房地产开发企业土地增值税的涉税风险及案例分析

房地产开发企业土地增值税的涉税风险及案例分析

作者：周鹏飞

来源：《大经贸》 2020年第4期

周鹏飞安徽大学经济学院安徽合肥 230601

【摘要】土地增值税自行清算申报，一直是实务中的重点和难点。房地产开发项目通常

具有时间跨度长、过程步骤多、涉及部门广等特点。纳税人往往在复杂的开发过程中进行所谓

的“税务筹划”，以达到少缴税款的目的。充分认识土地增值税自行清算的复杂性，深入剖析

土地增值税自行清算工作中的典型问题，有利于企业提升清算成效，规避税务风险。

【关键词】房地产开发企业涉税风险土地增值税

一、常见的违规操作

一些房地产开发企业由于对税收筹划的认识不深刻，对政策的理解不到位，存在一些违规

操作。如，借口资料残缺，申请核定征收；审核补税不罚款，试图钻自行清算的法律漏洞；自

设隐蔽工程，隐瞒收入；混淆公共配套设施，虚增开发成本。

土地增值税清算审核，与一般的税务稽查和检查不同。根据《国家税务总局关于土地增值

税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）的规定，纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的审核税款，不加收滞纳金，截至

目前也并无罚款规定。于是，部分房地产开发企业通过隐瞒销售收入，对同时间销售的、同地

段同楼层单位，设计了不同的单位售价，虚列扩大开发成本，降低增值率，借机申报大额退税。但如此一来，企业后续可能需要补缴企业所得税并缴纳相应的滞纳金，风险隐患颇高。

二、确保合规的几点注意事项

对房地产开发企业来说，要确保开发项目税务处理合规，不可恶意税收筹划，明确项目分

摊方法。土地增值税在税收筹划中可操作空间相对较大，因此，房地产开发企业对土地增值税

进行筹划非常常见。然而，不当的税收筹划会带来税务稽查风险。本文笔者从一则房地产开发

企业的土地增值税清算案例入手，对房地产开发企业的土地增值税税收筹划进行分析，指出税

务稽查风险点供大家参考。

三、案例分析

（一）项目开发及税收情况

A项目由甲企业全资开发，乙集团为甲企业控股股东。

A项目只开发普通住宅和非住宅两种清算类型，其中非住宅包括车库、商铺和幼儿园三种

类型。甲企业提交的税务师事务所出具的鉴证报告显示，A项目转让普通住宅和非普通住宅两

种房屋类型所取得收入的增值率都是负值，也就是说申报的土地增值税实际税负为零。A项目

已预缴土地增值税1102万元，申请退税1102万元。

（二）税务机关的质疑、审核与处理

首先是实际税负存疑，甲企业申报的土地增值税实际税负为零，扣除有关成本，计算出A

项目开发经营的利润率仅为13%左右，这与行业正常利润率不符。其次是销售收入存疑，非住

宅的销售单价低于普通住宅，同时，商铺与幼儿园均价也低于市场价。最后是成本比率存疑，

该项目申报四项费用之和达4亿元，单位面积成本超出按竣工年度计算的定额标准。

由于存在上述质疑，地税局相关人员从以下几方面进行了土地增值税清算审核：

第一是清算单位的审核。税务人员发现该项目拥有两个《建设用地规划许可证》，按照当

地地税局的公告，A项目应当划分为两个清算单位，而鉴证报告只划分了一个清算单位。通过

进一步分析，独立办理《建设用地规划许可证》的小地块上是九号楼。通过重新划分清算单位，九号楼非住宅的单价提高，直接导致审核调减应退土地增值税约300万元。

第二是销售收入的审核。经税务人员审核，A项目销售收入存在两个问题：一是部分住宅

收入偏低。鉴证报告根据第三方资产评估机构出具的房屋估价报告对42套住宅的评估价格调增销售收入360万元。另有合同单价明显低于评估均价而未调增销售收入的普通住宅59套，但均未说明理由。二是商铺、幼儿园收入偏低。商铺和幼儿园建筑面积全部销售给了乙集团。甲企

业提供的房屋估价报告评估的市场价值为4900万元，低于清算申报价格5700万元。但土地增

值税清算申报价格仍低于市场价比较多。

第三是扣除项目的审核。税务人员确认以下几方面存在问题：一是土地成本确认存疑。乙

集团2010年收到A项目地块的土地出让金返还款、配套费、人防费返还约1.2亿元，该款项被约定用于A项目基础设施建设和拆迁。二是前期工程费扣除凭据不足。三是建筑安装工程费扣

除凭据不足。四是乔木结算价格与造价信息差额比较大。五是代收费用不应加计扣除。

第四是成本分摊的审核。车库未计容，不应分摊“取得土地使用权所支付的金额”。幼儿

园未缴配套费，不应分摊配套费及配套费契税。九号楼系独立地块，单独入户，未享受小区环境，不应分摊园林费用。

最终，税务机关调减应退增值税369万元。

四、法律分析

（一）本案土地增值税筹划方案税务风险分析

1.土地成本存疑：由于财政返还资金的存在，结合乙集团是甲企业的实际控制人，因此，A 项目取得土地的成本是低于申报的土地出让金的。但是甲企业与乙集团系独立法人，乙集团将

财政返还资金用于A项目的情况该如何从税法上定性，这在税法领域没有定论，存在税务风险。

2.A项目中部分交易是发生在关联企业之间的，并且合同定价低于市场均价，虽然有房屋

评估机构对被交易的非住宅进行了资产评估，但是评估价是否合理、税务机关是否会对评估价

进行调整、会如何调整，都是不确定的。

3.对于四项费用税务机关认为与定额标准差异大，结合《房地产开发企业土地增值税清理

管理有关问题的通知》，税务机关至少还要证明甲企业提供的“凭证或资料不符合清算要求或

不实”。关于不符合清算要求与不实的标准，税法并没有很明确的规定。假设税务机关认定甲

企业提供的凭证不实，那么其还可能面临税务稽查的风险。

（二）房地产开发企业土地增值税稽查重点

1.税收优惠政策适用是否合法