四大类金融资产的初始计量和后续计量(最新)

关于四大类金融资产的初始计量和后续计量

对其中标序号的部分作以下说明：

①广义上的金融资产还包括货币资金、长期股权投资，只是其适用单独的会计准则，不适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。对于股权投资，是作为金融资产（狭义，下同）核算，还是作为长期股权投资核算呢？很多学员不能很好地区分，请看如下表格：

其中，主要是对被投资单位不具有共同控制或重大影响的股权投资，也就是一般来讲持股比例小于20%的股权投资，其实要区分是否有报价两种情况看待，若有报价，则作为金融资产核算，若无报价，则作为长期股权投资核算。

需要说明的是，对于该部分股权投资，不管是否作为金融资产核算，其减值均应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定计提，但只要是作为长期股权投资核算的，其减值一经计提不允许转回。

②除贷款和应收款项外，其余三类金融资产的公允价值均能够可靠计量。

大家在理解时，要将交易性金融资产和可供出售金融资产放在一起理解，两者都采用公允价值后续计量，但前者公允价值变动计入当期损益，而后者计入资本公积，并且规定交易性金融资产不得与其他三类金融资产重分类，在我国证券交易市场尚不健全的情况下，目的是遏制利润操纵行为。

③对于债券投资和贷款，即可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款，共同点是都存在按照实际利率法确认投资收益的问题。对于一些不具有财务管理知识的学员来讲，始终不能很好地理解这部分内容。

先举一个小例子，假如您将100元钱存入银行，年利率为2%，3年活期，复利计息，每年末提取10元，到期后全部提取。那么：

第一年初，您的存款余额=100元；

第一年末，您的存款余额=100×（1+2%）- 10 = 92元；

第二年末，您的存款余额=92×（1+2%）- 10 = 83.84元；

第三年末到期时您将得到=83.84×（1+2%）= 85.5168元。

每年提取的现金分别为：第一年10元、第二年10元、第三年85.5168元。

按照2%的利率折现，那么其现值 = 10/(1+2%)+10/（1+2%）^2 +85.5168/（1+2%）^3 = 100

元。也就是说您每年提取的现金，虽然一共得到了105.5168元，但扣除时间价值后，就相当于第一年初的100块钱，即时间价值为5.5168元。

那么回到金融资产，我们开始理解学习时所接触到的摊余成本、实际利率、未来现金流量等概念。对于上面这个小例子，每年末的存款余额其实就是摊余成本，2%相当于实际利率，每年提取的现金为未来现金流量。

第一年初现值为100元，如果折现到第二年末，即85.5168/（1+2%）=83.84，也就是摊余成本。假如第二年末预计存款到期时只能收到81.6元，低于原先预计的85.5168元，那么新预计的81.6元在第二年末的现值=81.6/（1+2%）=80元<83.84元，所以在第二年末应确认的减值损失=83.84–80=3.84元，在确认减值损失后，第二年末的摊余成本就变为80元了，据此计算第三年的利息收入。

可以推得以下公式：

利息收入 = 期初摊余成本×实际利率

期末摊余成本=期初摊余成本 + 利息收入 - 现金流入 - 减值损失 = 预计未来现金流量的现值

其中的现金流入，可能包括收到的利息，也可能包括提前收回的本金。

以09年教材35页例题2-5为例，结合上面的小例子，大家应该能够理解上述公式的含义了！有些学员可能会想，考试时可否像教材一样画出表格？其实这是没有真正理解的表现。对于持有至到期投资来讲，确认投资收益的会计分录为：

借：应收利息

持有至到期投资——利息调整

贷：投资收益

其中的应收利息，如果题目没有特别说明存在应收未收的情况，则可认为是公式中的“现金流入”，而投资收益，则为公式中的“利息收入”，是采用实际利率计算的。所以两者之差恰好是借方的“持有至到期投资——利息调整”。

这就意味着，如果不存在应收未收利息的特殊情况，持有至到期投资的摊余成本也就是其自身的账面价值，包括贷款也是这个道理。由于是以摊余成本进行后续计量的，那么其摊余成本就是账面价值，这为我们做题时指出了一个更简化的处理方法。大家此时可以看摊余成本的定义：

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（一）扣除已偿还的本金；

（二）加上或减去采用实际利率将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。