会计与税收的差别及所得税会计
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企业会计准则－－所得税
资产负债表债务法下：
暂时性差异—包括所有时间性差异及其他不构成时 间性差异但对未来期间计税会产生影响的事项 永久性差异—其影响仅限于发生当期，不形成暂时 时性差异 永久性差异影响当期应纳税所得额及应交所得税 的计算，但不确认递延所得税
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •交易性金融资产
三、会计准则与税法规定差异分析
40 40 CA 1240 TB 1240
暂时性差异=0
34 34
企业会计准则－－所得税
•可供出售金融资产 会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益 借：可供出售金融资产 贷：银行存款 借：可供出售金融资产 贷：资本公积 1000 1000 200 200
35
三、会计准则与税法规定差异分析
3000 3000
23
企业会计准则－－所得税
当期确认国债利息收入： 借：持有至到期投资 50 贷：投资收益
利润表
50
投资收益
50
税法规定：国债利息收入免征所得税，形成永久性 差异
24
企业会计准则－－所得税
持有至到期投资
CA 3050
TB 3050
暂时性差异＝CA－TB＝0
从利润表考虑的永久性差异，不形成暂时性差异 暂时性差异的本质：当期发生会对以后期间计税产 生影响的事项
企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
利润表纳税影响会计法：时间性差异与永久性差异
资产负债表债务法：暂时性差异
18
企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
暂时性差异包括所有时间性差异－从利润表形成时 间性差异的，从资产负债表角度形成暂时性差异 如分期收款销售：
•除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入 权益的交易或事项及企业合并的影响 例：可供出售金融资产 成本 期末市价 1000万元 1080万元 80万元
借：可供出售金融资产 80 贷：资本公积 80 从利润表角度不形成时间性差异
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
企业会计准则－－所得税
•可供出售金融资产 会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益 税收：出售时一并计算应税所得 CA TB 可供出售金融资产 1200 1000 暂时性差异＝200 关注：与计入所有者权益的交易或事项相关的所得 税影响应计入所有者权益
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三、会计准则与税法规定差异分析
企业会计准则－－所得税
会计与税收差别及 所得税会计
北京普华金信财务管理咨询公司
www.chinacfo.net 中国财务总监网
1
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 二、暂时性差异与时间性差异、永久性差 异的区别与联系 三、会计准则与税法规定差异分析 四、其他有关问题
2
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 1.资产负债表观的要求
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •长期股权投资
税收：投资企业出售股权时,出售所得价款与投资成本之间差 额一般应全额交税 例:企业持有的一项长期股权投资,账面价值为2200万元, 初始投资成本为1800万元。投资企业适用所得税税率为 25%,被投资单位适用所得税税率为15%,假定出售价款 为2600万元. 会计收益=2600-2200=400万元 应计入应纳税所得额金额=2600-1800=800万元,按照投 资企业适用的所得税税率25%全额计征所得税
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •长期股权投资 例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单 位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现 的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有 1000万元。 借：长期股权投资 10000 贷：银行存款 10000 借：长期股权投资 1000 贷：投资收益 1000
权益法
联营企业投资 合营企业投资
子公司投资 • 重大影响以下，不存在 活跃市场、公允价值无 法可靠计量的权益性投资
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资的权益法 （1）初始投资成本的调整 初始投资成本＞应享有投资时被投资单位可辨认 净资产公允价值的份额 不调整长期股权投资成本：会计与税收的确认金额 相同
三、会计准则与税法规定差异分析
32
企业会计准则－－所得税
•持有至到期投资 会计：按照实际利率法，以摊余成本计量 税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TB 持有至到期投资 1200 1200 暂时性差异＝0
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•持有至到期投资 确认利息收入： 借：持有至到期投资 贷：投资收益 持有至到期投资
CA 1000
TB 800
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企业会计准则－－所得税
•应收票据、应收账款 初始确认：会计与税收均作收入处理 应收账款 暂时性差异＝0 CA 2000
三、会计准则与税法规定差异分析
TB 2000
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析
•后续计量 会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额 税收：计税基础为扣除按照税法规定允许税前抵扣 的坏账后的金额 CA TB 应收账款 1500 1990 暂时性差异＝－490万元
收入
利润表 1000
资产负债表 长期应收款 1000
借：长期应收款 1000 贷：主营业务收入 1000
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
长期应收款
CA 1000 TB 0
暂时性差异＝1000万 时间性差异＝1000万
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
举例： •计算确定应纳税所得额及应交所得税 •应纳税所得额=利润总额750万元-国债利息收入 50万元+税款滞纳金60万元-交易性金融资产公允 价值增加60万元+提取存货跌价准备200万元+因 售后服务预计费用100万元 =1000万元 应交所得税=1000万×33％＝330万元
企业会计准则－－所得税
举例： •假定甲企业适用的所得税税率为33％，20×6年 利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之 间差异包括以下事项： （1）国债利息收入50万元 （2）税款滞纳金60万元 （3）交易性金融资产公允价值增加60万元 （4）提取存货跌价准备200万元 （5）因售后服务预计费用100万元
企业会计准则－－所得税
例： 可供出售金融资产
CA TB
1080
1000
暂时性差异＝80万元 暂时性差异较时间性差异的范围更广泛
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
•从利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角 度不形成暂时性差异 例：作为持有至到期投资核算的国债
借：持有至到期投资 贷：银行存款
会计处理:2004年计入损益
税收处理:实际发生时允许税前扣除
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念
按照应付税款法：
税收: 利润总额 预计保修费用 应纳税所得额 会计: 所得税费用 净利润 2004 1000 200 1200 (396) 604 2005 1000 (200) 800 (264) 736
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 如果确认递延所得税,则:
税收: 利润总额
预计保修费用 应纳税所得额 2004 1000 200 1200 2005 1000 (200) 800
会计: 当期所得税
递延所得税 净利润
(396) 66 670
(264) (66) 670
企业会计准则－－所得税
所得税核算的程序： •确定资产、负债的账面价值
•确定资产、负债的计税基础
•计算暂时性差异 •确认递延所得税费用（或收益） 递延所得税资产及负债的当期变动金额 •确认所得税费用
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企业会计准则－－所得税
•确定资产、负债的计税基础
资产的计税基础—结合税法中对于资产税 务处理规定确定 负债的计税基础—结合税法中对于可税前扣除
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •长期股权投资 例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单 位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现 的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有 1000万元。 CA TB 长期股权投资 11000 10000 暂时性差异＝1000 税收影响：1000／85％×10％＝117.65万元
•可供出售金融资产 借：资本公积 66 贷：递延所得税负债 66 出售可供出售金融资产时： 借：资本公积 200 贷：投资收益 200 借：递延所得税负债 66 贷：资本公积 66
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资 会计：成本法、权益法 • 成本法
三、会计准则与税法规定差异分析
30
企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析
•后续计量
如果税法规定坏账准备不允许税前扣除，则全部坏 账准备均构成可抵扣暂时性差异 CA TB 应收账款 1500 2000
暂时性差异＝－500万元
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企业会计准则－－所得税
•持有至到期投资 会计：按照实际利率法，以摊余成本计量 税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TB 持有至到期投资 1200 1200 暂时性差异＝0
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企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 2.权责发生制原则
交易事项发生以后，与其相关因素均应计入 所属会计期间 销售收入 销售成本 所得费用 净损益
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－
－
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 例1:某公司每年税前利润总额为1000万,2004 年预计了200万元的产品保修费用,实际支付 发生于2005年,适用的所得税税率为33%
例：预收款销售 资产 100万 负债 70万 收入 30万
3
企业会计准则－－所得税
•资产的账面价值＞其计税基础 例：一项资产的账面价值为200万元 计税基础为150万元 未来纳税义务增加－－负债 •资产的账面价值＜其计税基础 例：一项资产的账面价值为150万元 计税基础为200万元 未来纳税义务减少－－资产 递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出 的增加或减少
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资的权益法 （1）初始投资成本的调整 初始投资成本﹤应享有投资时被投资单位可辨认 净资产公允价值的份额 会计：调整长期股权投资的成本，同时确认损益 税法：不调整投资成本
三、会计准则与税法规定差异分析
40
企业会计准则－－所得税
•长期股权投资 税收： 投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润是否 需计算交纳所得税，取决于投资企业适用的所得 税税率是否高于被投资单位
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企业会计准则－－所得税
•负债的账面价值＞计税基础
－－可抵扣暂时性差异
负债的计税基础=账面价值-未来期间可税前扣除的金额 例：负债的账面价值 负债的计税基础 1000 800
•负债的账面价值＜计税基础
－－应纳税暂时性差异
例：负债的账面价值 负债的计税基础 800 1000
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企业会计准则－－所得税
会计：期末账面价值为公允价值 借：交易性金融资产 贷：银行存款 800
800
借：交易性金融资产 200 贷：公允价值变动损益 200
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •交易性金融资产
会计：期末账面价值为公允价值 税收：未出售之前计税基础维持取得成ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ不变
交易性金融资产
暂时性差异＝200万
举例： •甲企业20×6年12月31日资产负债表中部分项目 账面价值与计税基础情况如下：
项目
交易性金融资产 存货 预计负债 总计
账面价值
2600000 20000000 1000000
计税基础
2000000 22000000 0
差异 应纳税 可抵扣 600000
2000000 1000000 600000 3000000
企业会计准则－－所得税
综合举例： •可抵扣暂时性差异为300万元 递延所得税资产＝300万×33％＝99万元
•应纳税暂时性差异为60万元 •递延所得税负债＝60万×33％＝19.8万元
企业会计准则－－所得税
20×6年： 确认所得税费用的会计处理： 借：所得税 2508000 递延所得税资产 990000 贷：应交税金－－应交所得税 3300000 递延所得税负债 198000
费用的规定确定
未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定 （开办费、广告费支出）
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企业会计准则－－所得税
•资产的账面价值＞计税基础
－－应纳税暂时性差异
例：资产的账面价值 1000
资产的计税基础
800
•资产的账面价值＜计税基础 －－可抵扣暂时性差异 例：资产的账面价值 资产的计税基础 800 1000
企业会计准则－－所得税
资产负债表债务法下：
暂时性差异—包括所有时间性差异及其他不构成时 间性差异但对未来期间计税会产生影响的事项 永久性差异—其影响仅限于发生当期，不形成暂时 时性差异 永久性差异影响当期应纳税所得额及应交所得税 的计算，但不确认递延所得税
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •交易性金融资产
三、会计准则与税法规定差异分析
40 40 CA 1240 TB 1240
暂时性差异=0
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企业会计准则－－所得税
•可供出售金融资产 会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益 借：可供出售金融资产 贷：银行存款 借：可供出售金融资产 贷：资本公积 1000 1000 200 200
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三、会计准则与税法规定差异分析
3000 3000
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企业会计准则－－所得税
当期确认国债利息收入： 借：持有至到期投资 50 贷：投资收益
利润表
50
投资收益
50
税法规定：国债利息收入免征所得税，形成永久性 差异
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企业会计准则－－所得税
持有至到期投资
CA 3050
TB 3050
暂时性差异＝CA－TB＝0
从利润表考虑的永久性差异，不形成暂时性差异 暂时性差异的本质：当期发生会对以后期间计税产 生影响的事项
企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
利润表纳税影响会计法：时间性差异与永久性差异
资产负债表债务法：暂时性差异
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
暂时性差异包括所有时间性差异－从利润表形成时 间性差异的，从资产负债表角度形成暂时性差异 如分期收款销售：
•除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入 权益的交易或事项及企业合并的影响 例：可供出售金融资产 成本 期末市价 1000万元 1080万元 80万元
借：可供出售金融资产 80 贷：资本公积 80 从利润表角度不形成时间性差异
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
企业会计准则－－所得税
•可供出售金融资产 会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益 税收：出售时一并计算应税所得 CA TB 可供出售金融资产 1200 1000 暂时性差异＝200 关注：与计入所有者权益的交易或事项相关的所得 税影响应计入所有者权益
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三、会计准则与税法规定差异分析
企业会计准则－－所得税
会计与税收差别及 所得税会计
北京普华金信财务管理咨询公司
www.chinacfo.net 中国财务总监网
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企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 二、暂时性差异与时间性差异、永久性差 异的区别与联系 三、会计准则与税法规定差异分析 四、其他有关问题
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企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 1.资产负债表观的要求
43
企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •长期股权投资
税收：投资企业出售股权时,出售所得价款与投资成本之间差 额一般应全额交税 例:企业持有的一项长期股权投资,账面价值为2200万元, 初始投资成本为1800万元。投资企业适用所得税税率为 25%,被投资单位适用所得税税率为15%,假定出售价款 为2600万元. 会计收益=2600-2200=400万元 应计入应纳税所得额金额=2600-1800=800万元,按照投 资企业适用的所得税税率25%全额计征所得税
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •长期股权投资 例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单 位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现 的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有 1000万元。 借：长期股权投资 10000 贷：银行存款 10000 借：长期股权投资 1000 贷：投资收益 1000
权益法
联营企业投资 合营企业投资
子公司投资 • 重大影响以下，不存在 活跃市场、公允价值无 法可靠计量的权益性投资
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资的权益法 （1）初始投资成本的调整 初始投资成本＞应享有投资时被投资单位可辨认 净资产公允价值的份额 不调整长期股权投资成本：会计与税收的确认金额 相同
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•持有至到期投资 会计：按照实际利率法，以摊余成本计量 税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TB 持有至到期投资 1200 1200 暂时性差异＝0
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•持有至到期投资 确认利息收入： 借：持有至到期投资 贷：投资收益 持有至到期投资
CA 1000
TB 800
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企业会计准则－－所得税
•应收票据、应收账款 初始确认：会计与税收均作收入处理 应收账款 暂时性差异＝0 CA 2000
三、会计准则与税法规定差异分析
TB 2000
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析
•后续计量 会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额 税收：计税基础为扣除按照税法规定允许税前抵扣 的坏账后的金额 CA TB 应收账款 1500 1990 暂时性差异＝－490万元
收入
利润表 1000
资产负债表 长期应收款 1000
借：长期应收款 1000 贷：主营业务收入 1000
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
长期应收款
CA 1000 TB 0
暂时性差异＝1000万 时间性差异＝1000万
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
举例： •计算确定应纳税所得额及应交所得税 •应纳税所得额=利润总额750万元-国债利息收入 50万元+税款滞纳金60万元-交易性金融资产公允 价值增加60万元+提取存货跌价准备200万元+因 售后服务预计费用100万元 =1000万元 应交所得税=1000万×33％＝330万元
企业会计准则－－所得税
举例： •假定甲企业适用的所得税税率为33％，20×6年 利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之 间差异包括以下事项： （1）国债利息收入50万元 （2）税款滞纳金60万元 （3）交易性金融资产公允价值增加60万元 （4）提取存货跌价准备200万元 （5）因售后服务预计费用100万元
企业会计准则－－所得税
例： 可供出售金融资产
CA TB
1080
1000
暂时性差异＝80万元 暂时性差异较时间性差异的范围更广泛
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企业会计准则－－所得税
二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异 的区别与联系
•从利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角 度不形成暂时性差异 例：作为持有至到期投资核算的国债
借：持有至到期投资 贷：银行存款
会计处理:2004年计入损益
税收处理:实际发生时允许税前扣除
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念
按照应付税款法：
税收: 利润总额 预计保修费用 应纳税所得额 会计: 所得税费用 净利润 2004 1000 200 1200 (396) 604 2005 1000 (200) 800 (264) 736
企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 如果确认递延所得税,则:
税收: 利润总额
预计保修费用 应纳税所得额 2004 1000 200 1200 2005 1000 (200) 800
会计: 当期所得税
递延所得税 净利润
(396) 66 670
(264) (66) 670
企业会计准则－－所得税
所得税核算的程序： •确定资产、负债的账面价值
•确定资产、负债的计税基础
•计算暂时性差异 •确认递延所得税费用（或收益） 递延所得税资产及负债的当期变动金额 •确认所得税费用
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企业会计准则－－所得税
•确定资产、负债的计税基础
资产的计税基础—结合税法中对于资产税 务处理规定确定 负债的计税基础—结合税法中对于可税前扣除
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •长期股权投资 例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单 位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现 的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有 1000万元。 CA TB 长期股权投资 11000 10000 暂时性差异＝1000 税收影响：1000／85％×10％＝117.65万元
•可供出售金融资产 借：资本公积 66 贷：递延所得税负债 66 出售可供出售金融资产时： 借：资本公积 200 贷：投资收益 200 借：递延所得税负债 66 贷：资本公积 66
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资 会计：成本法、权益法 • 成本法
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析
•后续计量
如果税法规定坏账准备不允许税前扣除，则全部坏 账准备均构成可抵扣暂时性差异 CA TB 应收账款 1500 2000
暂时性差异＝－500万元
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企业会计准则－－所得税
•持有至到期投资 会计：按照实际利率法，以摊余成本计量 税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TB 持有至到期投资 1200 1200 暂时性差异＝0
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企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 2.权责发生制原则
交易事项发生以后，与其相关因素均应计入 所属会计期间 销售收入 销售成本 所得费用 净损益
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企业会计准则－－所得税
一、所得税核算的基本理念 例1:某公司每年税前利润总额为1000万,2004 年预计了200万元的产品保修费用,实际支付 发生于2005年,适用的所得税税率为33%
例：预收款销售 资产 100万 负债 70万 收入 30万
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企业会计准则－－所得税
•资产的账面价值＞其计税基础 例：一项资产的账面价值为200万元 计税基础为150万元 未来纳税义务增加－－负债 •资产的账面价值＜其计税基础 例：一项资产的账面价值为150万元 计税基础为200万元 未来纳税义务减少－－资产 递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出 的增加或减少
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资的权益法 （1）初始投资成本的调整 初始投资成本﹤应享有投资时被投资单位可辨认 净资产公允价值的份额 会计：调整长期股权投资的成本，同时确认损益 税法：不调整投资成本
三、会计准则与税法规定差异分析
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企业会计准则－－所得税
•长期股权投资 税收： 投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润是否 需计算交纳所得税，取决于投资企业适用的所得 税税率是否高于被投资单位
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企业会计准则－－所得税
•负债的账面价值＞计税基础
－－可抵扣暂时性差异
负债的计税基础=账面价值-未来期间可税前扣除的金额 例：负债的账面价值 负债的计税基础 1000 800
•负债的账面价值＜计税基础
－－应纳税暂时性差异
例：负债的账面价值 负债的计税基础 800 1000
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企业会计准则－－所得税
会计：期末账面价值为公允价值 借：交易性金融资产 贷：银行存款 800
800
借：交易性金融资产 200 贷：公允价值变动损益 200
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企业会计准则－－所得税
三、会计准则与税法规定差异分析 •交易性金融资产
会计：期末账面价值为公允价值 税收：未出售之前计税基础维持取得成ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ不变
交易性金融资产
暂时性差异＝200万
举例： •甲企业20×6年12月31日资产负债表中部分项目 账面价值与计税基础情况如下：
项目
交易性金融资产 存货 预计负债 总计
账面价值
2600000 20000000 1000000
计税基础
2000000 22000000 0
差异 应纳税 可抵扣 600000
2000000 1000000 600000 3000000
企业会计准则－－所得税
综合举例： •可抵扣暂时性差异为300万元 递延所得税资产＝300万×33％＝99万元
•应纳税暂时性差异为60万元 •递延所得税负债＝60万×33％＝19.8万元
企业会计准则－－所得税
20×6年： 确认所得税费用的会计处理： 借：所得税 2508000 递延所得税资产 990000 贷：应交税金－－应交所得税 3300000 递延所得税负债 198000
费用的规定确定
未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定 （开办费、广告费支出）
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企业会计准则－－所得税
•资产的账面价值＞计税基础
－－应纳税暂时性差异
例：资产的账面价值 1000
资产的计税基础
800
•资产的账面价值＜计税基础 －－可抵扣暂时性差异 例：资产的账面价值 资产的计税基础 800 1000