德勤房地产行业涉及的税务问题_部分3

国税发[2009]31号文件进一步明确了房地产企业不允许采用核定征收的纳税方法，同时 赋予了企业根据自身情况自主选择计税成本核算终止日的权利。
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
其他税务事项（续）
政策衔接 — 外商投资房地产企业预售利润的调整 根据新规定，外商投资企业在2007年12月31日前存有销售未完工开发产品取得的收入， 至该项开发产品完工后，一律按新规定第九条的办法（即销售未完工开发产品按照预计 毛利率核算应纳税所得额，待开发产品完工后再进行调整），进行税务处理。
- 将交易分解为按市场公 允价值销售应分出的开 发产品和购入土地使用 权两项经济业务
- 将该项土地使用权的价 值计入成本
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
特殊交易的税务处理（续）
以土地使用权投资的税务处理（续）
接受投资方的税务处理（续）
房地产行业涉及的企业所得税相关问题
特殊交易的税务处理（续）
以土地使用权投资的税务处理（续）
接受投资方的税务处理
情况 情况一 新规定 若换取的开发产品为投资土地所开 发和建造的： - 成本确认时点：首次分出开发产 品时
- 成本金额：应分出开发产品的公 允价值+土地使用权转移中的相 关税费+(-)支付（收到）的补价
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
收入确认阶段的税务处理 — 成本、费用的税前扣除（续）
其他费用及税金（续）
具体费用的扣除方法（续）
费用项目 国家无偿收回 土地使用权而 形成的损失 成本对象报废 和毁损的净损 失 新规定 作为财产损失在税前扣除 根据国税发[2009]88 号文件， 企业需就该项财产损失的税 前扣除向税务机关申请审批 整体报废或毁损： - 按规定审核确认后准予在 税前扣除 建造过程中单项或单位工程 报废或毁损： - 未做规定 企业为购买方 贷款提供担保 支付的保证金 不得从销售收入中减除，也 不得作为费用在当期扣除； 实际发生损失时据实扣除 同新规定 未做规定 整体报废或毁损： - 作为财产损失按规定扣除 建造过程中单项或单位工程报 废或毁损： - 计入继续施工的工程成本 未做规定 同新规定 原内资 原外资 未做规定
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
特殊交易的税务处理（续）
合作开发项目且未成立独立法人公司的税务处理（续）
原规定： 分配方式 原内资 基本同新规定，但若成本未结算， 则投资额将被视同预售收入处理 原外资 先分后税：投资方各自划 分成本费用，各自销售时 各自缴纳所得税
换取股权
在投资交易发生时，仅确认土 地使用权转让所得：800500=300
待日后转让股权时再确认所得 ：2000-800=1200 股息所得免税
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递延所得税
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
开办期的税务处理 Fra Baidu bibliotek售阶段的税务处理 收入确认阶段的税务处理 特殊交易的税务处理 其他税务事项
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
其他税务事项
项目 征收方式 新规定 不得事先按核定征收方式征收管 理 对于出现了《中华人民共和国税 收征收管理法》第三十五条规定 情形（即税务机关有权核定企业 应纳税额）的企业，可对其以往 应缴的企业所得税按核定征收方 式进行征收管理 计税成本核算 的时间要求 开发产品完工后，企业可在完工年 度企业所得税汇算清缴前选择确定 计税成本核算的终止日，不得滞后 开发产品完工后， 应在规定的时限内 及时结算其计税成 本，不得提前或滞 后 未做规定 原内资 同新规定 原外资 未有特别规定
对于以土地使用权进行投资并换取开发产品的交易行为，国税发[2009]31号文件按照接受投 资方是否运用该土地进行开发、建造的不同安排，规定了接受投资方成本的不同确认时点。 若房地产开发企业考虑接受来自其他企业的土地使用权投资，并以开发产品作为支付对价， 如果可能，可尽量以其他土地所开发建造的产品支付给投资方，从而尽早确认成本（在投资 交易发生时确认），达到递延纳税的目的。
房地产行业涉及的企业所得税相关问题
其他税务事项（续）
会计与税法的差异 — 土地增值税的税前扣除
会计上：
权责发生制计提（按清算口径计算）
税法上： 按会计计提数税前扣除？ 按当期实缴数税前扣除？ 按与当期收入配比的实缴数扣除？
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
其他税务事项（续）
会计与税法的差异 — 投资性房地产 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。
房地产行业涉及的企业所得税相关问题
其他税务事项（续）
会计与税法的差异 — 收入确认 会计：权责发生制 税法：接近于收付实现制 应调减应纳税所得额的情况： - 按合同约定未到收款期的收入 - 银行还未办理按揭款转账的收入 在调减收入的同时，还需调减相应的成本和税金
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特殊交易的税务处理（续）
以土地使用权投资的税务处理（续）
投资方的税务处理（续）
思考：房地产企业若需以土地使用权投资其他房地产项目，应如何在换取开发产品与 换取股权中选择？
假设土地使用权账面价值为500，交易时的公允价值为800 ，换取开发产品或日后转让股权的 公允价均为2000 换取开发 产品 在首次取得开发产品时，确认 所得：2000-500=1500
其他费用及税金（续）
税金的扣除方法 费用项目
土地增值税
新规定
准予当期按规定扣除
原内资
未做规定
原外资
未做规定
营业税及附加
准予当期按规定扣除
准予在当期扣除
未做规定
国税发 [2009]31 号文件明确了土地增值税、营业税及附加的税前扣除问题，为房地产企业 的税前扣除提供了更好的指导。
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分配房产
分配利润
基本同新规定，但若投资方与开发 方有税率差，投资方还需就税率差 补交企业所税
未做规定
房地产企业需注意不同分配方式对其税负的影响，以选择最有利的分配方式
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
特殊交易的税务处理（续）
以土地使用权投资的税务处理
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
其他税务事项（续）
政策衔接 — 共同成本费用的分摊 对于已按原规定分摊的成本费用，在新的规定实施后，是否需重新进行分摊？


在建项目？
已完工项目？
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
收入确认阶段的税务处理 — 成本、费用的税前扣除（续）
其他费用及税金（续）
具体费用的扣除方法（续）
费用项目 借款利息 新规定 普通借款利息： - 按企业会计准则的规定处理； 原内资 原外资 在可售总成本费用 中归集，待确认销 售收入后按比例结 转
普通借款利息： - 完工前发生的，资本 化； - 属于财务费用性质的借款费用， 可直接在税前扣除 - 完工后发生的，费用 化 转贷借款利息（即集团统一借款 再分摊给成员企业使用的利息）： 转贷借款利息：
情况一：以换取房地产开发产品为目的进行土地使用权投资
土地使用权
A 企业 （投资方）
开发产品
B 企业 （接受投资方）
土地 情况二：以土地使用权进行投资换取对方股权
土地使用权
房地产开 发产品
A 企业 （投资方） 土地
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B企业股权
B 企业 （接受投资方）
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新规定：
分配方式 分配时的税务处理
先税后分；不得将投资额相关的 利息摊入成本或税前扣除
开发方
利润
投资方 按股息所得处理（免税）
开发方承担了 项目的全部所 得税
开发方
开发产品
投资方
已结算：分配产品的计税成本与 投资额的差额计入当期应纳税所 得额； 未结算：将投资额视同销售收入 视同购入开发产品
开发方和投资方共同承担所 得税负： • 开发方应税所得：投资额 -开发产品计税成本； • 投资方应税所得：开发产 品公允价值-投资额 • 总应税所得：开发产品公 允价值-计税成本
情况 情况二 新规定 成本确认时点：投资交易发 生时 成本金额：土地使用权的市 场公允价值+土地使用权转移 中的相关税费+(-)支付（收 到）的补价 原内资 成本确认时点：投资交易发生 时 成本金额：按投资交易额（即 土地使用权的公允价值）确认 土地使用权的成本，并计入开 发产品的成本 原外资 未做规定
由于在2008年1 月1 日之前，外商投资房地产开发企业取得的未完工开发产品预 售收入一般都已按各地规定的预计利润率预缴了企业所得税。
而按照上述过渡政策，其是否需要在2008年及以后按相应的计税毛利率，重新 计算其应预缴的企业所得税？ 目前对此尚无法规或通知予以明确，企业在实际操作中还需咨询主管税务机关 的意见。
确认时点：投资交易发生时 确认方法： - 分解为转让土地使用权和投 资两项经济业务进行处理； - 确认土地使用权转让所得或 损失（转让所得占应纳税所 得额的比例如超过50%，可在 5个纳税年度内平均分摊）
未做规定
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
- 若能出具证明材料，借入方的 借款利息可在借款使用企业间 分摊； - 若能出具证明材料， 借入方支付的借款利 息可按规定税前扣除
- 借款使用企业分摊的合理利息 可在税前扣除
对于集团统一借款再分摊各成员企业使用的行为，国税发[2009]31号文件提出了借款利息合理分摊 的要求，但对于如何界定“合理利息”，新规定未做明确解释： - 是否为借款利息不高于金融机构同类同期贷款利率的部分？ - 是否受资本弱化的限制？
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
特殊交易的税务处理（续）
以土地使用权投资的税务处理（续）
投资方的税务处理
情况 新规定 同新规定 原内资 原外资 未做规定
情况一 确认时点：首次取得开发产品时 确认方法： - 分解为转让土地使用权和购入开发产 品两项业务； - 按应分得开发产品的市场公允价值计 算确认土地使用权转让所得或损失 情况二 未做明确规定 根据新税法： - 视同销售（转让土地使用权） - 按土地使用权市场公允价值确认长期 股权投资
国税发[2009]31号文件删除了成本对象单项或单位工程发生报废毁损的净损失计入继续施工 的工程成本的处理规定，该部分损失应如何列支目前尚不明确，企业需对此加以关注。
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
收入确认阶段的税务处理 — 成本、费用的税前扣除（续）
原内资 未区分换取的开发产品是否 由投资土地所开发： 成本确认时点：首次分出 开发产品时
成本确认方法：
原外资 仅规定以房产 使用交付投资 方时作为接受 投资方的收入 确认时点； 未明确成本确 认时点是否与 收入相同 未明确应确认 的成本金额
若换取的开发产品为其他土地开发 和建造的： - 成本确认时点：投资交易发生时 - 成本金额：应付出开发产品的公 允价值+土地使用权转移中的相 关税费+(-)支付（收到）的补价
房地产行业涉及的企业所得税相关问题
开办期的税务处理 预售阶段的税务处理 收入确认阶段的税务处理 特殊交易的税务处理 其他税务事项
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房地产行业涉及的企业所得税相关问题
特殊交易的税务处理
合作开发项目且未成立独立法人公司的税务处理