资产评估增值

1.在不涉及补价的前提下，以非货币性资产换入投资的一方，应当按照换出资产的账面价值，加上应当支付的相关税费作为换入资产的入账价值。

2.如果涉及补价，应区别不同情况进行处理：

①支付补价的，应以换出资产的账面价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换入投资的入账价值；

②收到补价的，应按换出资产的账面价值，加上应确认的收益和相关的税费后减去补价后的余额作为换入投资的入帐价值。具体公式如下：换入投资入账价值＝换出资产账面价值－（补价／换出资产公允价值）×换出资产账面价值＋应支付的相关税费

或者：换入投资入账价值＝换出资产账面价值+应确认的收益+应支付的相关税费—补价

其中：应确认的收益＝补价－（补价／换出资产公允价值）×换出资产账面价值－（补价/换出资产的公允价值）×应交的相关税金及教育费附加

对于对外投资发生的评估增值，在会计处理上可能影响相关税费的计算，进而影响到股权投资的入账成本，具体详见下文例1。

（二）税务上的处理

按照国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]第118号）和其他相关的规定，企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，应将非货币性资产的公允价值（或者评估价）超过非货币性资产账面价值的差额确认当期所得。

（三）举例分析

例1：甲企业2004年9月1日以现金20万元和一台设备投资于乙企业，该设备的账面净值为260万元（原值300万元），经评估确认为400万元（不含税价格）换取乙企业普通股300万股（每股面值1元）。为说明简便，不考虑其他费用和除增值税以外的其他税金。

[分析与处理]

1.会计处理：在办理股权转让手续后，应当先判定该项交易是否属于非货币性交易，通常情况下的判定标准为：支付的货币性资产占换入资产的公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和）的比例低于25%（含25%），则视为非货币性交易。本题中20÷420×100%=4.76%<25%，所以属于非货币性交易。因为甲企业的设备评估价格高于原值，故应缴纳增值税400×4%÷2=8万元；换入长期股权投资的入账价值：20+260+8=288万元。

公积”科目，贷记“实收资本”科目。就此可以看出，因清产核资而发生的资产评估增值除了计入“资本公积”外，在会计上是不确认收益的。

（二）税务上的处理

1．在所得税方面，对清产核资发生的资产评估增值税务的处理和会计上是基本一致的。

《关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知》财税字[1997]77号文件规定，纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额。国家税务总局《关于城镇集体企业单位清产核资若干税收财务处理规定的通知》（国税发[1998]55号）文件规定：对城镇集体企业在全国统一组织的清产核资中，其固定资产价值重估后增值的部分不计征所得税，并可提取相应的折旧在税前扣除。

２．在房产税、印花税方面，对清产核资发生的固定资产评估增值的部分均要按规定缴纳房产税和印花税。

（三）举例分析

例2：A企业于2005年度按照法定程序清查企业资产，涉及一项原值为1000万元的办公楼，折旧年限20年，已使用10年，经过评估增值300万元。为考虑方便，假设残值不计，清产核资过程中未发生其他各项资产损失。该企业不享有任何的税收优惠政策，当地计征房产税规定的房屋余值按照房屋原值的20%计算。

[分析与处理]

1.会计处理：

评估增值时：

借：固定资产 3000000

贷：资本公积——其他资本公积（清产核资评估增值）3000000

由于假设清产核资过程中未发生其他各项资产损失，所以评估完毕后按规定：

借：资本公积——其他资本公积（清产核资评估增值） 3000000

贷：实收资本 3000000

2.税务处理：

房产税方面：因评估增值的每年需多缴纳房产税300 ×（1－20％）×1.2%＝2.88万元

印花税方面：需缴纳印花税300×5‰＝1.5万元

三、因股份制改造发生的资产评估增值

（一）会计上的处理

企业因进行股份制改造而发生的资产评估增值，应当根据评估确定的资产价值调整资产账面价值，并可以计提折旧。将按规定评估增值未来应交的所得税计入“递延税款”的贷方，资产评估净增值扣除未来应交所得税的差额计入“资本公积——资产评估增值准备”。当企业按照规定在计

提折旧、使用或摊销或者按规定的期限结转计入应纳税所得额时，其应交的所得税借记“递延税款”贷记“应交税金——应交所得税”。企业原计入资本公积的增值准备未实现前不作处理，待到实现后转入“资本公积——其他资本公积转入”。

（二）税务上的处理

《关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知》（财税字［1997］77号）文件第四条规定，企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整帐户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。其精神就是固定资产评估增值部分应缴纳所得；《关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的补充通知》（财税字［1998］50号）文件第二条规定，资产评估增值的资产范围应包括企业固定资产、流动资产等在内的所有资产。其精神是资产评估净增值部分，不仅仅指固定资产增值部分，还应包括流动资产增值部分都应缴纳所得税。

同时应当注意，股份制改造发生资产评估增值仅适用于内资企业，而对于外商投资企业因改组或与其他企业合并成为股份制企业而进行资产重组的，税法规定其改组过程中发生的重估价值与资产账面价值之间的差额，应计入外商投资企业资产重估当期的损益并计算缴纳所得税。

（三）举例分析

例3：甲（内资）企业实施股份制改组，固定资产原账面价值1000万元，已提折旧200万元，经评估该固定资产原值1060万元，累计折旧200万元，该固定资产评估增值60万元，尚可使用年限为10年。若原改组企业以评估价值折成股份公司股本，股份公司成立后固定资产采用直线折旧法（假若不考虑净残值率），适用企业所得税率为33%。

[分析与处理]

甲企业改组后的企业固定资产按其评估价值入账并计提折旧，其会计分录如下：

1.根据资产评估报告调整原账面价值

借：固定资产 600000

贷：递延税款 198000

资本公积——资产评估增值准备 402000

2.企业改制成功后对该固定资产增值部分每月计提折旧

借：制造费用等 5000

贷：累计折旧 5000

3.企业每年结转递延税款时

借：递延税款 19800

贷：应交税金——应交所得税 19800

4.企业结转资本公积准备实现

借：资本公积——资产评估增值准备 402000