精编高级会计实务课件第十章合并报表：控制权取得日的合并报表

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案例导读
• 江山制药系全球六大维C生产厂商之一，产品 远销欧美等20多个国家和地区，年生产能力 1.2万吨，受国际市场维C原料药品价格大幅度 上涨的影响，其主营业务收入与净利润在近几 年大幅增加。华源制药（600656）通过其旗下 控股公司江苏华源持有其42.05%的股份，对华 源制药的主营业务收入与净利润的贡献率达 60%左右，历年均将其纳入合并财务报表范围。 江山制药的股权结构为：江苏华源药业有限公 司（其控股母公司为华源制药）持有42.05%的 股权，Expert Assets公司（以下简称EA公司） 持有28.6%的股权，Resistor Technology公司 （以下简称RT公司）
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第二节 合并财务报表的合并理论
一.所有权理论： 着眼于母公司在子公司所拥有的所有
权的合并理论。 编制合并会计报表的目的，是为了向
母公司的股东报告其所拥有的资源。 主张采用比例合并法
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当母公司合并非全资子公司的会计报表时，应当 按母公司实际拥有的股权比例，合并子公司的资产、 负债和所有者权益。同样地，对于非全资子公司的 收人、成本费用及净利润，也只能按母公司的持股 比例予以合并。
• “完全合并法” • 其主要特点包括：
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(1)在组建母子公司联合体过程中因收购兼并形 成的资产、负债升(贬)值及商誉，应全部予以 合并和摊销；
(2)母子公司之间的交易及其未实现损益，应全 部予以抵销；
(3)在合并资产负债表上，母公司未实际拥有的 所有者权益反映为少数股东权益，作为合并所 有者权益的一个项目单独列示；
第十章 控制权取得日的合并报表
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主要内容
31 合并财务报表概述 23 合并财务报表的合并理论 3 合并财务报表的合并范围 4 合并财务报表的种类及其编制原则
合并财务报表编制的基础工作及编制程序
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63 控制权取得日合并财务报表的编制
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2.合并财务报表由企业集团中母公司编制。
3.合并财务报表以母、子公司的个别财务报表为 基础编制。
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4.合并财务报表的编制方法和程序不 同于个别财务报表。
小测试： 个别财务报表的编制程序是什么？与合
并财务报表的编制程序有什么区别？
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控股母公司
为
EA
华源制药
28.6%
江苏华源
42.05%
江山制药
23.78%
3.57%
江苏医保
2%
靖江新兰
丰原集团 收购
RT
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第一节 合并财务报表概述
一、合并财务报表的作用：
合并财务报表是以母公司和子公司组成的企 业集团作为一个会计主体，以母公司和子公司 单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编 制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及 现金流量的财务报表。
1.合并财务报表能够对外提供反映由母子公司组 成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现 金流量信息。
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2.合并财务报表能够避免企业集团利用内部复杂 的控股关系、人为粉饰财务报表情况的发生。
二、合并财务报表的特点
1.合并财务报表反映的是母公司和其全部子公司 所组成的企业集团整体的财务状况、经营成果和 现金流量，反映的对象是由若干个法人主体组成 的会计主体。
• 针对上述声明，华源制药进行了反驳，认为根 据章程及实际情况，江山制药的董事长由第一 大股东江苏华源委派，总经理、副总经理和财 务负责人等高级管理人员亦由江苏华源推荐和 委派，
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• 因此，尽管江苏华源持有江山制药的股份比例 不到50%，但实际上行使了对该公司财务和经 营政策的控制权。
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二.主体理论：
• 立足于由母公司及其子公司组成的统一实体的 角度，来看待母子公司间的控股合并关系的合 并理论
• 该理论认为，母子公司之间的关系是控制与被 控制的关系，而不是拥有与被拥有的关系。
• 编制合并会计报表的目的，是为了满足合并主 体所有股东的信息需求，而不仅仅是为了满足 母公司的信息需求。
主要特点是：
(1)在组建母子公司联合体过程中因收购兼并而形 成的资产、负债升(贬)值及商誉，按母公司的持股 比例合并和摊销；
(2)母子公司之间的交易及其未实现损益，按母公 司的持股比例抵销；
(3)合并会计报表上既不会出现“少数股东权益”， 也不会存在“少数股东损益”。
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• 2002年12月4日，EA公司、RT公司等四家股东 发表联合声明，指控华源制药2001 年、2002 年涉嫌财务造假，非法合并江山制药财务报表， 其理由是江苏华源持有江山制药的股份比例仅 有42.05%，且根据江山制药章程，江山制药8 名董事会中只有3名董事由华源制药控股子公 司江苏华源派出，华源制药并没有取得对江山 制药的实际控制权。
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• 持有23.78%的股权，另外两家内资公司江苏医 保和靖江新兰分别持有3.57%和2%的股权。2002 年9月30日，安徽丰原集团委托香港中联国际发 展公司在香港收购了中粮集团所属的EA公司和 江苏海外企业集团所属的RT公司，安徽丰原集 团有限公司称，EA公司和RT公司是丰原集团香 港子公司的全资企业，因此丰原集团持有江山 公司52％的权益。EA公司及RT公司在江山公司 董事会中共占有4席，江苏华源仅占3席。
(4)少数股东在子公司应分享的损益，视为合并 净收益在不同股东之间的利润分配，应通过合 并利润分配表予以反映，而不是作为合并净收 益的一个减项。
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三.母公司理论:
• 立足于母公司股东的角度，来看待母公司与其 子公司之间的控股合并关系的合并理论
• 该理论可以看作是所有权理论和主体理论的折 衷和修正