土地增值税成本合理真实相关成本归集合理分摊及税法和会计相协调原则

以“案”解说土地增值税成本扣除的六个“标尺” 土地增值税被称为“房地产第二企业所得税”，是抑制房地产投机的税收利器。因其税率高，征管程序复杂，土地增值税已经成为广大纳税人和税务人员关注的热点税种。而成本扣除问题则是土地增值税的核心难点。本文以案例形式向大家介绍了土地增值税成本扣除的六个原则，即成本扣除的

“标准尺度”。

原则一：合法性原则在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的

支出未取得合法凭据的不得扣除。房地产业合法扣除凭据的

类型很多，一般情况下，发票是重要的扣除凭据之。但是

土地出让金、拆迁补偿费、工资福利费等，并不以发票为唯

合法凭证。在实际工作中，有些房地产企业以“白条”或者普通收据的形式入账，这些是不能作为合法有效凭据在土地增值税税前扣除的。

案例1

A房地产开发企业成立于90年代，其开发的楼盘于2017年达到应清算条件。税务机关在清算审核时，发现如下情况: 列支的20万元成本无发票，只有对方的收据；拆迁补偿费200万元只有签收单据，没有拆迁合同、拆迁明细表及政府

拆迁相关文件等证明材料；1万元的某项事业单位收费，开具的不是行政事业性收费的财政专用票据。以上三种情况列支的成本均不符合合法性原则，如果企业无法在税务机关要求的时限内补充合法有效凭证，不予在土地增值税税前扣除。

原则二：真实性原则扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的。真实性原则是合法性原则的重要补充。如果企业取得了合法凭证，但是税务机关结合合同、工程造价资料以及支付凭证等认定相应成本不真实的，也有很大可能将相应成本费用剔除。另外，《广东省地方税务局土地增值税清算管理规程（暂行）》（广东省地方税务局2014年第3号）列举了多种可以核定征收的情况，对于符合条件的相关情形，税务机关也很有可能依据上述规程的规定开展核定征收。

案例2

税务机关在对B房地产开发企业开发的某大型小区开展清算时，发现其建安工程费畸高，不含装修每平方米造价达7000元。税务机关调取了企业账册，认真审核了资金流向，工程结算相关资料等，结合税务机关开发的工程造价评估系统，并聘请专业的工程造价师参与指导，最终发现其虚增建筑安装成本1亿元，作出调减1亿元成本的处理。

案例3

税务机关在对广州某C房地产开发企业开发的某大型小区开展清算时，发现其列支的200万元的工程款成本未实际支付。税务机关要求企业在规定期限内提供上述工程款实际支付的证明，结果企业在既定期限内未予提供。当地税务机关很有可能根据当地相关土地增值税规范性文件，对上述200万元认定为“未实际发生”而不予扣除。

原则三：成本和费用准确归集原则扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集，不得混淆。土地增值税扣除项目包含土地成本，开发成本，房地产开发费用，税金等。而房地产开发费用中的管理费用和销售

费用是按照土地成本和开发成本合计金额的5%扣除。因此区分成本和费用对于土地增值税税额影响重大，也是税务机关在清算审核时的重要关注点。

案例4

D房地产企业开发了某房地产项目，税务机关在清算审核时候，发现如下问题：企业在“开发间接费” 福利费5000万元，但

中列支工资

上述工资福利费均是支付给财务人员和其他非项目管

理人员的；该项目出现工程纠纷，该企业与他

人打官司，并支付律师费15万元，企业将该笔律师费计入到“开发间接费”中企业支付销售佣金1000万元，也将其计

入到“开发间接费”中。税务机关认为，上述扣除项目均应

计入到房地产开发费用中,不应当计入到开发成本，并对其

进行了调整。

原则四：相关性原则扣除项目金额中所归集的各项成本和费用必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的。

案例5

E房地产开发企业与国土局签订土地出让合同，获取了-

块土地F，但土地出让合同同时约定E房地产开发企业必须将该地块旁边的一块土地G平整成绿化用地。E房地产企业

最终花费100万元将G 土地按照政府要求进行了平整。由于

上述100万元是F地块相关的成本，因此在F地块进行土地

增值税清算时，该100万元准予扣除。E企业同时赞助附近的一省重点小学50万元。由于该赞助并不是该项目的直接相关的支出，因此不应当作为项目的成本费用扣除。

原则五：合理分摊原则纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的

分配方法，分摊共同的成本费用。2013年颁布的《企业产品成本核算制度》以及土地增值税相关规范性文件，均对房地产开发企业的成本分摊方法进行了明确。

案例6

H房地产开发企业开发了一大型楼盘，该楼盘分两期建设，两期项目分别立项。该企业按照土地出让合同要求，耗资3000万元建设了一所小学和幼儿园。税务机关在对已达可

清算条件的一期项目进行清算时，按照建筑面积法将3000 万元成本在一期和二期之间进行了分摊。

案例7

房地产开发企业开发的项目中含有普通住宅和商铺。其中普通住宅毛坯交房，但是商铺是精装交房的。按照合理分摊原则，不能准确归集的成本费用可以用建筑面积法等方法分摊，可以单独归集的，如商铺的装修款单独归集给商铺而不用整体分摊。

原则六：会计和税法相协调原则对同一类事项，应当采取相同的会计政策或处理方法。会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准。土地增值税相关的规范性文件较少，在存在涉税争议时，对于税法没有明确的，可以按照会计核算的相关规定来判断。而对于税法的规定与会计冲突时，要以税务处理规定为准。

案例8

广州J房地产开发企业开发某项目，并耗资1000万元建设了销售中心，预售完毕后该销售中心被拆除掉。税务机关在进行土地增值税清算时，发现该企业将1000万元计入到开发成本中。参与清算的税务人员认为，由于销售中心建造成本是为销售产品而发生的，按照会计准则的相关规定，应当计入

中。税务机关最终参照会计准则相关规定，

将上述1000万元开发成本调整为房地产开发费用。