第三章 国际重复征税

第三章国际重复征税
⏹一、国际重复征税的含义
⏹重复征税
duplicate taxation，又称为双重征税，是指对同一纳税人（包括自然人和法人）或不同纳税人的同一物品（征税对象或税源）作两次以上的征税。

⏹国际重复征税
征税主体是两个或两个以上拥有税收主权的国家或地区。

⏹二、重复征税的类型
⏹法律性重复征税（legal duplicate taxation）
❑由于法律上采取不同的确立税收管辖权的原则或基于同一原则在确立税收管辖权时采取的具体标准不同而造成的重复征税。

表现为地域与地域、地域与居民、居民与居民的重叠等形式。

❑当实施这类重复征税的征税权主体处于两个或两个以上国家时，就成为法律性的国际重复征税。

⏹例1
⏹某美国居民公司A公司在中国设立一家分公司，该分公司在某纳税年度取得利润100万美元。

⏹由于美国行使居民税收管辖权，A公司须将此100万美元并入其来自世界其他地区的所得向美国税负当局
申报纳税；另一方面，由于中国行使地域税收管辖权，A公司还要就来源于中国的这100万美元向中国税务当局申报纳税，从而两个国家由于行使不同的税收管辖权，同一笔跨国所得在两个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复征税。

⏹例2
⏹甲、乙两国都采取居民管辖权，但居民身份认定标准不同（甲国住所标准，乙国1年时间标准）。

张先
生在甲国拥有永久性住所，但因公被派遣到乙国工作了一年。

⏹甲国根据住所标准认定张先生为本国居民，而乙国根据停留时间标准认为张先生在本年度内属于本国的
居民。

甲乙两国同时判定一自然人为本国的居民，两国同时对其拥有居民管辖权，从而产生了对张先生所得的国际重复征税。

⏹经济性重复征税（economic duplicate taxation ）
❑是由于对不同纳税人的同一经济渊源征税引起的。

❑同一经济交易联系起来的不同纳税人之间，如公司和股东（控股关系的股息）、丈夫和妻子（跨国夫妻分局财产和抚养费）、信托的受托人和受益人（信托关系分红）、债权人和债务人（债权
关系利息）、进口商和出口商（贸易关系商品交易额）。

❑经济性重复征税往往会发生在两国之间，成为经济性国际重复征税。

如跨国股息收益的重复征税是最典型、最普遍的经济性国际重复征税。

⏹例1
⏹甲国的A公司在乙国设立一家子公司B公司，某纳税年度B公司取得利润100万美元， B公司在税后利润中
向A公司支付股息50万美元。

⏹根据乙国税法规定。

要就其全部利润向其缴纳30%的所得税。

⏹根据甲国税法规定，母公司获得的股息要向甲国纳税。

⏹例2
⏹甲国A公司向乙国B公司提供一笔贷款100万， A公司取得的利息10万须向甲国纳税。

但是乙国政府根据
有关规定，仅允许B公司按照支付利息的一定比例6万作为费用扣除，对未能扣除的利息4万实际上被甲、乙两国重复课税。

⏹税制性重复征税（tax-system duplicate taxation）
❑由各国实行复合税制度造成的。

❑单纯的税制性重复征税一般只能发生在某一个国家的范围内，而不会扩展到国际范围内。

⏹甲国居民汉斯先生在某纳税年度内取得1万美元的总收入。

他考虑将一半用于消费，一般用于储蓄，而
用于消费的部分又有一半用于购买生活必需品，一般用于购买奢侈品。

在常见的复合税制结构下：⏹所得税，20%
⏹增值税，15%，假设一半转嫁给了消费者
⏹消费税，10%，假设全部由消费者负担
⏹一般财产税，3%
⏹判断以下重复征税的性质。

⏹1、甲国信托公司A公司某纳税年度经营一笔信托财产实现所得10万美元。

根据甲国税法， A公司须就这
笔所得缴纳20%的所得税。

当A公司将税后的8万美元分配给受益人X先生，即乙国居民时，乙国对X先生取得的这8万美元信托分红再次课税。

⏹2、美籍华人王先生在中国开办了一家律师事务所，并已在中国居住两年。

某纳税年度他的律师事务所
取得利润30万美元发生的重复征税。

⏹3、甲乙两国都采用居民管辖权且对居民个人的认定都采用时间标准，但有差异。

甲国税法规定，凡在
甲国居住满180天的个人为甲国居民；乙国税法则规定，凡在乙国居住满90天的个人为乙国居民。

甲国某个人离开甲国去乙国从事经营活动，在乙国居住150天并取得一笔收入。

⏹三种重复征税的比较
⏹三、国际重复征税产生的原因
⏹（一）法律性国际重复征税产生的原因
⏹有关国家对同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源行使税收管辖权的交叉重叠或冲突。

⏹主要有三种形式：
⏹1、不同税收管辖权的交叉重叠引起的重复征税
⏹地域管辖权与居民（公民）管辖权的重叠，案例1：
⏹公民管辖权与居民管辖权的重叠，案例2：
⏹居民管辖权、公民管辖权与地域管辖权重叠
❑当一个行使公民管辖权的国家公民纳税人同时成为另一个国家的居民纳税人，又在第三国取得所得或持有财产，则会发生三重税收管辖权的重叠和三重国际重复课税。

⏹案例1：居民（公民）管辖权与地域管辖权的重叠
⏹美国注册公司有来自中国的收入100万美元。

⏹美国公民有来自中国的演出收入10万美元。

案例2：公民管辖权与居民管辖权的重叠
美籍华人王先生在中国开办了一家律师事务所，并已在中国居住两年。

某纳税年度他的律师事务所取得利润30万美元。

由于美国行使居民管辖权征税，王先生拥有美国国籍，因此必须就其全部所得30万美元向美国税务当局申报纳税；同时，由于中国行使居民管辖权征税，王先生在中国居住两年，已具有中国居民身份，王先生还须就这30万美元向中国税务当局申报纳税。

这样，王先生的全部所得在两个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复征税。

⏹2、居民管辖权与居民管辖权的重叠
⏹两种情况：
⏹第一，行使居民管辖权的有关国家采用的居民纳税人的确定标准不同产生的居民管辖
权与居民管辖权的冲突，导致国际重复征税问题的产生；
⏹第二，即使有关国家都采用同样的判定标准，如果居民标准的内涵不同（如对住所、
居所的解释不同，对居住时间长短的规定不同等），也会导致国际重复征税。

案例3：
甲、乙两国都采取居民管辖权，但居民身份认定标准不同（甲国住所标准，乙国时间标准）。

张先生在甲国拥有永久性住所，但因公被派遣到乙国工作了一年，甲国根据住所标准认定张先生为本国居民，而乙国根据停留时间标准认为张先生在本年度内属于本国的居民。

甲乙两国同时判定一自然人为本国的居民，两国同时对其拥有居民管辖权，从而产生了对张先生所得的国际重复征税。

案例4：
甲乙两国都采用居民管辖权且对居民个人的认定都采用时间标准，但有差异。

甲国税法规定，凡在甲国居住满180天的个人为甲国居民，甲国公民离开甲国满180天的为甲国非居民。

乙国税法则规定，凡在乙国居住满90天的个人为乙国居民，否则为乙国非居民。

甲国某个人离开甲国去乙国从事经营活动，在乙国居住150天并取得一笔收入，乙国政府因他在乙国居住150天，超过90天规定而判定他为乙国居民，甲国因他离开甲国只有150天，不满180天而判定他为甲国居民。

这样，由于甲乙两国对居民居住时间标准规定的内涵不同（时间长短不同），双方国家都认为它是本国居民而要对其行使居民管辖权征税，就产生了居民管辖权之间的重叠，导致了国际重复征税问题的产生。

案例5：
甲乙两国均行使居民管辖权，对于法人居民身份的确定，甲国实行注册地标准（法律标准），乙国实行管理机构或总机构所在地标准。

如果一个公司在甲国注册成立而其管理机构或总机构在乙国，甲、
乙两国同时认定该公司为本国的居民纳税人并对其行使居民管辖权征税，从而该公司的全部所
得将在两国承担双重的税收负担。

⏹3、地域管辖权与地域管辖权的重叠
有关国家采用的收入来源地的确定标准（对于境内所得或境内财产的确定标准）不同，也会出现有关国家对同一笔收入同时行使地域管辖权的冲突，造成国际重复征税。

⏹案例6：
甲国A公司在乙国的常设机构B公司派雇员S先生（S为甲国的公民和居民）到丙国从事技术指导，S的酬金由B公司支付。

乙国根据这笔薪金是由设在本国境内的常设机构负担，而判定其来源于本国，丙国则根据劳务的提供地在本国，也判定这笔薪金来源于本国，从而乙、丙两个国家针对这笔薪金的地域管辖权发生重叠，并导致国际重复征税。

由于S先生为甲国的公民和居民，乙、丙两个国家对他来说都是非居住国，所以这里的国际重复征税单独表现为地域管辖权重叠的结果。

⏹（二）经济性国际重复征税产生的原因
⏹税制原因：各国普遍征收公司所得税和个人所得税
⏹经济原因：跨国公司控股关系的发达
⏹四、国际重复征税的影响
⏹违背税收公平原则
⏹有碍资源的最优配置
⏹影响国家的税收利益
⏹不利于国际交往。