对我国出口退税制度的反思

对我国出口退税制度的反思
尹音频1 周定奎2 柳华平2 刘延俊2
(1 西南财经大学,四川 成都 610074;2 四川省国家税务局,四川 成都 610017)
摘要:我国出口退税制度伴随着政治经济的变革和发展经历了若干发展阶段,经历了导入期、成长期,已经进入成熟期,成为国民经济增长 三驾马车 之一即出的助推器。

但现存问题和改革开放的深度推进为出口退税制度创新提出了新的需求,需要从法治的、体制的、政策的、机制的、管理的层面等增强制度的有效供给。

关键词:出口退税;制度;创新
中图分类号:F746.12 文献标识码:A 文章编号:1005-2674(2002)06-61-08
一、我国出口退税制度的绩效评估
任何税收制度都是一定历史时期政治经济的产物。

我国的出口货物退税制度的确立和发展,也是伴随着我国政治经济的变革和发展经历了若干发展阶段,体现着深刻的国际背景和历史背景。

总体上看,1985年以前属于制度的导入期,主要是时断时续的财政补贴措施;1985年至1993年属于制度的成长期;1994年以后进入制度的成熟期。

与1994年工商税制全面改革相适应,出口退税制度也进一步得到了改进和完善。

增值税暂行条例 第2条第三款明确规定:纳税人出口货物,税率为零。

第25条又进一步明确:纳税人出口适用税率为零的货物,向海关办理出口手续后,凭出口报关单等有关凭证,可以按月向税务机关申报办理该项出口货物的退税。

消费税暂行条例 第11条规定:对纳税人出口应税消费品,免征消费税。

由于不同税种税率设计原则不同,增值税涉及生产、流通各环节,可按零税率的原则退税;消费税由于仅涉及到生产环节纳税,可就直接出口(或收购出口)部分退税。

最终均达到出口货物销售收入中应纳增值税、消费税税负为零。

根据上述指导思想,国家税务总局先后研究制定并颁布了 出口货物退税管理办法 等文件,对出口货物退税的范围、出口退税电子化管理、计税依据、计算办法、常规管理及清算检查等问题作了具体的规定,标志着我国出口货物退税制度逐步走上了法制化、规范化的轨道。

出口货物退税管理办法 明确计算出口货物应退增值税额的退税率,按照 增值税暂行条例 规定的17%、13%税率执行,对从小规模纳税人购进特准退税的货物按照6%退税率执行,对从农业生产者手中直接购进的免税农产品不办理退税;计算出口货物应退消费税额的退税率或单位退税额,按照 消费税暂行条例 所附的 消费税税目税率(税额)表 执行。

这样,建立了以征税税率为退税税率的 征多少、退多少 的退税率体系。

但在实际工作中,由于退税率与实际税负的不一致和骗税滋长,使实际退税额增长过快,对财政造成很大压力,国家不得已采取了降低增值税退税率的办法。

1995年7月1日出口退税率平均下调3 7个百分点后,1996年1月1日出口退税率再度平均
*收稿日期:2002-04-10
作者简介:尹音频,西南财经大学教授、博士。

61
下调4 6个百分点,形成了3%、6%、9%的增值税退税率体系,即农产品、煤炭的退税率为3%;以农产品为原材料加工生产的工业品以及适用13%增值税税率的其他货物退税率为6%,适用17%增值税税率的其他货物退税率为9%。

平均退税率降为8 3%。

亚洲金融危机爆发后,我国外贸出口受到了巨大的冲击,特别是1998年,外贸出口一路下滑,全年仅实现了0 5%的微弱增长。

在此情况下,从1998年起国家陆续提高了出口货物出口退税率,使我国增值税平均退税率逐步提高到15%左右,形成了17%、15%、13%、5%的退税率体系。

从实践来看,我国出口退税制度产生了较好的制度效应。

(一)出口退税是鼓励我国货物参与国际竞争的有力措施
我国对出口实行零税率的目的在于避免对出口货物双重征税。

间接税的基本原则是税款最终由消费者负担,由于出口商品或劳务的最终消费者是进口国的购买者,因此进口国有权对进口商品或劳务的消费者征税。

如果对我国出口产品不实行零税率,势必造成双重征税,使我国出口产品在国际竞争中处于不利地位。

同时,零税率也是促进国际贸易发展的一项重要措施。

零税率不仅免除最后出口阶段的增值税,而且通过退税使出口商品或劳务不含有任何间接税,从而使出口商品能够以不含间接税的价格进入国际市场,有效提高我国产品的竞争能力。

据测算,我国出口退税率每降低1个百分点,相当于一般贸易出口每美元换汇成本增加0 075元人民币。

1995年1-9月全国出口换汇成本平均为8 39元人民币,在平均退税率下调4 6个百分点后, 1996年一季度每元换汇成本上升到8 5元人民币,严重影响了我国出口产品竞争力。

可见,出口退税制度的实行不仅符合国际惯例,而且对促进我国市场经济的发展,促进中国参与国际经济竞争具有重要意义。

(二)出口退税制度的全面实施促进了我国对外贸易的发展
我国对出口货物实行退税,使出口货物以不含税价格进入国际市场,增强了出口货物的竞争能力,调动了外贸企业出口的积极性,出口额连年大幅度增长。

1994年实行新税制以来,出口退税政策对外贸和经济发展的促进作用和调控能力日益增强,特别是在亚洲金融危机以后,国家通过灵活运用出口退税政策手段,适时提高出口退税率,加大出口退税对外贸出口的支持力度,出口退税额从1995年的548 74亿元增长到2000年的800亿元,增长45 78%,1998年到2000年,实际办理出口退税1875亿元,年均增长24 6%。

在出口退税政策的大力支持下,外贸出口实现了三年年均11 5%的增长,促进我国外贸较快地走出了亚洲金融危机的阴影,并迈上了一个新的台阶,促进我国在 九五 期间基本形成全方位对外开放格局和开放型经济迅速发展,2000年进出口总额达到4743亿美元,比1995年增长68 9%,出口达到2492亿美元,比1995年增长67 5%,国家外汇储备超过1600亿美元,比1995年增长一倍多。

到2001年8月底,我国外汇储备规模更是达到1900亿美元。

(见表1)
表11995-2000年国内生产总值、出口额和出口退税比较表
年 份国内生产总值
(亿元)
进出口额
(亿美元)
出 口 额
(亿美元)
出口比上年增长比例
(%)
出口退税额
(亿元)
199558478.12808.61487.822.95548.74 199667887.62898.81510.5 1.53827.72 199774462.63251.61827.921.01432.66 199878345.23240.51838.10.56437
199981910.93606.31949.3 6.05627.67 200089404 4743 2492 27.84800 (资料来源: 中国统计年鉴 、 中国税务年鉴 )
(三)出口退税制度的实施有效促进了国民经济健康发展
出口退税是调节国民经济的重要经济杠杆。

伴随着国际经济一体化步伐和中国加入W TO的进程,近年来,我国国民经济重要组成部分 国际贸易成长迅速,其对国民经济的拉动作用日益显著。

我国正式实行出口退税政策的1985年出口退税额仅20亿元,国民经济对出口的依存度仅9 02%。

1994年税制改革后,随着出口退税额从1993年的300亿元增长到1994年的450 2亿元,增长50%,国民经济
62
对出口的依存度也从1993年的15 26%骤然提高到1994年的22 29%,提高了7 03个百分点,提高幅度达到47%;从此我国国民经济对外贸出口的依存度基本稳定在20%左右。

随着出口退税政策支持力度的进一步提高,2000年我国出口退税额达到创纪录的800亿元,国民经济对出口的依存度也达到创纪录的23 08%(见表2)。

据测算,我国一般贸易出口退税率提高1个百分点,出口增长约0 8%-0 9%,GDP增长约0 3%。

可见,我国出口退税的发展过程,同时也是我国国民经济从单纯依靠国内市场的封闭经济发展到国内、国外两个市场并重的外向度不断提高的开放型经济的过程。

而且,我国出口退税在各个时期对国民经济发展起着不同的调节作用。

特别是近几年国家实施的经济软着陆政策、积极财政政策都及时对出口退税政策进行了重大调整,使出口退税制度在促进出口、增加外汇储备、抑制通货膨胀、稳定经济局势、抵御亚洲金融风暴以及拉动经济增长等方面发挥了十分重要的作用。

表2我国出口发展情况统计表 (单位:人民币亿元)
年 份
国内
生产总值
进出口额出口额
国民经济的
外贸依存度(%)
国民经济的
出口依存度(%)
19858964.42066.7808.923.059.02
199334634.411271 5284.832.5415.26
199446759.420381.910421.843.5922.29
199558478.123499.912451.840.1821.29
199667884.624133.812576.435.5518.53
199774462.626967.215160.736.2120.36
199878345.226857.715231.634.2819.44
199981910.929896.316159.836.5 19.73
200089404 39272 20633.843.9423.08 (资料来源: 中国统计年鉴 )
(四)出口退税制度的实施促进了我国出口商品结构的优化
国家通过对不同出口货物确定不同出口退税率,对鼓励发展的高新技术产品、机电产品等工业制成品适用较高退税率,对初级产品适用较低退税率,形成了出口退税率随着出口货物加工程度的深浅而变化的退税率机制,大大促进了出口商品结构的优化,使出口贸易的质量有了较大的提高。

1993年至1997年,我国制成品出口以年均18 5%的速度快速发展,其占出口总额的比重由1993年的81 8%上升到1997年的86 9%;初级产品出口低速增长,年均增长7 1%,所占比重由1993年的18 2%下降到1997年的13 1%。

在工业制成品中,机电产品由于加工程度高,实行了较高的退税率和优先退税的办法,其出口有了显著发展,1991-1997年年均增长24 9%,占出口总额的比重由1991年的19 6%上升到1997年的32 5%,超过纺织品成为我国第一类出口商品。

由于1998年以来对高新技术产品出口采取了提高退税率和在同等条件下优先办理退税等措施, 2000年我国高新技术产品出口额达到370亿美元,比1999年增长50%,增幅高出总出口22 2个百分点;高新技术产品出口占全国总出口的比重达到15%,比1999年提高了2个百分点,超额完成2000年高新技术产品出口300亿美元的目标,有力促进了我国出口商品结构的优化。

出口退税制度已成为我国调节出口贸易最重要的手段之一,对我国产业结构的调整起着日益重要的作用。

(五)出口退税制度配合外贸体制改革,促进出口企业提高经济效益
经济体制改革以来,外贸体制改革一直走在前列。

国家进一步明晰了国家与企业的关系,打破了外贸 大锅饭 体制,促进外贸企业向自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束经营机制的转变,并逐步建立现代企业制度,在实施外贸企业股份制、代理制和发展生产企业自营进出口等新的外贸体制下,由于企业的生存与经济效益息息相关,使外贸企业不仅注重进出口规模的扩大,而且十分注重经济效益的提高。

据统计,全国外贸系统1993年利润总额为108 97亿元,1994年为119 07亿元。

近年来,由于国家政策的调整而使利润有所下降,但外贸企业始终从效益的原则出发,努力挖掘内部潜力,充分利用出口退税政策和其他相关政策,大力降低成本,从而在日趋激烈的国际国内竞争中得到不断发展壮大。

63
二、我国出口退税制度存在的主要问题
(一)立法层次低,制度依据不严肃
目前我国出口退税的制度依据还只是行政规章。

按照我国的立法层次,行政规章是指国务院有关部、委及国务院授权的直属机构依照宪法、法律和行政法规制定的具有普遍约束力的规范性文件,其法律效力低于法律和行政法规。

法律是指由全国人民代表大会及其常务委员会制定的规范性法律文件,其法律效力仅次于宪法,高于各种法规。

现行 出口货物退税管理办法 则是由国家税务总局制定和颁布的部委规章,立法层次低于法律和行政法规。

由于出口退税制度立法层次低,对其进行调整只需国家税务总局在部门内进行,而不需要经过全国人大和国务院的批准。

虽然政策灵活性强,可以由税务部门及时根据经济发展的情况做出调整,但由此,其法律严肃性就不能得到必要的保障,政策透明度和可预测性差,给出口企业增加了不可预测的经营风险。

(二)出口退税与国内征税环节脱节,信息不对称
1 增值税实际税收负担率的不确定性造成的征退税信息不对称和各种税收优惠,使征税对象在每一个商品流转环节都能按规定税率纳税,这样,增值税发票上注明的征税税率即成为该货物的实际税收负担率。

而当前我国的增值税实践证明,各种增值税政策性的先征后返和管理中存在的包税、地方优惠、企业欠税等已经使增值税的名义税率与实际税收负担率相悖离,不仅不同产品的实际税收负担率与法定征税率存在不同的差距,而且相同的出口货物,也会由于货物来源地税务机关管理差异造成出口货物在不同地区间的税负差异,甚至来源于不同一地的同一产品仅因为生产厂商不同,税收负担率就出现差异,加剧了实际税收负担率的不确定性。

这样,出现了征税信息与退税信息不对称,某些产品或不同货源地、不同厂商的同一产品实际税负低于规定的税率,如果所有产品的出口退税都按照规定的税率计算退税,就会使这些产品出现 少征多退 的问题,而在统一降低出口退税率的情况下,又会出现 少征多退 多征少退 并存的问题。

因此,加强对前环节已纳增值税款的控管,根据出口产品的实际税负来确定退税率,解决出口退税中的 少征多退 多征少退 问题,是改进当前出口退税工作的一项重要任务。

2 出口退税管理方式加剧出口货物征退税信息不对称
在当前的征退税管理机制中,存在着国内征税与出口退税在管理上相互脱节的问题。

由于生产企业与出口企业往往不在同一地区,负责国内征税的税务机构与负责出口退税的税务机构因此也是不同地区的不同机构,它们相互之间缺乏先进、快捷、严密的联系网络来传递税收信息,这样就形成 征归征,退归退,征退不见面 的信息不对称局面。

这种管理缺陷正是骗税分子大肆利用的一个漏洞。

犯罪分子通过虚假的增值税专用发票、出口报关单、收汇单证等,利用征退税管理中的信息传递缺陷和漏洞,骗取出口退税款,使增值税流失严重。

(三)出口退税率设计目标,存在不确定性
1994年以来,我国出口退税政策调整很大程度是围绕出口退税率进行的。

在进口征税不到位,国内征税与出口退税脱节而导致 少征多退 、骗税猖獗的情况下,本来就十分困难的中央财政,存在保证出口退税支出和缓解财政困难的两难选择,在出口退税制度建设上出现了 头痛医头,脚痛医脚 治标不治本 的问题,严重影响了出口退税制度目标的实现。

1 为缓解财政困难而降低出口退税率
面对不断增加的出口退税额,国家只好在1995年至1996年间采取了不断降低最高退税率的办法。

一是降低最高税率。

1995年7月1日起最高退税率由17%调低到14%,1996年1月1日起又调低到9%;二是降低平均退税率。

经过两次调低后,平均退税率从1994年的16 6%降到1996年的8 3%。

采取一刀切统一压低退税率的办法来减轻财政压力,实现出口产品征税与退税的平衡,即使从总量上可以达到这一收支平衡的目的,但从结构上看也必然是很不平衡、很不合理的。

势必会加剧不规范的现象,客观上起到打击先进、鼓励后进、鼓励企业投机取巧的作用。

2 为刺激出口增长而提高出口退税率
降低出口退税率办法的实施虽然减轻了财政困难,但却导致了部分企业出口退税不足的问题,影响到我国对外贸易的发展,使国家不得不从1998年起逐步提高出口退税率。

一是将最高退税率恢复到17%;二是将平均退税率提高到15%。

这样虽然明显促进了外贸出口增长,但在征退税信息不对称等
64
问题没有得到有效解决的情况下,财政困难再次显现。

这样,在目前保证出口退税支出与缓解财政困难的两难选择中,很难保证,出口退税不再次面临一次新的欠退税高峰,今后还会不会再次出现降低退税率以缓解财政困难的问题。

(四)出口退税受传统计划经济体制特征约束,供给与需求脱节
从1985年正式实行出口退税以来,我国出口退税管理就带有明显的计划经济特征,执行严格的出口退税指标管理制度。

规定每年的出口退税额由年初确定的退税指标控制,超过指标的部分,结转到下一年度退税,依此类推。

这种办法虽然在一定程度上延缓了财政压力,但也给我国的对外贸易造成了一些不利影响。

首先,出口退税计划指标管理与出口增长的需要越来越不相适应。

由于出口退税指标的安排,主要是依据当年的财政状况来决定的,而我国目前财政状况十分困难,安排用于出口退税的财力明显不足,因此一些外贸企业不能及时、足额地得到退税,严重影响了我国外贸出口的扩展。

例如,1995年国家财政安排退税计划指标为550亿元,比1994年实际退税额增加100亿元,而1994年应退未退结转到1995年的出口退税就达到了302亿元,这表明1995年的出口退税计划已经被1994年的结转额吃掉了一大半。

而1995年我国的出口继续保持增长的势头,1995年的出口退税计划指标弥补上1994年的结转额之后,余下的还不够半年的退税需要。

这样,势必造成每年拖欠外贸企业的退税款愈积愈多,给外贸企业的资金流动造成不利影响。

(五)管理办法不统一,造成出口退税政策偏差
现行出口货物增值税的退税办法主要有六种具体操作方式。

一是外贸企业含税购进货物出口后再办理退税的 先征后退 税管理办法;二是生产企业自营或委托出口自产货物 免抵退 税管理办法,即对生产企业本环节增值部分免税,进项税额准予抵扣的部分在内销货物的应纳税额中抵扣,不足抵扣的部分实行退税;三是卷烟出口企业实行免税购进,出口不退税的管理办法;四是国产钢材和新疆棉实行的 以产顶进 办法。

为了鼓励加工出口产品企业使用国产钢材,带动国产钢材出口,国家列名宝钢、鞍钢、攀钢等27家钢铁企业销给加工出口企业的钢材,实行 以产顶进 办法予以出口退税。

为了解决国产棉花积压的问题,鼓励加工企业使用国产棉花加工出口产品,对新疆棉花采取 以出顶进 政策,视同出口办理退税;五是来料加工实行进口、加工环节免税,出口不退税的管理办法;六是出口货物免税办法,对国家统一规定免税的货物,不论是否出口销售一律给予免税,如出口企业直接收购农业生产者销售的自产农产品、古旧图书等,这类货物在国内生产、流通环节均已免税,因此出口后也不再退税。

虽然我国出口退税的总体指导思想是 征多少、退多少,不征不退 的 彻底退税 ,但由于具体退税办法不同,存在退税程度不同,形成参与出口退税活动的各方在具体管理办法选择上存在偏好差异。

一般而言,对出口企业来讲, 免抵退 税办法较为有利,因为出口货物应纳增值税额减免后,企业以应纳增值税额为计税依据计算缴纳的城市维护建设税和教育费附加等也被同步减免。

城市维护建设税以纳税人实际缴纳的增值税、消费税额为计税依据,按照市区7%、县城5%、其他城区3%的税率计算应纳税额,并在缴纳增值税、消费税时缴纳;教育费附加也是以纳税人实际缴纳增值税和消费税额为计征依据,按照3%的附加率计算征收。

这样,在出口货物离岸价一定的情况下,实行 免抵退 税可以使市区出口企业整体税负降低约1 7个百分点;次之则是 先征后退 税由于能对出口企业外购进项按适用退税率退税,对出口企业较为有利;最不利的则是出口企业不能对外购进项进行抵扣和退税的出口免税,严格讲,出口免税由于没有遵循出口货物零税率的原则应不属于出口退税范畴。

对管理出口退税税务机关而言, 先征后退 税管理办法手续明了、便于操作,退税管理成本最低,比较受欢迎。

对地方政府而言, 先征后退 税由于对地方财政影响最小,最受欢迎。

这样,由于出口退税管理办法给出口企业、退税税务机关和地方政府造成的机会成本不一,实际存在退税程度不同,出现对退税程度低的企业的政策歧视,使各方面对退税办法选择偏好上存在差异。

(六)中央政府和地方政府利益和责任机制不对称
中央政府和地方政府在出口退税问题上的利益、责任机制不对称,没有形成中央、地方政府有效地对出口退税进行监督的机制。

现行财政制度规定出口退税支出全部由中央财政承担。

这样,地方财政不承担出口退税支出,各地出口企业全额享有出口退税收入,造成地方政府利益与责任脱节的局面。

65
地方政府容易将出口退税理解为中央政府对出口企业所在地区的转移支付,形成哪个地区的退税越快、越多,就越能促进那个地区经济发展的认识,而不太关心本地出口企业是否存在骗取出口退税问题,缺乏主动、自觉监督加强出口退税管理的意识,使地方政府在出口退税问题上容易出现一手硬一手软的局面:加快退税进度促进出口企业创汇的一手硬,督促出口企业防范和打击骗取出口退税的一手软。

而中央政府则既要关心财政支出力度是否合理、以出口退税促进外贸和经济发展的宏观经济目标能否顺利实现,又要关心所退税款是否安全,是否是支持外贸和经济发展所必须的支出,为实现同样的促进外贸和经济发展的目标,能否进一步节约相应的财政支出,进一步提高出口退税支出效率。

这就造成地方政府与中央政府在出口退税问题上的政策目标不完全一致,容易使中央政府在防范和打击骗取出口退税时孤军作战,难以有效调动地方政府积极性的局面。

三、我国出口退税制度创新思考
入世以后选择对外贸出口的支持措施,既要符合W TO反倾销反补贴原则,又要符合经济效率原则。

(一)法治创新:提高出口退税的立法层次,建立出口退税法
税收法定主义原则是现代世界各国税法中的一条最为重要的基本原则。

它要求税收立法必须具有高度的权威性,应由国家最高权力机关,即全国人民代表大会立法颁布。

作为应对入世的出口退税制度建设的基本要求,及时按照税收法定主义原则确定出口退税制度在我国税收法律体系中的地位和作用,对于巩固和完善出口退税制度,增强出口退税制度的透明度与规范性、公正性都具有十分重要的意义。

近期应加快出口退税立法进程,这也将是我国整个税收体系为适应WTO进行法律化建设的重要组成部分。

当前,尤有必要完善骗取出口退税罪的司法解释,使打击骗取出口退税违法犯罪活动有准确的法律依据可遵循。

核心是提高骗取出口退税罪的司法定义和解释的可操作性。

提高对骗取出口退税罪的司法打击力度和打击效率。

(二)调控范围创新:对进口产品普遍征收增值税、消费税,并严格控制减免
对进口产品按照本国的税收制度征收进口环节的增值税、消费税,与出口退税一样,也是世界各国普遍接受的一种国际惯例,是国际税收协调和贯彻目的地税收原则的基本要求,也是实现进口产品与国内产品公平税负、平等竞争的基本保证。

在市场经济中,对某些市场参与者给予某种优惠,实际上就是对其他市场参与者的歧视。

我国给予外国进口产品减免进口环节增值税、消费税的优惠,实际上就是对国内同类产品的歧视,使国内产品在与国外进口产品的竞争中处于不利地位。

目前,按照国民待遇原则和规范化国际惯例来处理我国与其他国家的经贸关系,已逐步成为共识。

因此,按照国民待遇原则和国际惯例,改变对进口环节增值税、消费税与关税同步减免的做法,对进口产品普遍征收进口环节增值税、消费税,是理所当然的事。

同时,通过对进口产品普遍征收进口环节税,可使国家取得应有的税收收入,缓解出口退税财力不足的压力,实现 以进养出,大体自求平衡 ,形成进出口贸易与进出口税收的良性循环。

还可以通过进口环节征收增值税、消费税,来限制不必要的进口,抑制国内过热项目的投资规模。

此外,我国为加入世界贸易组织,已承诺大幅度降低关税税率,而我国作为生产技术水平较为落后的发展中国家,国家有责任保护和扶植国内民族工业的发展,从这点看,也必须把进口环节增值税、消费税与关税同步减免的问题解决好。

(三)管理创新:建立国内征税与出口退税的一体化管理模式,实现征退税信息对称
1 加强对出口货物纳税环节的控管,促进出口货物的实际税负与征税率相一致
在目前出口退税 先征后退 办法占主导地位的条件下,必须提高对出口货物纳税环节的控管水平,建立征、退紧密衔接的退税方式。

一是要严格推进依法治税,坚决清理税收减免、包税、欠税,坚持应收尽收;二是严格推行出口货物税收专用缴款书(专用税票)制度,提高出口货物税收入库率。

以金税工程的推行为契机,进一步完善专用税票电子信息核查系统,建立高效、准确的专用税票稽核系统。

以专用税票管理经验来弥补专用发票管理上的纳税额不确定性的问题,推行增值税专用发票按注明税额的一定比例入库,专用发票需经收款银行(国库)签章后方可作为税款抵扣凭证的办法,减少各地政策执行不一对增值税收入的影响,提高应收
66。