第3章国际重复征税
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第3章 国际重复征税
《国际税收》(第二版） Байду номын сангаас青 编著
（二）法律性双重课税 法律性双重课税，是指在税收法律上规定
对同一纳税人采取不同的征税原则，而引起的 重复课税。其典型的情况，就是两个不同的国 家，采取不同的税收管辖权，其中A国采取居 民管辖权，B国采取地域管辖权，那么对在A 国居住的B国居民而言，将承担向二国纳税的 义务；而对在B国居住的A国居民而言，同样 也须承担向二国纳税的义务。
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
案例6：甲国A公司派雇员S先生（S先生为甲 国的公民和居民）到乙国从事技术指导，S先 生的薪金由A公司支付。
甲国根据这笔薪金支付地是在本国，而判定其 来源于本国.
乙国则根据劳务的提供地在本国，也判定这笔 薪金来源于本国.
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
第3章 国际重复征税及其解决办法
3.1 国际重复征税问题的产生 3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成
的国际重复征税的方法 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的国
际重复征税的减除方法 3.4 所得国际重复征税减除方法的
经济分析
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是重复征税 3.1.2什么是国际重复征税 3.1.3所得国际重复征税产生的原因
国际重复征税产生的前提条件有二：一是 纳税人，包括自然人和法人，拥有跨国所得， 即在其居住国以外的国家取得收入或占有财产； 二是两国对同一纳税人都行使税收管辖权。两 国对同一纳税人重复管辖，主要是一国按居民 税收管辖权，另一国按收入来源地税收管辖权， 对同一纳税人的同一所得重复征税。
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
第三章 国际重复征税
案例4：
甲乙两国都采用居民管辖权且对居民个人的认定都采用时间标 准，但有差异。甲国税法规定，凡在甲国居住满180天的个 人为甲国居民，甲国公民离开甲国满180天的为甲国非居民。 乙国税法则规定，凡在乙国居住满90天的个人为乙国居民， 否则为乙国非居民。 甲国某个人离开甲国去乙国从事经营活动，在乙国居住150天 并取得一笔收入，乙国政府因他在乙国居住150天，超过90 天规定而判定他为乙国居民，甲国因他离开甲国只有150天， 不满180天而判定他为甲国居民。 这样，由于甲乙两国对居民居住时间标准规定的内涵不同（时 间长短不同），双方国家都认为它是本国居民而要对其行使 居民管辖权征税，就产生了居民管辖权之间的重叠，导致了 国际重复征税问题的产生。
（二）经济性国际重复征税产生的原因
税制原因：各国普遍征收公司所得税和个人所得税 经济原因：跨国公司控股关系的发达
四、国际重复征税的影响
违背税收公平原则 有碍资源的最优配置 影响国家的税收利益 不利于国际交往
第三章 国际重复征税
一、国际重复征税的含义 重复征税
duplicate taxation，又称为双重征税，是指对同 一纳税人（包括自然人和法人）或不同纳税人的 同一物品（征税对象或税源）作两次以上的征税。
国际重复征税
征税主体是两个或两个以上拥有税收主权的国家或 地区。
二、重复征税的类型 法律性重复征税（legal duplicate t、乙两国都采取居民管辖权，但居民身份认定 标准不同（甲国住所标准，乙国1年时间标准）。 张先生在甲国拥有永久性住所，但因公被派遣到 乙国工作了一年。 甲国根据住所标准认定张先生为本国居民，而乙 国根据停留时间标准认为张先生在本年度内属于 本国的居民。甲乙两国同时判定一自然人为本国 的居民，两国同时对其拥有居民管辖权，从而产 生了对张先生所得的国际重复征税。
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第3章 国际重复征税及其解决办法
3.1所得国际重复征税问题的产生 3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国 际重复征税的方法 3.3不种税收管辖权重叠所造成的国际重 复征税的减除方法
3.1所得国际重复征税问题的产生 一、什么是国际重复征税 二、双重征税产生的原因
一、什么是国际重复征税 （一）重复征税
税制性重复课税
同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课 税对象或税源课征不同形式的税收
假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总 收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于 储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品， 二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先 生的这10万美元总收入，将面临政府的多次课税。
一般财产税
汉斯先生用于储蓄的4万美元将形成各种财产，如银行 存款、房屋、土地、金银、古董等，若A国征收一般财 产税，税率为3％，则对于这些财产，汉斯先生又要缴 纳0.12万美元的一般财产税。
三重征税
消费税
汉斯先生的计划消费额中有一部分（1.5万美元） 将用于购买奢侈品，A国对奢侈品在增值税之外还 要征收一道消费税，由于对奢侈品课税时税收负担 基本上是由消费者承担的，设消费税税率为50％， 则汉斯先生又需负担消费税0.75万美元。
（二）重复征税分类
重复征税还有法律性重复征税（重复征税）和经济性 重复征税（重叠征税）之分。
1.法律性重复征税( juridical double taxation)：当两 个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税 人的同一课税对象同时行使征税权，这时产生的重复 征税属于法律性重复征税。
二者的区别主要在于纳税人是否具有同一性。
假定甲国信托公司A公司某纳税年度经营一笔 信托财产实现所得10万美元，根据甲国税法， A公司须就这笔所得缴纳20％的所得税。当A 公司将将税后的8万美元分配给受益人乙国居 民X先生时，乙国又行使居民管辖权，对X先 生取得的8万美元信托分红再次课税。这时，的税收管辖权按同一税种对同一纳税人 的同一征税对象在同一征税期限内同时征税。在个别情况 下，也有可能发生两个以上的国家对同一纳税人的同一征 税对象重复征税，两个或两个以上国家在同一时期内，对 同一或不同跨国纳税人的同一征税对象或同一税源，实行 相应的税收管辖权征收相同或类似的税收。严格说来，国 际重复征税包括涉及两个国家的国际双重征税和涉及两个 以上国家的国际多重征税。在实践中，国际双重征税现象 较为普遍，因此，国际重复征税也主要是指国际双重征税 。
3.1所得国际重复征税问题的产生 3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国 际重复征税的方法 3.3不种税收管辖权重叠所造成的国际重 复征税的减除方法
3.1所得国际重复征税问题的产生 一、什么是国际重复征税 二、双重征税产生的原因
一、什么是国际重复征税 （一）重复征税
税制性重复课税
同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课 税对象或税源课征不同形式的税收
假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总 收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于 储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品， 二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先 生的这10万美元总收入，将面临政府的多次课税。
一般财产税
汉斯先生用于储蓄的4万美元将形成各种财产，如银行 存款、房屋、土地、金银、古董等，若A国征收一般财 产税，税率为3％，则对于这些财产，汉斯先生又要缴 纳0.12万美元的一般财产税。
三重征税
消费税
汉斯先生的计划消费额中有一部分（1.5万美元） 将用于购买奢侈品，A国对奢侈品在增值税之外还 要征收一道消费税，由于对奢侈品课税时税收负担 基本上是由消费者承担的，设消费税税率为50％， 则汉斯先生又需负担消费税0.75万美元。
（二）重复征税分类
重复征税还有法律性重复征税（重复征税）和经济性 重复征税（重叠征税）之分。
1.法律性重复征税( juridical double taxation)：当两 个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税 人的同一课税对象同时行使征税权，这时产生的重复 征税属于法律性重复征税。
二者的区别主要在于纳税人是否具有同一性。
假定甲国信托公司A公司某纳税年度经营一笔 信托财产实现所得10万美元，根据甲国税法， A公司须就这笔所得缴纳20％的所得税。当A 公司将将税后的8万美元分配给受益人乙国居 民X先生时，乙国又行使居民管辖权，对X先 生取得的8万美元信托分红再次课税。这时，的税收管辖权按同一税种对同一纳税人 的同一征税对象在同一征税期限内同时征税。在个别情况 下，也有可能发生两个以上的国家对同一纳税人的同一征 税对象重复征税，两个或两个以上国家在同一时期内，对 同一或不同跨国纳税人的同一征税对象或同一税源，实行 相应的税收管辖权征收相同或类似的税收。严格说来，国 际重复征税包括涉及两个国家的国际双重征税和涉及两个 以上国家的国际多重征税。在实践中，国际双重征税现象 较为普遍，因此，国际重复征税也主要是指国际双重征税 。
国际税收第3章
避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
约束地域管辖权的国际规范 3.投资所得 对于投资所得中的股息所得和利息所得，目前国
际上一般采取所得支付人所在国与所得受益 人所在国共享征税权的做法。 《OECD范本》和《联合国范本》提出由支付人 所在国按一个较低的税率对股息、利息征税， 以保证受益人所在国实施外国税收抵免以后 仍然能征到一部分税款。
1 国际重复征税的含义
重复征税：同一课税对象在同一时期内被相同或类似的税种课 征了一次以上。 法律性重复征税 ：两个或两个以上拥有税收管辖权的征 税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生 的重复征税。（总分公司） 经济性重复征税 ：两个或两个以上征税主体对不同纳税 人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。（母 子公司）
约束地域管辖权的国际规范
1.经营所得(营业利润)：常设机构 一家英国居民公司根据合同向我国一家公司销售一批
货物，该英国公司在我国设有PE，并且这批货物 是通过该PE销售的，但销售合同的签订地点在英 国。
避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
约束地域管辖权Leabharlann 国际规范2.个人劳务所得 独立：个人独立的科学、文学、艺术、教育或教学活
避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
约束地域管辖权的国际规范 独立——《OECD范本》目前已将独立个人劳
务所得视为一种经营所得，并主张个人专业 性劳务或其他独立性劳务活动的所得主要应 由居住国对其征税，除非他在另一国设有从 事这种独立劳务活动的固定基地（类似于法 人的PE)，否则居住国以外的其他国家不得对 这种独立个人劳务所得征税。
（2）转让从事国际运输的船舶、飞机、内河运输的 船只或附属于经营上述船舶、飞机或船只的动产 所取得的收益，应由该企业实际管理机构的所在 国征税。
《国际税收》_3国际重复征税及其免除
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法
– 全部免税法 ：
甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内 所得70万元按适用税率征税。
甲国应征所得税额＝70×35%＝24.5(万元)
– 累进免税法：
甲国根据该公司的总所得100万元，找出其适用税率 是40%，然后用40%的税率乘以国内所得70万元， 求得该公司应缴居住国税额。
二、解决国际重复征税问题的 主要途径和方法
（一）主要途径 （二）避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重
复征税的方法 （三）不同税收管辖权重叠所造成的国际重复征
税的免除
（一）解决国际重复征税问题 的主要途径（方式）
单边方式
– 单方面（通过其国内税法）免除
双边方式
– 通过签订双边税收协定来免除
法律性国际重复征税 经济性国际重复征税
（二）国际重复征税问题产生 的主要原因
同种税收管辖权重叠
– 居民税收管辖权和居民税收管辖权的重叠 – 来源地税收管辖权和来源地税收管辖权的重叠
不同税收管辖权的重叠
– 居民管辖权与地域管辖权的重叠 – 公民管辖权与地域管辖权的重叠 – 公民管辖权与居民管辖权的重叠
全额免税法： X=20 ×30% + （70-20）×35%
=23.5（万元）
累进免税法：
X=〔20×30%
+（70+50-20）×35%
〕×
70 70+50
=23.92（万元）
抵免法
– 全称为外国税收抵免法，即一国政府在对 本国居民的国外所得征税时，允许其用国外 已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而 实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与 已纳外国税款的差额。
【国际税收】第三章 国际重复征税及解决方法
两者区别主要在于纳税人是否具有同一性
• 国际重复课税的类型 • 国际重复课税的经济影响 • 国际重复课税的免除
第一节 国际重复课税的类型
• 税制性重复课税 • 法律性重复课税 • 经济性重复课税
一、税制性重复课税
• 同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课税对象或税源课 征不同形式的税收
• 例 3.1
例 3.3
• 美籍华人王先生在中国开办了一家律师事务所， 并已在中国居住二年。某纳税年度他的律师事 务所取得利润。由于美国行使公民管辖权征税， 王先生拥有美国国籍，因此须就其全部所得30 万美元向美国税务当局申报纳税；同时，由于 中国行使居民管辖权征税，王先生在中国居住 二年，已具有中国居民身份，王先生还须就这 30万美元向中国税务当局申报纳税。这样，王 先生的全部所得在两个国家都承担了纳税义务， 发生了国际重复课税。
甲甲甲国国国公公公司 司司在 实所本 际得国共应缴税纳纳税税税率款款为((994+103×%6.440)%)
36.4万元 45.4万元
甲国乙对国该公跨国司公所司得在税乙税国率已为缴纳30的%9。万元税款只给予3.6
万彻元底甲（减国除9×实国4行际0％扣重）除复的法征减税除。分，两析可个该见协公扣定司除范的法本纳只不税能主情缓张况解此。但方不法能
2、公民管辖权与居民管辖权重叠（较少） 例：美籍华人王先生在中国开办了一家律师事务所，并已在中国居住二年。 某纳税年度他的律师事务所取得利润。由于美国行使公民管辖权征税，王 先生拥有美国国籍，因此须就其全部所得30万美元向美国税务当局申报纳 税；同时，由于中国行使居民管辖权征税，王先生在中国居住二年，已具 有中国居民身份，王先生还须就这30万美元向中国税务当局申报纳税。这 样，王先生的全部所得在两个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复课 税。
• 国际重复课税的类型 • 国际重复课税的经济影响 • 国际重复课税的免除
第一节 国际重复课税的类型
• 税制性重复课税 • 法律性重复课税 • 经济性重复课税
一、税制性重复课税
• 同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课税对象或税源课 征不同形式的税收
• 例 3.1
例 3.3
• 美籍华人王先生在中国开办了一家律师事务所， 并已在中国居住二年。某纳税年度他的律师事 务所取得利润。由于美国行使公民管辖权征税， 王先生拥有美国国籍，因此须就其全部所得30 万美元向美国税务当局申报纳税；同时，由于 中国行使居民管辖权征税，王先生在中国居住 二年，已具有中国居民身份，王先生还须就这 30万美元向中国税务当局申报纳税。这样，王 先生的全部所得在两个国家都承担了纳税义务， 发生了国际重复课税。
甲甲甲国国国公公公司 司司在 实所本 际得国共应缴税纳纳税税税率款款为((994+103×%6.440)%)
36.4万元 45.4万元
甲国乙对国该公跨国司公所司得在税乙税国率已为缴纳30的%9。万元税款只给予3.6
万彻元底甲（减国除9×实国4行际0％扣重）除复的法征减税除。分，两析可个该见协公扣定司除范的法本纳只不税能主情缓张况解此。但方不法能
2、公民管辖权与居民管辖权重叠（较少） 例：美籍华人王先生在中国开办了一家律师事务所，并已在中国居住二年。 某纳税年度他的律师事务所取得利润。由于美国行使公民管辖权征税，王 先生拥有美国国籍，因此须就其全部所得30万美元向美国税务当局申报纳 税；同时，由于中国行使居民管辖权征税，王先生在中国居住二年，已具 有中国居民身份，王先生还须就这30万美元向中国税务当局申报纳税。这 样，王先生的全部所得在两个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复课 税。
西财《国际税收》教学资料 课后习题答案 第三章
第三章国际重复征税一、名词解释1.国际重复征税：是指两个或两个以上国家，对同一跨国纳税人的同一征税对象在同一税收期限内进行分别课税所形成的交叉重叠征税。
2.税制性重复征税：是指由于实行复税制所引起的重复征税。
即同一课税权主体对同一纳税人的同一税源课征不同形式的税收。
3.法律性重复征税：是指在税收法律上规定对同一纳税人采取不同的征税权力原则所引起的重复征税。
4.经济性重复征税：是指由于股份公司这种经济组织形式的原因引起的对同一税源的重复征税。
5.潜在的国际重复征税：指对同一跨国纳税人的同一笔所得客观上存在着两个或两个以上国家征税权力的重叠交叉，但由于主客观原因并没有使征税权利真正重叠，纳税人也并没有承担双重或多重税负。
6.实际的国际重复征税：是指同一纳税人的同一笔所得，事实上已被两个或两个以上的国家实施征税，纳税人事实上已经承担了双重或多重税负。
7.横向国际重复征税：也称平行国际重复征税，是指两个或两个以上国家同一级别征税权对同一收入、同一财产或同一征税物品，征收性质相同或相似的税收。
8.纵向国际重复征税：是指两个或两个以上国家不同级别征税权对同一收入、同一财产或同一征税物品，征收性质相同或相似的税收。
9.狭义的国际重复征税：是指两个或两个以上的国家对同一跨国纳税人的同一征税对象所进行的重复征税，它强调纳税主体与纳税客体的同一性。
10.广义的国际重复征税：是指两个或两个以上国家对同一或不同跨国纳税人的同一征税对象或税源所进行的交叉重叠征税。
11.免税法：也称豁免法，是指居住国政府对本国居民来源于国外的所得，在一定条件下放弃行使居民管辖权，免于征税，以此消除国际重复征税的方法。
12.全额免税法：是指居住国政府放弃居民管辖权，在对居民来源于国内的所得征税时，完全不考虑其在国外的所得，仅按国内所得额确定适用税率征税的方法。
13.累进免税法：是指居住国政府对本国居民来源国外的所得不征税，但在确定应对本国居民来源国内的所得适用的税率时，是将其国内外的所得汇总起来，以此总所得为依据来确定税率征税的方法。
第三章国际重复征税及其解决方法
由于扣除法不能完全解决国际重复征税问题，对跨国纳税 人从事国际投资和国际经济活动不利，因此，《经合组织 范本》和《联合国范本》都没有将扣除法作为缔约双方可 选择的免除国际重复征税的方法。目前世界上单独采用扣 除法的国家不多，只有少数国家，在实行抵免法和免税法 的同时，也允许纳税人选择扣除法。
2、减免法（低税法） 指一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上 减免一定比例，按较低的税率征税；对其国内所得则按 正常的标准税率征税。 计算公式： 纳税人居住国政府应征税款 =纳税人来源于境内应税所得×居住国所得税率+纳税人 来源于境外应税所得×适用居住国较低所得税率
计算公式： 纳税人居住国政府应征税款=纳税人来源于境内应税所得×居住 国所得税率+纳税人来源于境外应税所得×适用居住国较低所得 税率
甲国公司在本国应纳税款=70×40%+30×20% =34万元 甲国公司实际共缴纳税款=9+34=43万元 结论：减免法只能缓解但不能免除重复征税，但 缓解的程度和作用如何，取决于所得税率降低的 幅度。 由于减免法不能完全解决国际重复征税问题，因 此，在两个税收协定范本中，减免法也未被采用。 目前国际上只有少数国家在国内税法中使用。
例：P83/假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得 100 万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙 国的所得为30万元。假定甲国实行全额累进税率，其中， 应税所得61万元~80万元的适用税率为35%，81万元~ 100万元的适用税率为40%；来源国乙国实行30%的比 例税率。计算该公司应向甲国缴纳多少税款。 全部免税法 ： 甲国应征所得税额=70×35%=24.5（万元） 累进免税法： 甲国应征所得税额70×40%=28（万元）
参考答案： 2、 （1）A国采用累进免税法时，对甲公司在国外分公 司的所得放弃行使居民税收管辖权，但在确定对其国内所 得征税的税率时，要将这笔免于征税的国外所得与国内所 得汇总一并考虑 ，应征所得税额为： 60×30%＋（80-60）×35%＋（100-80）×40%］ ×70/100=23.1（万元） （2）国外分公司已纳税额为： 30×30%=9（万元） （3）A国甲公司纳税总额为： 23.1＋9=32.1（万元）
2、减免法（低税法） 指一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上 减免一定比例，按较低的税率征税；对其国内所得则按 正常的标准税率征税。 计算公式： 纳税人居住国政府应征税款 =纳税人来源于境内应税所得×居住国所得税率+纳税人 来源于境外应税所得×适用居住国较低所得税率
计算公式： 纳税人居住国政府应征税款=纳税人来源于境内应税所得×居住 国所得税率+纳税人来源于境外应税所得×适用居住国较低所得 税率
甲国公司在本国应纳税款=70×40%+30×20% =34万元 甲国公司实际共缴纳税款=9+34=43万元 结论：减免法只能缓解但不能免除重复征税，但 缓解的程度和作用如何，取决于所得税率降低的 幅度。 由于减免法不能完全解决国际重复征税问题，因 此，在两个税收协定范本中，减免法也未被采用。 目前国际上只有少数国家在国内税法中使用。
例：P83/假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得 100 万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙 国的所得为30万元。假定甲国实行全额累进税率，其中， 应税所得61万元~80万元的适用税率为35%，81万元~ 100万元的适用税率为40%；来源国乙国实行30%的比 例税率。计算该公司应向甲国缴纳多少税款。 全部免税法 ： 甲国应征所得税额=70×35%=24.5（万元） 累进免税法： 甲国应征所得税额70×40%=28（万元）
参考答案： 2、 （1）A国采用累进免税法时，对甲公司在国外分公 司的所得放弃行使居民税收管辖权，但在确定对其国内所 得征税的税率时，要将这笔免于征税的国外所得与国内所 得汇总一并考虑 ，应征所得税额为： 60×30%＋（80-60）×35%＋（100-80）×40%］ ×70/100=23.1（万元） （2）国外分公司已纳税额为： 30×30%=9（万元） （3）A国甲公司纳税总额为： 23.1＋9=32.1（万元）
第3章 国际重复征税
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
1.收入来源地管辖权与居民管辖权的重叠 （P65）
2.居民管辖权与居民管辖权的重叠（P66） 3.收入来源地管辖权与收入来源地管辖权
的重叠（P67）
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
国际重复征税案例分析
案例1：某美国居民公司A公司在中国设立一 家分公司，该分公司在某纳税年度取得利润 100万美元。由于美国行使居民管辖权征税， A公司须将此100万美元并入其来自世界其他 地区的所得向美国税务当局申报纳税；另一方 面，由于中国行使地域管辖权征税，A公司还 要就来源于中国的这100万美元向中国税务当 局申报纳税，从而由于两个国家行使基于不同 原则确立的税收管辖权，同一笔跨国所得在两 个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复课 税。
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
比较起来，地域管辖权优先行使的依据更为充分， 这一点现已得到世界各国的公认。据此国际重复征 税的免除问题就能够解决。即居住国（国籍国）在 向本国居民（公民）行使居民管辖权时，必须承认 非居住国（非国籍国）对本国居民（公民）来源于 该国的所得可优先行使地域管辖权征税，然后采取 免税法或抵免法等处理办法，免除国际重复征税。 国际重复征税的免除具有重要的意义。它有利于使 跨国纳税人的税收负担公平合理；有利于妥善解决 国家之间的财权利益关系；有利于促进国际间经济、 贸易和技术合作的发展。
《国际税收》(第二版） 朱青 编著
案例8：甲国的A公司在乙国设立一家子公司B 公司，在某纳税年度B公司取得利润100万美 元,B公司在税后利润中向A公司支付股息50万 美元.
国际税收第三章国际重复征税
1.居民管辖权与居民管辖权的重叠
——各国确认居民身份的标准不同（P67案例4-2；4-3）
2.公民管辖权与公民管辖权的重叠
——确定公民身份的标准不同，但要遵守“一人一籍”
3.来源地管辖权与来源地管辖权的重叠
——确认来源地的标准不一样，常见（P68案例4-4）
案例4-2
甲乙两国都采用居民管辖权，且对居民个人的认定都采用时间标准 但甲国税法规定：凡在甲国居住满180天的个人为甲国居民，甲国
税收管辖权的交叉与重叠：
国际重复征税问题产生的主要原因---是有关国家对
同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源行使税收 管辖权的交叉重叠或冲突
这种税收管辖权的交叉重叠主要有以下三种形式：
（一）同种税收管辖权的交叉重叠 （二）不同税收管辖权的交叉重叠 （三）经济组织的层次结构使之更加复杂化
（一）同种税收管辖权的交叉重叠
横向重复征税
同级次政府（国内或国际）间的重复征税
（二）根据产生原因不同
1.税制性重复征税 2.法律性重复征税 3.经济性重复征税
1.税制性重复征税（tax-systematic duplicate
taxation）
同一课税权主体对同一纳税人、同一税源 课征不同形式的税收，是税制本身的原因 造成的，如复税制
（三）经济组织的层次结构使之更加复杂化
经济组织的层次结构：
母公司---子公司---孙公司---曾孙公司---玄孙公司
三、国际重复征税的类型：3
（一）根据征税主体的政治级次不同 （二）根据产生原因不同 （三）根据范围大小
（一）根据征税主体的政治级次不同
纵向重复征税
如联邦政府与州政府，中央政府与地方政府， 美国、德国、瑞士实行“税率分享式所得税”
——各国确认居民身份的标准不同（P67案例4-2；4-3）
2.公民管辖权与公民管辖权的重叠
——确定公民身份的标准不同，但要遵守“一人一籍”
3.来源地管辖权与来源地管辖权的重叠
——确认来源地的标准不一样，常见（P68案例4-4）
案例4-2
甲乙两国都采用居民管辖权，且对居民个人的认定都采用时间标准 但甲国税法规定：凡在甲国居住满180天的个人为甲国居民，甲国
税收管辖权的交叉与重叠：
国际重复征税问题产生的主要原因---是有关国家对
同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源行使税收 管辖权的交叉重叠或冲突
这种税收管辖权的交叉重叠主要有以下三种形式：
（一）同种税收管辖权的交叉重叠 （二）不同税收管辖权的交叉重叠 （三）经济组织的层次结构使之更加复杂化
（一）同种税收管辖权的交叉重叠
横向重复征税
同级次政府（国内或国际）间的重复征税
（二）根据产生原因不同
1.税制性重复征税 2.法律性重复征税 3.经济性重复征税
1.税制性重复征税（tax-systematic duplicate
taxation）
同一课税权主体对同一纳税人、同一税源 课征不同形式的税收，是税制本身的原因 造成的，如复税制
（三）经济组织的层次结构使之更加复杂化
经济组织的层次结构：
母公司---子公司---孙公司---曾孙公司---玄孙公司
三、国际重复征税的类型：3
（一）根据征税主体的政治级次不同 （二）根据产生原因不同 （三）根据范围大小
（一）根据征税主体的政治级次不同
纵向重复征税
如联邦政府与州政府，中央政府与地方政府， 美国、德国、瑞士实行“税率分享式所得税”
国际重复征税及其解决方法
③其所得是由劳务提供地所在国的 居民支付或者是由设在该国的常设机构 或固定基地负担，并且在一个年度内超 过一定金额限度的。
我国对外已签订的协定中，采用 《联合国范本》的规定，除与泰国、马 来西亚等签订的个别税收协定采用上述 第三个条件外，其余的只采用前两个条 件。
案例分析：
2012年2月，日本某私人诊所的一 位著名医生（日本居民）来到中国，在 某医院从事疑难病症的会诊，他在中国 停留了100天，取得了50万元人民币的 收入。
根据《经合组织范本》和《联合国 范本》的精神，应根据法人的“实际管 理机构所在地”来决定由哪个国家行使 居民管辖权，如果以实际管理机构标准 还无法确定跨国法人的最终居民身份， 就只能由有关国家之间协商解决。
案例
一家跨国公司在韩国注册成立，实际管理 和控制中心设在英国，韩国依据注册地标准 认定该公司是本国的居民公司，而英国依据 管理和控制中心标准也认定该公司是本国的 居民公司，于是该公司就有了双重居民身份， 其来自世界范围的所得可能被韩国和英国两 国进行重复征税。
• 联合国：《发达国家与发展中国家之间避免双重征税 的协定范本》
※地域管辖权与地域管辖权的重叠 签国际税收协定：有成熟的国际规范
※居民税收管辖权和地域税收管辖权的重叠 单边、签国际税收协定：有成熟的国际规范
企业所得税法第二十三条 居民企 业来源于中国境外的应税所得已在境外 缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳 税额中抵免，抵免限额为该项所得依照 本法规定计算的应纳税额；超过抵免限 额的部分，可以在以后五个年度内，用 每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的 余额进行抵补。
根据中国税法和英国税法，肖先生同时 是中国和英国的税收居民。
分析：
依据中英税收协定第四条居民的第二 款，同时为缔约国双方居民的个人，其身 份应按照第二款所述规则确定（决胜法）。 首先应认为是其有永久性住所所在国的居 民。因此，应判定他是中国居民，应由中 国政府对其行使居民管辖权。
我国对外已签订的协定中，采用 《联合国范本》的规定，除与泰国、马 来西亚等签订的个别税收协定采用上述 第三个条件外，其余的只采用前两个条 件。
案例分析：
2012年2月，日本某私人诊所的一 位著名医生（日本居民）来到中国，在 某医院从事疑难病症的会诊，他在中国 停留了100天，取得了50万元人民币的 收入。
根据《经合组织范本》和《联合国 范本》的精神，应根据法人的“实际管 理机构所在地”来决定由哪个国家行使 居民管辖权，如果以实际管理机构标准 还无法确定跨国法人的最终居民身份， 就只能由有关国家之间协商解决。
案例
一家跨国公司在韩国注册成立，实际管理 和控制中心设在英国，韩国依据注册地标准 认定该公司是本国的居民公司，而英国依据 管理和控制中心标准也认定该公司是本国的 居民公司，于是该公司就有了双重居民身份， 其来自世界范围的所得可能被韩国和英国两 国进行重复征税。
• 联合国：《发达国家与发展中国家之间避免双重征税 的协定范本》
※地域管辖权与地域管辖权的重叠 签国际税收协定：有成熟的国际规范
※居民税收管辖权和地域税收管辖权的重叠 单边、签国际税收协定：有成熟的国际规范
企业所得税法第二十三条 居民企 业来源于中国境外的应税所得已在境外 缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳 税额中抵免，抵免限额为该项所得依照 本法规定计算的应纳税额；超过抵免限 额的部分，可以在以后五个年度内，用 每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的 余额进行抵补。
根据中国税法和英国税法，肖先生同时 是中国和英国的税收居民。
分析：
依据中英税收协定第四条居民的第二 款，同时为缔约国双方居民的个人，其身 份应按照第二款所述规则确定（决胜法）。 首先应认为是其有永久性住所所在国的居 民。因此，应判定他是中国居民，应由中 国政府对其行使居民管辖权。
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税；它们均构成税制性双重课税。
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第3章国际重复征税
l （二）法律性双重课税
l
法律性双重课税，是指在税收法律上规定
对同一纳税人采取不同的征税原则，而引起的
重复课税。其典型的情况，就是两个不同的国 家，采取不同的税收管辖权，其中A国采取居 民管辖权，B国采取地域管辖权，那么对在A 国居住的B国居民而言，将承担向二国纳税的 义务；而对在B国居住的A国居民而言，同样 也须承担向二国纳税的义务。
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第3章国际重复征税
l 案例9：甲国的A公司将其产品销售给乙国的 子公司B公司，售价为150万元，A公司将该 150万元计入销售收入，B公司则将其计入成 本，经核算，两公司的利润分别为50万元和15 万元。
l 甲国的税务当局接受了A公司的销售价格150 万元，并对利润50万元予以课税。但乙国的税 务当局认为这笔交易的正常交易价格应为140 万元，因此，将B公司的应税所得额由15万元 调整为25万元，并据以课税。
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第3章国际重复征税
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得 国际重复征税的减除方法
l 3.3.1 扣除法 l 3.3.2 低税法 l 3.3.3 免税法 l 3.3.4 抵免法
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第3章国际重复征税
Байду номын сангаас
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法
l 3.3.1 扣除法
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第3章国际重复征税
l （三）经济性双重课税
l
经济性双重课税，是对同一经济关系中不同纳税
人的重复征税。这种课税在对公司征收的公司所得税
及其员工的个人所得税中表现得十分明显，尤其是现
代股份制经济充分发展之后，对股份公司收益的征税，
及对股东个人收益的征税，就是典型的双重课税。因
为对股份公司而言，它是法律上规定的法人，必须向
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第3章国际重复征税
l 案例8：甲国的A公司在乙国设立一家子公司B 公司，在某纳税年度B公司取得利润100万美 元,B公司在税后利润中向A公司支付股息50万 美元.
l 根据乙国税法的规定，B公司要就其全部利润 向乙国缴纳30％的所得税。
l 根据甲国的税法规定，母公司获得的股息又要 在甲国纳税。
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第3章国际重复征税
l 案例2：美籍华人王先生在中国开办了一家律 师事务所，并已在中国居住二年。某纳税年度 他的律师事务所取得利润。由于美国行使公民 管辖权征税，王先生拥有美国国籍，因此须就 其全部所得30万美元向美国税务当局申报纳税； 同时，由于中国行使居民管辖权征税，王先生 在中国居住二年，已具有中国居民身份，王先 生还须就这30万美元向中国税务当局申报纳税。 这样，王先生的全部所得在两个国家都承担了 纳税义务，发生了国际重复课税。
一国政府在对本国居民的国外所得征 税时，允许其将该所得负担的外国税款 作为费用从应税国外所得中扣除，只对 扣除后的余额征税的方法叫做扣除法。
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第3章国际重复征税
扣除法举例： 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法
l
假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总 所得12万元，其中来自于甲国(居住国)的所得 10万元，来自于乙国(非居住国)的所得2万元； 甲国公司所得税税率为40%，乙国公司所得税 税率为50%。如甲国实行扣除法，分析该公司 的纳税情况。
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第3章国际重复征税
l 案例5：甲国A公司在乙国的常设机构B公司派 雇员S先生（S先生为甲国的公民和居民）到 丙国从事技术指导，S先生的薪金由B公司支 付。
l 乙国根据这笔薪金是由设在本国境内的常设机 构负担，而判定其来源于本国.
l 丙国则根据劳务的提供地在本国，也判定这笔 薪金来源于本国.
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第3章国际重复征税
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
l 比较起来，地域管辖权优先行使的依据更为充分， 这一点现已得到世界各国的公认。据此国际重复征 税的免除问题就能够解决。即居住国（国籍国）在 向本国居民（公民）行使居民管辖权时，必须承认 非居住国（非国籍国）对本国居民（公民）来源于 该国的所得可优先行使地域管辖权征税，然后采取 免税法或抵免法等处理办法，免除国际重复征税。 国际重复征税的免除具有重要的意义。它有利于使 跨国纳税人的税收负担公平合理；有利于妥善解决 国家之间的财权利益关系；有利于促进国际间经济、 贸易和技术合作的发展。
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第3章国际重复征税
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
l 国际重复征税的免除直接关系到居住国（国 籍国）的财权利益，为了在承认非居住国 （非国籍国）优先或独占行使地域管辖权 的
同时，维护居住国（国籍国）行使居民（公 民）管辖 权的正常权益，按照国际惯例，一
般都把国际重复征税的免除限制在下述范围 内：免除的主体被限制为 居住国（国籍国）
管辖权，单方面免除国际重复征税的方式；双 边或多边方式是通过两个或两个以上国家签订 税收协定或条约的做法，使协定中的一些具体 规定在这些国家之间贯彻，达到免除国际重复 征税的目的。免除国际重复征税的方法，经济 合作与发展组织范本和联合国范本所推荐的有 免税法和抵免法两种。除此以外，各国税务实 践中还采取了一些缓解国际重复征税的办法， 包括扣除法、低税法、延期纳税和区域优惠等
l 案例7：假定甲国信托公司A公司某纳税年度 经营一笔信托财产实现所得10万美元，根据甲 国税法，A公司须就这笔所得缴纳20％的所得 税。当A公司将将税后的8万美元分配给受益 人乙国居民X先生时，乙国又行使居民管辖权， 对X先生取得的8万美元信托分红再次课税。
这时，甲、乙两国虽然都是行使居民管辖权， 却发生了对同一笔信托所得的国际重复课税。
的，在一个国家，如果其税制由一个税种组成，则称
为单一税制；如果由多个税种组成，则称为复合税制。
纵观世界各国，实行单一税制的国家是没有的，或至
少还没有被发现。既然是所有国家都采取复合税制，
双重课税就不可避免。例如，对同一纳税人的财产，
既要征收财产税，又要征收所得税。又如，对同一企
业的商品销售行为，既要征收销售税，又要征收所得
第3章国际重复征税
3.3 避免同种税收管辖权重叠所造成 的国际重复征税的方法
l 各国税收管辖权的差异和冲突，是国际重复 征税产生的根本原因。对于各国行使同一种 税收管辖权带来的国际重复征税问题，通过 有关约束居民管辖权、公民管辖权和地域管 辖权的国际规范，基本上能够事先防止。而 对于各国各自行使不同的税收管辖权带来的 国际重复征税问题，在各国统一行使同种税 收管辖权不可行的条件下，只能寻求一种事 后免除国际重复征税的办法，即通过协调有 关国家的税收管辖权，在居民（公民）管辖 权和地域管辖权中，选定某一种税收管辖权 处于优先或独占地位，以免除国际重复征税。
又对公司股东所拥有的股票征收了财产税，那么就发
生了双重课税。
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第3章国际重复征税
l 双重课税分别由法律、税制和经济制度方面的差异引 起的，因此它分为法律性、税制性和经济性双重课税 三种类型。
l （一）税制性双重课税
l
税制性双重课税，是指由于实行复合税制而引起
的重复征税。所谓复合税制，是针对于单一税制而言
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第3章国际重复征税
l 案例6：甲国A公司派雇员S先生（S先生为甲 国的公民和居民）到乙国从事技术指导，S先 生的薪金由A公司支付。
l 甲国根据这笔薪金支付地是在本国，而判定其 来源于本国.
l 乙国则根据劳务的提供地在本国，也判定这笔 薪金来源于本国.
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第3章国际重复征税
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第3章国际重复征税
l 案例4：甲、乙两国均行使居民管辖权，对于 法人居民纳税人的确定，甲国采用注册地标准， 乙国采用总机构标准。B公司在甲国注册，但 将其总机构设在乙国，甲、乙两国同时认定他 为本国的居民纳税人并对其行使居民管辖权征 税，从而B公司的全部所得将在两国承担双重 的税收负担
第3章国际重复征税
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2020/11/26
第3章国际重复征税
3.1 国际重复征税问题的产生
l 3.1.1 什么是重复征税 l 3.1.2什么是国际重复征税 l 3.1.3所得国际重复征税产生的原因
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第3章国际重复征税
l 3.1.1 什么是重复征税
l 所谓双重征税(Double Taxation)是指同一征税主体 或不同征税主体，对同一纳税人或不同纳税人的同一 征税对象或税源所进行的两次以上的课征。我们所指 的国际双重征税，又称国际重复征税，它是指两个以 上的国家对同一纳税人的同一征税对象或税源所进行 的重复征税。
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第3章国际重复征税
l 3.31 .国1际.2重复什征税么问是题的国产生际重复征税
l 国际重复征税是指两个国家各自依据自己的税 收管辖权按同一税种对同一纳税人的同一征税 对象在同一征税期限内同时征税。
l
国际重复征税产生的前提条件有二：一是
纳税人，包括自然人和法人，拥有跨国所得，
即在其居住国以外的国家取得收入或占有财产；
政府承担法律义务。而对公司的员工而言，它们是法
律上规定的自然人，股东所持有的公司股票，是股东
的个人财产；而股东从公司分得的股息和红利，是股
东的个人收益，都必须依法纳税。但从股份公司和股
东的关系来说，股份公司由股东个人的股票价值组成，
而股东个人分得的股息和红利，则来源于公司的利润，
二者之间存在着交叉关系。因此，对它们都予以课税， 实际上是不合理的
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第3章国际重复征税