第二十二章 业绩评价(2010.7)

【例8•单项选择题】下列关于利润责任中心的 说法中，错误的是（ ）。 A.拥有供货来源和市场选择决策权的责任中心， 才能成为利润中心 B.考核利润中心的业绩，除了使用利润指标外， 还需使用一些非财务指标 C.为了便于不同规模的利润中心业绩比较，应 以利润中心实现的利润与所占用资产相联系的 相对指标作为其业绩考核的依据 D.为防止责任转嫁，正确考核利润中心业绩， 需要制定合理的内部转移价格



不同的企业发展阶段，公司的投资报酬率会 有变化。 投资报酬率作为唯一的业绩评价指标时，容 易诱使经理人员放弃报酬率低于企业平均报 酬率但高于企业资本成本的投资机会。 财务报表不反映币值变动的影响，在通货膨 胀期间投资报酬率会夸大老企业的业绩。
1.2成本中心的业绩评价

成本中心类型及考核指标
【例2· 单项选择题】（2009年新）下列各项中， 适合建立标准成本中心的单位或部门有（ ）。 A.行政管理部门 B.医院放射科 C.企业研究开发部门 D.企业广告宣传部门
【答案】B 【解析】标准成本中心，必须是所生产的产品 稳定而明确，并且已经知道单位产品所需要的 投入量的责任中心，医院根据接受检查或放射 治疗的人数可建立标准成本中心。费用中心， 适用于那些产出物不能用财务指标来衡量，或 者投入和产出之间没有密切关系的单位。这些 单位主要是一般行政管理部门，选项ACD为费=投资报酬/投资额


可供选择的“报酬”有： 边际贡献、部门利润、营 业利润、税后经营利润、税后净利、普通股净利等。 可供选择的“投资额” 有：总资产、有形资产、经 营资产、投资资本、非流动资产、股东权益、普通 股权益、营运资本等。

作为业绩评价的指标，投资报酬率有两指标： 总资产报酬率和所有者权益报酬率。
变动成本计算 制造成本计算
按受益原则分 配 只分摊变动成 本，不分摊固 定成本。 按受益原则分 配 分摊全部间接 费用。
共同费用 的分配原则

制造费用归属和分摊方法（一般依次按 下述五个步骤来处理）


将发生的直接材料和直接人工费用归属于不 同的责任中心通常比较容易，而制造费用的 归属则比较困难。 一般依次按下述五个步骤来处理：

总资产报酬率

经常使用的总资产报酬率有三种： 总资产息税前报酬率=息税前利润/总资产= （税后利润+所得税+利息费用）/总资产 提示:该指标的报酬中含有所得税额和利息 支出，可以用于税负和财务杠杆不同的同行 业的业绩比较。
1.总资产息税前报酬率


2.总资产税后经营利润率
总资产税后经营利润率=经营利润×（1-所 得税税率）/总资产 =（税后利润+税后利息）/总资产=税后经营 利润/总资产 提示:由于政府通常不提供投资，所得税不 是投资的报酬，而是企业的一种费用，应将 其从报酬中扣除。它反映每一元投资为股东 和债权人赚取的投资报酬。

利润中心类型
利润中心有两种类型，自然利润中心和人为 利润中心。 1.自然利润中心 自然利润中心，它直接对外销售产品并取得 收入的利润中心。

2.人为利润中心 人为利润中心，是按内部转移价格出售产品 而取得“内部销售收入”的利润中心。 提示:并不是可以计量利润的组织单位都是 真正意义上的利润中心。从根本目的上看， 利润中心是指管理人员有权对其供货的来源 和市场的选择进行决策的单位。
【答案】ACD 【解析】不能归属于任何责任中心的固定成本， 不进行分摊。例如，车间厂房的折旧是以前决 策的结果，短期内无法改变，可暂时不加控制， 作为不可控费用。
1.3利润中心的业绩评价

一个责任中心，如果能同时控制生产和销售， 既要对成本负责又对收入负责，但没有责任或 没有权力决定该中心资产投资的水平，可以根 据其利润评价该中心的业绩，该中心称为利润 中心。
步骤 1．直接计入责任中心 2．按责任基础分配
处理范围和方式 指可以直接判别责任归属的费用项目，直接列入 应负责的成本中心。
对不能直接归属于个别责任中心的费用，优先采 用责任基础分配。
有些费用不是专门属于某个责任中心的，但与各 3．按受益基础分配。 中心的受益多少有关，可按受益基础分配。 有些费用既不能用责任基础分配，也不能按受益 4．归入某一个特定的 基础分配，则考虑有无可能将其归属于一个特定 责任中心 的责任中心。 5．不进行分摊 不能归属于任何责任中心的固定成本，不进行分 摊，可暂时不加控制，作为不可控费用。
【答案】C 【解析】从根本目的上看，利润中心是指管理 人员有权对其供货的来源和市场的选择进行决 策的单位，所以，选项A的说法正确；对于利 润中心进行考核的指标主要是利润，除了使用 利润指标外，还需要使用一些非财务指标，如 生产率、市场地位等等，所以，选项B的说法 正确；利润中心没有权力决定该中心资产的投 资水平，不能控制占用的资产，所以，选项C 的说法不正确；制定内部转移价格的一个目的 是防止成本转移带来的部门间责任转嫁，所以， 选项D的说法正确。

投资报酬率的优点



从长期来看企业的投资报酬率与股价有比较密切的 关联。 投资报酬率指标，把一个企业赚取的收益和所使用 的资产联系起来。它是监控资产管理和经营策略有 效性的有力工具。 投资报酬率便于把企业的业绩评价和内部单位的业 绩评价统一起来。只要公司各部门和各经营单位都 取得较好的业绩，公司就会有较好的业绩。
【例6· 多项选择题】（2009年新）甲公司将某生产车 间设为成本责任中心，该车间领用材料型号为GB007, 另外还发生机器维修费、试验检验费以及车间折旧费。 下列关于成本费用责任归属的表述中，正确的有 （ ）。 A.型号为GB007的材料费用直接计入该成本责任中心 B.车间折旧费按照受益基础分配计入该成本责任中心 C.机器维修费按照责任基础分配计入该成本责任中心 D.试验检验费归入另一个特定的成本中心
以边际贡献作为利润中心的业绩评价 依据不够全面。
以可控边际贡献作为业绩评价依据可 能是最好的衡量部门经理业绩的指标。 以部门边际贡献作为业绩评价依据， 可能更适合评价该部门对企业利润和 管理费用的贡献，而不适合于部门经 理的评价。 以税前部门利润作为业绩评价依据， 通常是不合适的。
【例7•单项选择题】利润中心某年的销售收入 10000元，已销产品的变动成本和变动销售费 用5000元，可控固定间接费用1000元，不可控 固定间接费用1500元，分配来的公司管理费用 为1200元。那么，该部门的“可控边际贡献” 为（ ） A.5000元 B.4000元 C.3500元 D.2500元 【答案】B 【解析】可控边际贡献＝部门销售收入—变动 成本—可控固定成本＝10000—5000—1000＝ 4000（元）

内部转移价格


内部转移价格是指分散经营的组织单位之间 相互提供产品或劳务时所使用的价格。 内部转移价格有以下四种：
种类
确定方法
应注意问题
市场价格
在中间产品存在完全 1.适用于中间产品存在完 竞争市场的情况下， 全竞争市场的情况下； 市场价格减去对外的 2.不能直接把市场价格作 销售费用，是理想的 为内部转移价格。 转移价格。

投资报酬率的局限性



财务报表主要反映短期业绩，据此计算的投资报酬 率不适合长期业绩的评价。 会计准则为了统一性、可计量性和确定性，经常扭 曲经济现实，据此计算的投资报酬率与经济现实有 一定偏差。 由于会计规范中对折旧方法、存货估价方法等存在 多种选择，不同的选择会影响收益和资产的数额， 从而影响投资报酬率的客观性。投资报酬率还受到 减少研究支出和营销支出、递延维修费用等影响， 容易被经理人员操纵。
【例1· 单项选择题】适用于反映每一元投资为 股东和债权人赚取的投资报酬的指标是（ ）。 A.总资产息税前报酬率 B.总资产税后经营利润率 C.总资产净利率 D.权益净利率
【答案】B 【解析】总资产税后经营利润率=经营利润× （1-所得税税率）/总资产=（税后利润+税后 利息）/总资产，由于政府通常不提供投资， 所得税不是投资的报酬，而是企业的一种费用， 应将其从报酬中扣除。它反映每一元投资为股 东和债权人赚取的投资报酬。
项目 核算目的
责任成本计算
变动成本计算 制造成本计算
按会计准则 评价成本控制业 进行经营决策 确定存货成本 绩 和期间损益。 产品 产品 直接材料、直 直接材料、直 只包括各责任中 接人工和变动 接人工和全部 心的可控成本 制造费用。 制造费用。
成本计算对象 责任中心
成本的范围
项目
责任成本计算
可控原则，即谁 控制谁负责，将 可控的变动间接 费和可控的固定 间接费都要分配 给责任中心。
成功的协商转移价格依赖 于下列条件：首先，要有 一个某种形式的外部市 如果中间产品存在非 场，两个部门经理可以自 以市场为基础 完全竞争的外部市 由地选择接受或是拒绝某 的协商价格 场，可以采用协商的 一价格。其次，在谈判者 办法确定转移价格。 之间共同分享所有的信息 资源。再有，最高管理层 的必要干预。
【答案】AB 【解析】可控成本是指在特定时期内、特定责 任中心能够直接控制其发生的成本。 提示:一般地说，成本中心的变动成本、直接成 本大多是可控的，而固定成本、间接成本大多 是不可控成本，但也有例外。

确定可控成本的原则



假如某责任中心通过自己的行动能有效地影响一项 成本的数额，那么该中心就要对这项成本负责。 假如某责任中心有权决定是否使用某种资产或劳务， 它就应对这些资产或劳务的成本负责。 某管理人员虽然不直接决定某项成本，但是上级要 求他参与有关事项，从而对该项成本的支出施加了 重要影响，则他对该成本也要承担责任。

责任成本


责任成本是以具体的责任单位（部门、单位 或个人）为对象，以其承担的责任为范围所 归集的成本，也就是特定责任中心的全部可 控成本。 可控成本是指在特定时期内、特定责任中心 能够直接控制其发生的成本。
【例5· 多项选择题】（2009年原）下列成本中， 属于生产车间可控成本的有（ ）。 A.由于疏于管理导致的废品损失 B.车间发生的间接材料成本 C.按照资产比例分配给生产车间的管理费用 D.按直线法提取的生产设备折旧费用

3.总资产净利率（也称总资产回报率 （ROA））


总资产净利率=普通股股东可获净利润/总资 产 提示:总资产净利率可以反映公司任何经营 业绩的变动，是最具综合性的经营业绩（不 含财务业绩）评价指标。

权益净利率


权益净利率=普通股股东可获净利润/普通股 权益资本 提示:权益净利率是着眼于经营效率转化为 所有者收益的情况，反映普通股股东获得回 报的水平。
2.费用中心


费用中心适用于那些产出物不能用财务指标 来衡量，或者投入和产出之间没有密切关系 的单位。 费用中心的考核通常使用费用预算来评价其 成本控制业绩。
【例3•多项选择题】下列可建立费用中心的有 （） A.研究开发部门 B.车间班组 C.快餐店 D.仓储部门 【答案】AD 【解析】费用中心，适用于那些产出物不能用 财务指标来衡量，或者投入和产出之间没有密 切关系的单位。例如：行政管理部门，会计、 人事、劳资、计划等；研究开发部门，如设备 改造、新产品研制等；以及某些销售部门，如 广告、宣传、仓储等。

利润中心的考核指标

利润中心考核指标，主要是利润。 在评价利润中心业绩时，至少有四种选择， 即边际贡献、可控边际贡献、部门边际贡献 和税前部门利润。
指标及计算
特点
边际贡献=销售收入-变动成本总额
可控边际贡献=边际贡献-可控固定 成本 部门边际贡献=可控边际贡献-不可 控固定成本 税前部门利润=部门边际贡献-公司 管理费用


一个责任中心，如果不形成或者不考核其收 入，而着重考核其所发生的成本和费用，这 类中心称为成本中心。 成本中心往往没有收入，或虽有少量收入但 不成为主要的考核内容。

成本中心有标准成本中心和费用中心两种类型。 1.标准成本中心



必须是所生产的产品稳定而明确，并且已经知道单 位产品所需要的投入量的责任中心。 提示:任何一种重复性的活动都可以建立标准成本中 心。 标准成本中心的考核指标，是指既定产品质量和数 量条件下的标准成本。标准成本中心不对生产能力 的利用程度负责，而只对既定产量的投入量承担责 任。