第2章合并财务报表(4-6节)
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专题二合并财务报表课件
S1 （子公司）
S2 （子公司）
S21 （子公司）
S22 （子公司）
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❖ 5、合并财务报告的作用 ▪ 反映由母子公司组成的企业集团整体经营情 况的会计信息。 ▪ 有利于避免一些企业集团利用内部控股关系 ，人为粉饰财务报表情况的发生。
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❖ ㈡合并财务报表与母公司报表的关系 ❖ 两种观点：
一般了解即可
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❖1、母公司理论 ❖该理论认为合并财务报表是为母公
司自己的股东和债权人服务的，它 仅为母公司的股东和债权人提供财 务信息，将子公司的少数股东排除 在外。
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❖①不把子公司当作为独立法人看待，而 视其为附属机构。
❖母公司对子公司的控制不仅限于属于其 所有的部分，也包括少数股权的应享份 额，因此纳入合并报表的是子公司的全 部资产与负债。
母公司 报表
全部子公司
＋
报表
合并财务 报表
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❖ 3、合并财务报表的编制者
❖企业集团的控股公司或母公司
A （母公司）
编制 合并财务 报表
S1 （子公司）
S2 （子公司）
S21 （子公司）
S22 （子公司）
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❖ 4、合并财务报表的报告主体 ❖ 由母公司和其全部子公司组成的企业集团。
A （母公司）
系，编制合并报表的目的是向母公司股东报告 其所拥有的资源，而不是为了满足子公司少数 股东的信息需求。 ❖ 采用所有权理论编制合并财务报表时,要将子 公司所有资产、负债、收入、费用及利润，均 按母公司持有股权的份额计入合并财务报表中 。
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❖ 4、我国企业会计准则中采用的合并理论 ❖ 基本上采用实体理论，即在存在少数股权的情
合并财务报表课件
第二方面，要抵消母公司与其联营企业合营企业之间发生的未实现内部 交易损益。
第三方面，衍生问题。上述两方面的调整，可能导致母公司的有些资产 和负债金额发生变化，从而衍生出确认递延所得税负债或资产等问题。
▪ 1.权益法调整四个环节 （1）入账价值的调整 借：长期股权投资 贷：营业外收入 （2）确认投资损益（子公司净利润应进行公允价值调整、抵消与母公
▪ 假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑P公 司和S公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。
▪ 要求：
▪ （1）编制P公司2010年1月1日取得S公司80%股份的会计分 录。
▪ （2）在合并财务报表中编制2010年12月31日对长期股权投 资的调整分录。
▪ （3）在合并财务报表中编制2011年12月31日对长期股权投 资的调整分录。
二、合并财务报表合并范围的确定 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政 策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。 按照公司法的规定，一个企业的财务政策和经营政策由董 事会决定，因此，如果一家公司派往另外一家公司的董事， 占该公司半数以上的比重，则二者成为母子公司关系。
在合并工作底稿中，对子公司报表调整分两步： 1.取得投资时公允价值调整； 2.是资产费用化的调整。
▪
1.取得投资时公允价值调整 借：资产或负债 贷：资本公积 或反向的分录。
2.资产费用化的调整 借：管理费用、营业成本等 贷：固定资产、无形资产、存货等 或反向的分录。
▪ 二、长期股权投资从成本法调整为权益法 第一方面，要采用权益法重新核算长期股权投资。即调整权益法与成本 法存在差异的四个核算环节：①入账价值的调整；②期末按照享有子公 司净利润份额确认投资损益； ③宣告现金股利； ④其他权益变动。 其中，第二个环节即期末确认投资损益时，应按权益法的要求，对子 公司的账面净利润进行的两项调整：第一项是抵消当期母子公司之间内 部交易的影响，第二项是进行公允价值调整。
第三方面，衍生问题。上述两方面的调整，可能导致母公司的有些资产 和负债金额发生变化，从而衍生出确认递延所得税负债或资产等问题。
▪ 1.权益法调整四个环节 （1）入账价值的调整 借：长期股权投资 贷：营业外收入 （2）确认投资损益（子公司净利润应进行公允价值调整、抵消与母公
▪ 假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑P公 司和S公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。
▪ 要求：
▪ （1）编制P公司2010年1月1日取得S公司80%股份的会计分 录。
▪ （2）在合并财务报表中编制2010年12月31日对长期股权投 资的调整分录。
▪ （3）在合并财务报表中编制2011年12月31日对长期股权投 资的调整分录。
二、合并财务报表合并范围的确定 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政 策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。 按照公司法的规定，一个企业的财务政策和经营政策由董 事会决定，因此，如果一家公司派往另外一家公司的董事， 占该公司半数以上的比重，则二者成为母子公司关系。
在合并工作底稿中，对子公司报表调整分两步： 1.取得投资时公允价值调整； 2.是资产费用化的调整。
▪
1.取得投资时公允价值调整 借：资产或负债 贷：资本公积 或反向的分录。
2.资产费用化的调整 借：管理费用、营业成本等 贷：固定资产、无形资产、存货等 或反向的分录。
▪ 二、长期股权投资从成本法调整为权益法 第一方面，要采用权益法重新核算长期股权投资。即调整权益法与成本 法存在差异的四个核算环节：①入账价值的调整；②期末按照享有子公 司净利润份额确认投资损益； ③宣告现金股利； ④其他权益变动。 其中，第二个环节即期末确认投资损益时，应按权益法的要求，对子 公司的账面净利润进行的两项调整：第一项是抵消当期母子公司之间内 部交易的影响，第二项是进行公允价值调整。
合并财务报表
财务和经营政策，并能据以从该
控制权的标志是“决策权”和企“业的获经取营活利动中益获权取利”益。。
判断控制关系时，应强调实质重于形式的原则。
1、投资单位能够“控制”被投资单位的情形
➢ 投资单位拥有被投资单位半数以上的表决权
直接拥有 间接拥有 直接和间接合计拥有
10
第一节 合并财务报表概述
➢ 投资单位拥有被投资单位半数或半数以下的股权， 但满足以下条件之一的，也视为能够控制被投资 单位： 通过与其他投资者的协议，拥有被投资单位半 数以上表决权。 根据章程或协议，有权决定被投资单位的财务 和经营政策 有权任免被投资单位董事会或类似权力机构的 多数成员； 在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有 半数以上的表决权
现抵销前的数据基础可比性 ➢ 对非同一控制下企业合并取得的子公司，要对子公
司可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进行 调整，以满足所选择的的合并理念的要求 ➢ 将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果按权 益法进行调整
19
第一节 合并财务报表概述
（五）关于抵销处理 1、抵销处理的意义 合并财务报表反映的是包括母公司和纳入合并范围的
母公司——增加长期股权投资 子公司——形成所有者权益 ➢ 投资后被投资方向投资方宣派股利 母公司——确认投资收益 子公司——利润分配 从企业集团角度来看，这种股权投资引致的长期股权投资、 股本、投资收益、利润分配等要素变动，源于内部股权 投资业务，对投资双方个别报表的影响，应以抵销。
22
第二节 与内部股权投资有关的抵销处理
8
第一节 合并财务报表概述
三、合并范围的确定 合并范围：可以纳入合并财务报表的企业范围 （一）合并范围的确定原则 ➢ 该被投资单位是否属于子公司 ➢ 被投资单位被认定为子公司的标志是“控制”关
高级财务会计(第2章)合并财务报表(2012)
高级财务会计(第2章)合并财务报表(2012)
第一节 合并财务报表概述
1、合并报表概念
合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企 业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
反映的对象是通常由若干个法人组成的会计主体，是经济 意义上的主体，不是法律意义上的主体。
合并财务报表以纳入合并范围的个别财务报表为基础，根 据其他资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后， 抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对 合并财务报表的影响编制的。
1）交易性金融资产投资：不编制合并报表 2）持有至到期投资：不编制合并报表 3）长期股权投资
控制 共同控制 重大影响 非控制、非共同控制、非重大影响
7
企业合并与长期股权投资的关系
同一控制下的 企业合并
非同一控制下 的企业合并 结果1： 吸收合并、新设合并
结果2： 控股合并
会 计 方 法
合并时的处理： 购买法、权益结合法
如考虑被投资单位各个投资者的持股情况 投资者之间的相互关系 公司治理结构 潜在表决权等因素
25
第二节 合并财务报表范围
●在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑 在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持
有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认 股权证等潜在表决权因素。
10
合并报表编制理论基础比较
比较 项目
理 论 基 础
母公司理论
1、编制合并报表的 目的：满足母公司股 东的信息需求
2、对报表要素采用 “控制观”而非“拥 有观”
所有权理论
1、会计实体和其最终所有者是 一个整体，所有者对会计实体 的财产有绝对支配和处置权
2、会计实体的收益代表最终所 有者财富的增加，支出代表最 终所有者财富的减少 3、会计等式：资产－负债=所 有者权益，以计量、确认、报 告所有者权益为核心
第一节 合并财务报表概述
1、合并报表概念
合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企 业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
反映的对象是通常由若干个法人组成的会计主体，是经济 意义上的主体，不是法律意义上的主体。
合并财务报表以纳入合并范围的个别财务报表为基础，根 据其他资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后， 抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对 合并财务报表的影响编制的。
1）交易性金融资产投资：不编制合并报表 2）持有至到期投资：不编制合并报表 3）长期股权投资
控制 共同控制 重大影响 非控制、非共同控制、非重大影响
7
企业合并与长期股权投资的关系
同一控制下的 企业合并
非同一控制下 的企业合并 结果1： 吸收合并、新设合并
结果2： 控股合并
会 计 方 法
合并时的处理： 购买法、权益结合法
如考虑被投资单位各个投资者的持股情况 投资者之间的相互关系 公司治理结构 潜在表决权等因素
25
第二节 合并财务报表范围
●在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑 在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持
有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认 股权证等潜在表决权因素。
10
合并报表编制理论基础比较
比较 项目
理 论 基 础
母公司理论
1、编制合并报表的 目的：满足母公司股 东的信息需求
2、对报表要素采用 “控制观”而非“拥 有观”
所有权理论
1、会计实体和其最终所有者是 一个整体，所有者对会计实体 的财产有绝对支配和处置权
2、会计实体的收益代表最终所 有者财富的增加，支出代表最 终所有者财富的减少 3、会计等式：资产－负债=所 有者权益，以计量、确认、报 告所有者权益为核心
高级财务会计课件— 合并财务报表
100 700 1 100
-100
1 000 400
负债合计
实收资本（股本）
400
500
0
100
-100
500
100
未分配利润 所有者权益合计
100 600
0 100 100
-100 -100
600 1 000
负债和所有者权益总计 1 000
②P公司投出100万元货币资金取得S公司100%股权，
即P公司向S公司原股东支付100万元货币资金，取
得S公司原股东拥有的S公司100%股权。作为企业集
团整体，相当于用100万元货币资金取得了S公司原
有的资产和负债（即净资产），P公司个别财务报
表中的长期股权投资和S公司个别财务报表中的所 有者权益不应存在，应予抵消。
合并资产负债表
2013年12月31日
具体见“长期股权投资”章节内容。
2、合并日合并财务报表的编制
由母公司编制，包括：合并资产负债表、合并利润表
及合并现金流量表 （1）合并资产负债表 被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入 合并财务报表。 （2）合并日合并利润表 应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并 日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按 照合并财务报表的有关原则进行抵消。 （3）合并现金流量表
相关费用直接计入当期损益，即计入当期管理费用。
借：长期股权投资—A公司 资本公积 贷：银行存款 借：管理费用 贷：银行存款 25 600 3 000 28 600 120 120
编制合并日合并资产负债表时，甲公司应当进行如
下抵消处理： 借：股本 20 000 资本公积 8 000 盈余公积 1 200 未分配利润 2 800 贷：长期股权投资 25 600 少数股东权益 6 400 同时：恢复A公司留存收益中属于甲公司的部分： 借：资本公积 3 200 贷：盈余公积 960 未分配利润 2 240
-100
1 000 400
负债合计
实收资本（股本）
400
500
0
100
-100
500
100
未分配利润 所有者权益合计
100 600
0 100 100
-100 -100
600 1 000
负债和所有者权益总计 1 000
②P公司投出100万元货币资金取得S公司100%股权，
即P公司向S公司原股东支付100万元货币资金，取
得S公司原股东拥有的S公司100%股权。作为企业集
团整体，相当于用100万元货币资金取得了S公司原
有的资产和负债（即净资产），P公司个别财务报
表中的长期股权投资和S公司个别财务报表中的所 有者权益不应存在，应予抵消。
合并资产负债表
2013年12月31日
具体见“长期股权投资”章节内容。
2、合并日合并财务报表的编制
由母公司编制，包括：合并资产负债表、合并利润表
及合并现金流量表 （1）合并资产负债表 被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入 合并财务报表。 （2）合并日合并利润表 应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并 日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按 照合并财务报表的有关原则进行抵消。 （3）合并现金流量表
相关费用直接计入当期损益，即计入当期管理费用。
借：长期股权投资—A公司 资本公积 贷：银行存款 借：管理费用 贷：银行存款 25 600 3 000 28 600 120 120
编制合并日合并资产负债表时，甲公司应当进行如
下抵消处理： 借：股本 20 000 资本公积 8 000 盈余公积 1 200 未分配利润 2 800 贷：长期股权投资 25 600 少数股东权益 6 400 同时：恢复A公司留存收益中属于甲公司的部分： 借：资本公积 3 200 贷：盈余公积 960 未分配利润 2 240
高级财务会计第二章合并财务报表ppt课件
权益＝34 000 000×20％＝6 800 000
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第一节 合并财务报表概述
◦ 经济实体理论
经济实体理论涵义 ◦ 该理论认为母子公司从经济实质上说是单一个体，合并财务报
表应从整个企业集团的角度出发为全体股东的利益服务。
18
第一节 合并财务报表概述
经济实体理论主要特点 ◦ 子公司中的少数股东权益是企业集团股东权益的一部分，在
权益（34 000 000＋6 000 000）×20％＝8 000 000
26
第一节 合并财务报表概述
合并财务报表的种类
◦ 合并资产负债表 ◦ 合并利润表 ◦ 合并现金流量表 ◦ 合并所有者权益（或股东权益）变动表 ◦ 附注
27
第一节 合并财务报表概述
合并财务报表的编制原则
◦ 统一母子公司会计期间 ◦ 统一母子公司会计政策 ◦ 以母子公司个别财务报表为基础 ◦ 一体性原则 ◦ 重要性原则
15
第一节 合并财务报表概述
项目 存货 固定资产 无形资产 长期应付款
账面价值 公允价值 差额
1 000 000 1 200 000 200 000
10 000 000
600 000
15 000 5 000 000 000
800 000 200 000
4 000 000 3 400 000 600 000
行条款、需要单独考虑或综合考虑的其他合约安排等。但是，本企 业和其他企业或个人执行潜在表决权的意图和财务能力对潜在表决 权的影响除外。
◦ 不仅要考虑本企业在被投资单位的潜在表决权，还要同时考虑其他
企业或个人在被投资单位的潜在表决权。
◦ 不仅仅要考虑可能会提高本企业在被投资单位持股比例的潜在表决
第2章合并财务报表1
（二） 权益结合法
又称联合法。这种方法的实质内容是：企业之间的联合，难以分 辨谁是购买者，谁是被购买者，所以不存在交易，同时联合前后的 管理方针，经营政策也不会有大的变动。因而不存在新的会计基础。 所以合并报表只是参与联合公司的账面价值的合并，没有增值，也 不会产生商誉。
（三） 实体法 这种方法把母子公司集团的形成看作新实体的创立。创立新
☞投资方持有半数以上股权但却不能控制被投资方的情形
注意辨析
持有股权与拥有表决权 “潜在”表决权
（二）母公司与子公司
如果：
甲公司
则：
投资并控制
乙公司
子公司 母公司
无论规模大小、 无论经营性质是否与母公司相同 母公司所控制的特殊目的实体
都要纳入合并范围
（三）不纳入合并范围的情况
• 下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务 报表的合并范围：
认定原则：
实质重于形式
具体认定： ☞投资方拥有半数以上表决权因而能够控制被投资方的情形
（1）直接拥有半数以上
P 80% S
P公司直接拥有S 公司80%的股份
（2）间接拥有半数以上
P 80% S1
70%
70%
S3
P公司间接拥有S3 公司70%的股份
（3）直接和间接合计拥有半数以上
P 90%
30% 60%
股权取得日的 合并报表
股权取得日后的 合并报表
按反映的具体内容 不同进行分类
合并资产负债表
合并利润表
合并所有者权益 变动表
合并现金流量表
非同一控制下 企业合并
同一控制下 企业合并
合并类型不同， 合并报表也不同
两种分类标准
第2章合并财务报表
要求：分别编制2012年、2013年12月31日对S公司个别报表的调整分
录以及对长期股权投资的调整分录。
20
（1）2012年对子公司个别报表的调整
借：固定资产——原价
100
贷：资本公积——年初 100
借：管理费用
5（100÷20）
贷：固定资产——累计折旧 5
（2）2013年对子公司个别报表的调整
借：固定资产——原价
要反映本期合并前的实现净利润情况； 被合并方在合并前实现的净利润单项反映
合并现金流量表的编制要点
要反映本期期初至合并日的现金流动情况 24
【举例】同一控制下股权取得日合并资产负债表的编制
资料： 被合并方可辨认净资产账面价值500万，其中：股本400万，留存收益100万。
合并方支付的合并对价450万，取得被并方100%的控股权。
8
一、合并报表的编制原则
（一）以单独报表为基础原则
➢是真实性原则的要求 ➢解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在
合并财务报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。
（二）一体性原则
在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销
9
二、编制合并报表的基础工作
（一）统一会计政策 （二）统一会计期间 （三）提供必备资料
借：长期股权投资
796（995×80%）
贷：投资收益
796
借：投资收益
480（600×80%）
贷：长期股权投资
480
借：长期股权投资
80（100×80%）
贷：资本公积——本年
80
（4）2013年对长期股权投资的调整
借：长期股权投资
396（796-480+80）
【精编】合并财务报表概述PPT课件
基础工作 开设工作底稿 将单独报表数据过入工作底稿 加计合计数 编制调整分录、抵消分录 计算合并数 将合并数抄入各合并报表
（四）关于调整处理
哪些调整？
为何调整？
为统一会计政策、统一会计期间所作的调整
实现抵销前的数据基础可比性
对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整
• 1.所有权理论：它是把公司视为所有权的一种延 伸，强调一种严格的所有权关系。运用到报表合 并，强调并入母公司报表的子公司资产、负债、 损益必须为母公司持有子公司股权所拥有的部分， 属于少数股东所拥有的部分不能在合并报表中反 映。在编合并报表时，严格按所有权划分母公司、 子公司少数股东在子公司资产、负债、损
股权取得日后的 合并报表
非同一控制下 企业合并
合并资产负债表
按反映的具体内容 不同进行分类
合并资产负债表 合并利润表
合并类型不同， 合并报表也不同
合并所有者权益 变动表
合并现金流量表
两种分类标准
三、 合并范围
含义： 是指纳入合并报表的企业范围
合 并 范 围
正确界定合并范围的意义：
☞完善合并会计的理论体系 ☞避免实务中的主观随意性 ☞提高合并报表信息相关性
第二章 合并财务报表
第一节 合并财务报表概述 第二节 与内部股权投资有关的抵消处理 第三节 与内部债权、债务有关的抵消处理 第四节 与内部资产交易有关的抵消处理 第五节 编制合并财务报表的其他问题 第六节 合并财务报表综合举例
核心知识点：
合并财务报表的编制原理和方法
1
第一节 合并财报表的种类 三、合并范围的确定 四、合并财务报表的编制程序
• 具体编制合并报表时运用该理论的特点：
（四）关于调整处理
哪些调整？
为何调整？
为统一会计政策、统一会计期间所作的调整
实现抵销前的数据基础可比性
对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整
• 1.所有权理论：它是把公司视为所有权的一种延 伸，强调一种严格的所有权关系。运用到报表合 并，强调并入母公司报表的子公司资产、负债、 损益必须为母公司持有子公司股权所拥有的部分， 属于少数股东所拥有的部分不能在合并报表中反 映。在编合并报表时，严格按所有权划分母公司、 子公司少数股东在子公司资产、负债、损
股权取得日后的 合并报表
非同一控制下 企业合并
合并资产负债表
按反映的具体内容 不同进行分类
合并资产负债表 合并利润表
合并类型不同， 合并报表也不同
合并所有者权益 变动表
合并现金流量表
两种分类标准
三、 合并范围
含义： 是指纳入合并报表的企业范围
合 并 范 围
正确界定合并范围的意义：
☞完善合并会计的理论体系 ☞避免实务中的主观随意性 ☞提高合并报表信息相关性
第二章 合并财务报表
第一节 合并财务报表概述 第二节 与内部股权投资有关的抵消处理 第三节 与内部债权、债务有关的抵消处理 第四节 与内部资产交易有关的抵消处理 第五节 编制合并财务报表的其他问题 第六节 合并财务报表综合举例
核心知识点：
合并财务报表的编制原理和方法
1
第一节 合并财报表的种类 三、合并范围的确定 四、合并财务报表的编制程序
• 具体编制合并报表时运用该理论的特点：
合并财务报表概述、合并范围和编制程序PPT课件
5.不应纳入合并范围的子公司
不能有效控制或控制权受限制
如，已宣告被清理整顿、破产的原子公司。此时债权人组 成的清算小组控制了公司
已宣告被清理整顿-
债权人组成的清算小组控制了公司
破产的原子公司-
破产管理人控制了公司
6. 子公司概念 VS 分公司概念
是否是法人 是否独立纳税 是否独立承担债务
（一）定义： 合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形
成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金 流量的财务报表。
▪ 母公司：是指有一个或一个以上子公司的企
业(或主体，下同)。
▪ 子公司：是指被母公司控制的企业。
编制主体：是一个超越法律形式的经济实体， 即由母公司及其子公司组成的企业集团。
4
对定义的理解：
3．P公司持有C公司40％股权，并且A公司持有C公司40 ％的权益性资本。C公司章程无特殊规定。
19
三、合并编制程序
1. 了解集团结构，以确定合并报表的编制范围。 2. 编制合并工作底稿。
1. 将个别资产负债表、利润表各项目的数据过入合并 工作底稿。
© 2004 Deloitte Touche Tohmatsu
司25%B公司的股权 C:甲公司拥有C公司30%的股权，B公司拥有C
公司25%的股权 D:甲公司拥有D公司35%的股权，A公司持有D
公司25%的股权 E:甲公司拥有E公司40%的股权，D公司拥有E
公司40%的股权
14
三、合并财务报表的合并范围
7.35%
唐氏兄弟
33.10%
德隆国际
92%
新疆德隆
第2章 购买日的 合并财务报表
2010－10
1
主要内容
《合并财务报表》PPT课件
二、编制合并财务报表的程序
• 〔一〕设置合并工作底稿 • 〔二〕将母公司、子公司个别资产负债表、利润
表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数 据过入合并工作底稿,并在合并工作底稿中对母公 司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总, 计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、 所有者权益变动表各项目合计金额.
• 贷〔或借〕："资本公积"
〔二〕合并抵消处理 P414-421 例25-2
20##末
20##末
20##末
20##末
• 第五节 长期股权投资与所有者权益的合并 处理<非同一控制下>
• 一、非同一控制下取得子公司购买日合并 财务报表的编制
• 〔一〕按公允价值对非同一控制下取得的 子公司的财务报表进行调整
• 包括： • 1.合并资产负债表 • 2.合并利润表 • 3.合并所有者权益变动表 • 4.合并现金流量表
二、合并财务报表的编制原则
• 1.以个别财务报表为基础编制 • 2.一体化原则 • 3.重要性原则
第二节 合并范围的确定
• 一、控制的概念
• 是指一个企业能够决定另一个企业的财务 和经营政策,并能据以从该另一个企业的经 营活动中获得利益的权力.
• 〔三〕 编制调整分录和抵销分录,将内部交易对 合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理
• 〔四〕 计算合并财务报表各项目的合并数额. • 〔五〕 填列合并财务报表.
三、编制合并财务报表需要调整抵消的项目
• 〔一〕编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 • <1>母公司对子公司股权投资项目与子公司所有
用的会计政策一致.
•
资产负债表
•
甲公司 乙公司
第二章 合并财务报表基础 《高级财务会计》PPT课件
合并理论—所有权理论
l 合并非全资子公司时，应当按照母公司实际 拥有子公司的股权比例，合并子公司的各项 资产、负债、收入及费用等，即应采用比例 合并法来编制合并会计报表。
l 所有权理论运用到对共同控制实体的合并中 被认为是合适的。在共同控制实体中，没有 一家企业能够对共同控制实体实施控制。
我国准则对合并范围的规定
表决权比例标准
l 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位 半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投 资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被 投资单位的除外。
P 公司
80%
S 公司
P公司 80% 30% 90%
S1公司 S2公司
70% 30% S3公司 S4 公司
我国准则对合并范围的规定
实质控制标准
合并范围的确定，强调控制，而不是拥有。 当母公司合并非全资子公司时，应当将子公司的
各项资产、负债、收入及费用等全部予以合并， 即应采用完全合并法来合并会计报表。
合并理论—实体理论
在实体理论下，少数股东权益同母公司股 东权益一样，都是企业集团这一联合体的 股东权益，少数股东在子公司所享有的净 收益是企业集团净收益的一部分，它是企 业集团净收益在少数股东和多数股权股东 之间分配归属于少数股东的部分。
l 合并利润表
l 营业收入
l 。。。。
l 利润总额
l 减：所得税
l
少数股东损益
l 净利润
2006年以前中国上市公司采用该理论。
合并理论—实体理论
实体理论：权益理论中的主体观念。会计主体与 其终极所有者是相互独立存在的个体。
合并会计报表是企业集团各成员企业构成的经济 联合体的会计报表，它强调企业集团是单一经济 主体这一概念。
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贷：应收账款——坏账准备
注：可以将2、3的分录合在一起，也可以单独写
P53 例2-17
【习题5】内部债权债务的抵消
资料：
•母公司坏账损失采用备抵法，按年末应收账款余额的0.5%计提 坏账准备。 •2007年末母公司应收账款余额30000元为应向子公司收取的销 货款，2008年末母公司应收账款余额50000元全部为子公司的 应付账款。 •两年中子公司各年末应付账款余额分别为35000、60000元。 •其他业务略。 •上述资料对单独报表的影响及抵销分录的编制见表4。
• （1）假设子公司内部购入存货全部未销；
• （2）假设内部购入的存货全部已销；
• （3）假设2007年12月20日，子公司购入的存货对 外销售60%，取得收入18000元，货款已收到，余 下的40%作为存货；
• （4）在连续编制合并报表时，抵销分录如何做？
答案
（1）借：营业收入 贷：营业成本 存货
合并财务报表
第二章 合并财务报表
第一节 合并财务报表概述
(理解)第二节Leabharlann 合并财务报表的编制程序(掌握)
第三节 股权取得日合并财务报表的编制 (理解)
第四节 股权取得日后合并资产负债表的编制 (掌握)
第五节 股权取得日后合并利润表的编制 (掌握)
第六节 股权取得日后合并现金流量表的编制 (理解)
核心知识点： 合并财务报表的编制原理和方法
（二）第二类抵销分录
抵消内部债权债务
1、 内部应收账款与应付账款的抵销
借：应付账款 贷：应收账款
内部应收票据与应付票据的抵销、 内部预付账款与预收账款的抵销、 内部应收股利与应付股利的抵销、 内部其他应收款与其他应付款的抵 销分录，基本与之相同。
2、内部应收款项已提坏账准备的抵销
a、借：应收账款 贷：资产减值损失
• 借：期初未分配利润（以前年度存货价值 虚增）
• 贷：存货 （本年仍未实现的利润）
•
营业成本（本年转为实现的利润）
注意：内部存货交易的抵销——调整递延所得税
如果采用资产负债表债务法核算所得税，则：由于抵 消了存货价值中包含的未实现利润导致合并资产负债表 中存货的账面价值与其计税基础之间出现差额。这时， 需要调整递延所得税。
①内部交易的买方当年购入的存货并未售出
借：营业收入 贷：营业成本 存货
（卖方收入多算） （卖方成本多算） （买方存货价值虚增）
②内部交易的买方当年购入的存货当年全部售出
借：营业收入 贷：营业成本
（卖方收入多算） （买方成本多算）
③当年购入的存货，留一部分，卖一部分
借：营业收入
（内部交易卖方收入）
（三）第三类抵销分录 2、抵销内部固定资产交易
①交易当年
a、抵销固定资产价值中包含的未实现内部销售利润
借：营业收入 贷：营业成本 固定资产
[内部交易销售收入] [内部交易销售成本] [内部交易未实现利润]
1、根据期末内部应收账款余额作如下抵销：
借：应付账款
贷：应收账款
2、根据期初内部应收账款已提过的坏账准备作如 下抵销 ：
借：应收账款——坏账准备 贷：期初未分配利润
3、根据当年内部应收账款所计提或反冲坏账准备 的会计分录，倒过来即为抵销分录：
借：应收账款——坏账准备 或 借：资产减值损失
贷：资产减值损失
① 50000
应付账款 未分配利润
资产减值损失 未分配利润——期初
-250 100 -150
60000
① 50000
250
②100 ②150
未分配利润——期末 -250
250
合并数
0 5000
0 0 0
0
10000 0 0 0 0
了解：持有至到期投资与应付债券的抵销
• 借：应付债券
（发行方账面价值）
贷：持有至到期投资（投资方账面价值）
投资收益 （差额）
• 如果债券是分期付息，已计未付利息的抵销 分录为：
借：应付利息
贷：应收利息
（三）第三类抵销分录 与内部资产交易有关的抵销
1、抵销内部存货交易 2、抵销内部固定资产交易 3、抵销内部资产计提的减值准备
（三）第三类抵销分录
1、抵销内部存货交易
①内部交易的买方当年购入的存货并未售出 ②内部交易的买方当年购入的存货当年全部售出 ③当年购入的存货，留一部分，卖一部分 ④上年购入的存货本年全部留存 ⑤上年购入的存货本年全部售出 ⑥上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分
借：递延所得税资产（内部存货交易未实现的利润×税率） 借或贷：所得税费用（本期应调整递延所得税）
贷：未分配利润（期初）（前期已调整的递延所得税） •P65例2-21
习题6
• 2007年12月10日，母公司（甲公司）销售给子公 司（乙公司）货物一批，取得收入20000元，增值 税3400元，本批货物的成本为14000元，款项已经 支付，假设不考虑所得税。编制2007年12月31日 的合并资产负债表的抵销分录。
[坏账准备期末余额] [坏账准备当期计提数]
b、借：应收账款 借或贷：资产减值损失 贷：期初未分配利润
[坏账准备期末余额] [坏账准备当期冲销或计提数] [坏账准备期初余额]
引申
内部交易形成的存货、固定资产、投资等资产， 其已提跌价准备或减值准备的抵销处理，原理同上。
总结：内部应收、应付抵销分录的编制步骤
贷：营业成本（差额）
存货 （留存存货价值虚增）
④上年购入的存货本年全部留存
借：期初未分配利润（内部交易卖方上年的收入支出多 算）
贷：存货（内部交易买方存货的虚增价值）
⑤上年购入的存货本年全部售出
借： 期初未分配利润（内部交易买方存货的虚增价值） 贷：营业成本（本年转为实现的利润）
⑥上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分
工作底稿的编制……
表4
合并报表工作底稿（简示）
项目
2007年：
应收账款 应付账款 未分配利润
资产减值损失
未分配利润——期末
2008年：
应收账款
单独报表
调整、抵销分录
母公司 子公司
借
贷
29850
-150 150 -150
35000
②150 ①30000
①30000
150
②150 150
49750
②250
（2）借：营业收入 贷：营业成本
（3）借：营业收入 贷：营业成本 存货
20000 14000 6000
20000 20000 20000 17600 2400
• （4）借：期初未分配利润 存货
借：期初未分配利润 贷：营业成本
借：期初未分配利润 贷：营业成本 存货
6000 6000 6000 6000 6000 3600 2400