第十五章 会计调整

◦ 会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期 经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面 价值或者资产的定期消耗金额进行调整。
随着时间的推移，如果赖以进行估计的基础发生变化， 或者由于取得了新的信息、积累了更多的经验或后来 的发展可能不得不对估计进行修订，但会计估计变更 的依据应当真实、可靠。 ◦ 会计估计变更的情形包括： （1）赖以进行估计的基础发生了变化。
计提存货跌价准备，具体按照单个存货项目计 提，还是按照存货类别计提，属于具体会计处 理方法。

二、会计政策变更
◦ 会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来 采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
◦ 只有在以下两种情况下才可以变更会计政策： 第一，依法变更。
第二，自行变更。
◦ 在以下两种情况下，不属于会计政策变更的范围：
（2）取得了新的信息、积累了更多的经验。
【提示】

（1）“所得税影响金额”是指对所得税费用 的影响金额，而不是对应交所得税的影响金额。
（2）并不是任何一项会计政策变更都会影响
所得税费用。要根据政策变更的影响金额的性 质作出判断，其中： 政策变更不形成暂时性差异的——对所得 税费用没有影响
政策变更形成或转回暂时性差异的——对
所得税费用有影响
计政策变更；
不涉及上述划分基础变更时，该事项可以判断为会 计估计变更。
常见的会计政策变更：
1.所得税的核算方法由应付税款法变更为资产负
债表债务法；
2.发出存货的计价方法的改变； 3.投资性房地产后续计量方法由成本模式转换为 公允价值模式； 4.建造合同由完成合同法变更为完工百分比法
常见的会计估计变更：
• 投资性房地产的后续计量
• 固定资产的初始计量 • 生物资产的初始计量 • 无形资产的确认 • 非货币性资产交换的计量 • 收入的确认 • 借款费用的处理
（2）多层次。
（三）重要的会计政策 企业应当披露重要的会计
政策，不具有重要性的会 计政策可以不予披露。
• 其他重要会计政策

例：《企业会计准则第1号——存货》规定了 存货后续计量采用“成本与可变现净值孰低” 来谨慎地计量存货在资产负债表日的入账金额。 其中，对存货后续计量所采用的“成本与可变 现净值孰低”是具体会计原则。该具体会计原 则涉及的历史成本和可变现净值属于会计计量 基础。当存货成本高于其可变现净值时，应当
1.固定资产折旧方法、年限、净残值变更
2.无形资产摊销方法、年限、残值变更
3、预计公允价值确定方法的变更（如由市场价变 为评估价） 4、计提准备的方法由单项计提改为分类计提
注意：存货计价方法的变更与固定资 产折旧计提方法的变更性质不一样。 前者属于政策变更，后者属于估计变 更。
个人理解和分析：

数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。
◦ （二）追溯调整法 追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策， 视同该项交易或事项初次发生时，即采用变更后的会 计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
调整列报前 期最早期初 财务报表相 关项目及其 金额
计算会计政 策变更的累 积影响数
编制相关项 目调整分录
普通高等教育“十一五”国家级规划教材
刘永泽 陈立军 主编
第十五章
会计调整
目 录

第一节
会计政策及其变更
第二节
第三节 第四节
会计估计及其变更
前期差错更正 资产负债表日后事项

会计调整
◦ 会计调整是企业因会计政策变更、会计估计变更、前期 差错更正和资产负债表日后事项而对会计记录和财务报 表的调整。
第一节 会计政策及其变更

一、会计政策
◦ （一） 会计政策的概念 会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采 用的原则、基础和会计处理方法。
会 计 政 策
原则 按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算所采用的具体会计原则
基础
为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基础，主要是计量基础
企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家统—的会计制度等规定采用 或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法
例题中的第1笔分录也可这样分析：


借：交易性金融资产—公允价值变动160 000 贷：公允价值变动损益 160000 借：所得税费用 40000 贷：递延所得税负债 40000
将上面两笔分录中的“公允价值变动 损益”和“所得税费用”科目换成“利 润分配—未分配利润”科目，之后将两 笔分录合并就得出上面的调整分录了。
调整报表相关项目

调整变更当年资产负债表相关项目的年初
数（根据编制的调整分录调整即可） 调整变更当年利润表中的上年数（只需调
整变更年度上一年的影响数） 调整所有者权益变动表中相关项目的金额： 盈余公积、未分配利润
◦ （三）未来适用法 未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日 及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当 期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。 变更之日仍保留企业会计账簿记录及财务报表上反 映的原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年
=（新政策下账面价值 – 旧政策下账面价值）×所得税 税率

从上面公式推导来看，累积影响数一定也存在
以下等式： 会计政策变更累积影响数
=（新政策下账面价值 – 旧政策下账面价值） ×（1 - 所得税税率）
账务处理

在编制调整分录时，“累积影响数”直接
记入“利润分配——未分配利润”账户， （注意：政策变更不通过“以前年度损益调整”
开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。
具体内容详见教材P477～P478 ◦ 在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间 的附注中已披露的会计政策变更的信息。

五、会计政策变更与会计估计变更的划分
◦ （一）会计政策变更与会计估计变更的划分基础 （1）以会计确认是否发生变更作为判断基础。
会计处理方法
注意：不包ຫໍສະໝຸດ 为满足会计信息质量要求而制定的原则，如客
观性等。
◦ （二）会计政策的特点 在我国，会计准则属于法规。 企业基本上是在法规所允许 的范围内选择适合本企业实 际情况的会计政策。 （1）强制性。
企业应当披露的重要会计政策
• 发出存货成本的计量 • 长期股权投资的后续计量
估计是对不确定事项做出的判断。固定资产折旧
是基于对固定资产的寿命、预计残值等做出的估
计和判断，因此属于会计估计。

存货的计价方法不存在这种估计和判断。
【例题】下列各项中，属于会计政策 变更的有( ) A．存货跌价准备由按单项存货计提 变更为按存货类别计提 B．固定资产的折旧方法由年限平均 法变更为年数总和法 C．投资性房地产的后续计量由成本 模式变更为公允价值模式
账户调整）
“所得税影响额”则肯定记入“递延 所得税资产”、或“递延所得税负债” 账户，因为该项目的金额实质上就是暂时性差
异对所得税的影响额。
“税前差异”则要根据不同政策变更 确定用什么账户。“资产类”
注意四个要点:
①先看作是“当年”的处理；
②资产负债表账户用原来的账户，利润表账户换成
“利润分配—未分配利润”； ③所涉及的分配均使用“利润分配—未分配利润” 账户； ④追溯调整时，不考虑股利分配。
（2）进行会计估计时，往往以最近可利用的信息或 资料为基础。
（3）进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可 靠性。
◦ （三）会计估计的判断 企业会计估计的判断，应当考虑与会计估计相关项目 的性质和金额。 通常情况下，属于会计估计的内容： 具体内容详见教材P480～P481

二、会计估计变更
附注说明
追溯调整法是将会计政策变更的累积影响数调整列报
前期最早期初留存收益，而不计入当期损益。
会计政策变更的累积影响数，通常可以通过以下各 步计算获得：

(1)新政策重新计算受影响的前期交易或事项；
(2)计算两种会计政策下的差异（税前差异）；
(3)计算差异的所得税影响金额； （4)确定前期中每一期的税后差异； 税后差异＝税前差异－对所得税的影响金额 (5)计算会计政策变更的累积影响数。
（2）以计量基础是否发生变更作为判断基础。
（3）以列报项目是否发生变更作为判断基础。 （4）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、
为取得与该项目有关的金额或数值所采用的处理方法， 不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计 估计变更。
◦ （二）划分会计政策变更和会计估计变更的方法 企业可以采用以下具体方法划分会计政策变更与会计 估计变更： 分析并判断该事项是否涉及会计确认、计量基础选 择或列报项目的变更。 当至少涉及上述一项划分基础变更的，该事项是会
比如过去租赁设备是经营租赁来的，按经营租 赁处理方法进行处理；现在租赁的设备是融资 租赁性质的，就必须按融资租赁的要求进行处 理。 比如股权投资，过去投资占受资企业有表决权 资本的5%；但现在追加投资，达到受资企业有 表决权资本的25%，具有重大影响，应采用权 益法核算。


例如，企业以前没有建造合同业务，当年签订

（3）不涉及“应交税费——应交所得税”，因 为是会计政策发生变化，而税法政策并没有发 生变化。 会计政策变更调整时，会计的账面价值与计税基 础之间产生差异，就需要确认递延所得税。
如果不产生暂时性差异，就不需要调整递延所得 税。
计算公式：

所得税影响金额= 新政策下的递延所得税 – 旧政策下 的递延所得税 =［（新政策下暂时性差异）-（旧政策下暂时性差异）］ ×所得税税率 =［（新政策下账面价值 – 计税基础）－（旧政策下账 面价值 – 计税基础）］×所得税税率