第二章 成本管理及其计量模式的发展历程

2.3.2 绝对真实性成本观念下的标准 成本与预算控制
标准成本制度是指在产品投产前，严格按照科学的方法 制定其人工、材料的消耗标准，以此为基础形成产品标 准成本中的材料标准成本和人工标准成本。 预算控制是指事先按期间编制制造费用预算，并算出制 造费用的标准分配率，再据以确定产品标准成本中的制 造费用标准成本。 共同特点是：首先通过测算，制定出使未来活动理想规 范的标准或预算数，然后将它们作为控制实际发生的依 据，并进一步分析它们产生差异的原因，确定其经济责 任，提出管理建议和措施。 成本计量从历史成本的事后核算，逐步转向标准成本的 事前策划和事中控制。
1531年，拉法埃洛· 迪弗朗切斯科· 迪梅奇合伙 企业的账簿体系
日记账 现金账 纺毛工账 织布工账 染色工账
分录账
ຫໍສະໝຸດ Baidu
总 账
工资总账
2.1.4 经验管理阶段成本计量模式小结
具有以下几个基本特征： 1.成本计量的目的主要是为了提供期末存货数据。 2.对成本构成要素和成本习性认识不足。 3.成本计量主要借助于统计工具，成本记录是独立 于复式账户体系之外的。 原因可以归结为三点： 1.当时的工业生产企业仍然是小规模的和个人经营 方式的，他们对成本计量还没有迫切要求。 2.重型机械设备还比较少，间接费用仅占很小的比 重。 3.企业之间对成本计算方法相互保密。
12和13世纪的意大利商业和金融业的发展 使复式簿记成为可能。 帕乔利（Paciolo）1494年《算术、几何及 比例概要》一书的出版确立了复式记账法， 标志着近代会计的诞生。 没有提及财务报表的提供，没有对一定期 间所获的利润进行确定，也没有划分会计 年度。
2.1.3 工业会计
成本会计开始产生，成本计量方法开始出 现。 英国的汤普森（1777）以亚麻织袜为例， 最早介绍了分步成本计算方法。 佩恩（1817）介绍了分批成本计算法和分 步成本法。 英国的F· 克朗赫尔姆（1818）最早介绍 W· 了永续盘存制法。
2.3 现代成本管理阶段成本计量模式
2.3.1 管理会计的形成 2.3.2 绝对真实性成本观念下的标准成本与 预算控制 2.3.3 条件真实性成本观念下的标准成本与 预算控制 2.3.4 多维成本概念的提出
2.3.1 管理会计的形成
成本会计从单纯计算发展到计算与控制相结合，因此从 传统会计中分化出来，成为一门独立的管理会计学科。 H· 奎因坦斯（1922）撰写了《管理会计：财务管理 W· 入门》，首次提出了“管理会计”的概念。 J· 麦金西（1924)的《管理会计》是第一本较系统地 O· 论述管理会计概念和理论的著作。他主张，把企业的服 务中心从对外的财务会计报告转向对内的管理会计信息 决策支持和控制方面。 1924年，J· 布利斯撰写了《通过会计进行经营管理》， H· 财务报表分析的目的就是为了提高经营管理者的企业经 营效率和财务管理水平。 1929年，M· 海斯出版了《供经理控制用的会计》， V· 将企业内部的组织机构分为决策机构和执行机构两大类 型。 1930年，C· 查特· 哈里森写成了《标准成本》
2.4.2 成本管理会计系统相关性丧失 的原因
知识经济是一种以知识为主导的经济，它给人类社会带 来了方方面面的变化。企业管理表现如下特点： 1.企业“两头在内、中间在外”，呈现哑铃型组织。 2.对不断变化的市场做出快速反应是企业重要的竞争素 质。 3.战略管理已成为企业的灵魂，企业十分重视战略信息。 4.全面改善企业的T、Q、C、S、E水平是企业的努力 方向。 5.企业技术和管理有集成化趋势。
2.4.4 1987年以来成本计量模式总结
1.1987年卡普兰和托马斯在其著作《相关性消 失：管理会计的兴衰》中向人们揭示了原有的成 本会计系统提供的成本信息已失去了决策相关性， 管理会计落后于管理的需要，提出应重构管理会 计体系。这在会计界引起了巨大的影响，并由此 拉开了管理会计改革的序幕。 2.企业新管理方法和新信息技术层出不穷，新的 成本会计方法大量应用。
微笑曲线
20世纪80年代以后相继出现了全面质量管理 （TQM）、敏捷制造（AM）、适时制（JIT）、 企业资源计划（ERP）和供应链管理（SCM） 等新的管理技术。传统的成本会计方法有碍于新 管理技术的应用： （1）成本重心前移，使成本信息出现“时滞”； （2）传统成本计量模式的“好量疏质”“忽视 核心竞争”等缺陷，与现代化管理思想相抵触； （3）传统成本计量建立的基准点是“短期的” （1个月到1年），反映企业短期的成本信息，将 固定成本短期期间化处理，淹没了大量的战略信 息，企业绩效难以真正体现； （4）间接费用简单化对待，没有揭示出业务活 动背后真正的成本动因。
2.3.3 条件真实性成本观念下的标准 成本与预算控制
美国工程师A· 韦林顿于1887年在《铁路定位 M· 的经济理论》一书中最早提出量本利的概念。 变动预算的概念是在1922年由约翰· 威廉斯在 H· 《企业总裁应掌握的技术》一书中首先提出的。 责任会计产生于20世纪20年代。 1947年，通用电气公司采购部门的工程师L· 迈 D· 尔斯提出了价值分析方法（value analysis）， 后来发展成为完整的科学方法——价值工程。 变动成本法开始产生和应用。
第二章 成本管理及其计量模式 的发展历程
2.1 经验管理阶段的成本计量模式 2.2 科学管理阶段的成本计量模式 2.3 现代成本管理阶段的成本计量模式 2.4 当前成本管理计量模式的新发展
2.1 经验管理阶段的成本计量模式
2.1.1 庄园会计 2.1.2 商业会计 2.1.3 工业会计
变动成本法是将产品成本分解为变动成本 和固定成本，只将与生产过程有直接关系 的直接材料、直接人工和直接制造费用计 入产品成本，而将与生产过程没有直接关 系的固定成本排除在产品成本之外。 采用这种方法可以提供与生产决策相关的 成本信息。
2.3.4 多维成本概念的提出
1955年，美国会计学会对一些重要的决策型成本概念进 行了界定，包括差别成本、重置成本、计划成本、历史 成本、标准成本、责任成本、预算成本等。 1958年，该学会又在报告中明确提出了管理会计体系包 含的内容，包括标准成本制度、预算控制管理、量本利 分析、差量成本分析、弹性预算、边际贡献分析和责任 会计7个方面。 1986年全美会计师协会下属的管理会计实务委员会通过 并决定对外发布《管理会计公告：目标与运作》，不仅 界定了管理会计的定义、目标、管理会计师的职业道德 标准、知识主体； 还对一些重要的成本概念和计量做了解释，包括资本 成本概念、服务和管理成本的分配、直接人工成本的定 义与计量、直接材料成本的定义与计量、信息系统成本 的分配、货物运输成本管理、仓储成本管理、后勤成本 管理和作业成本计算等。
2.2 科学管理阶段的成本计量模式
2.2.1 梅特卡夫的《工厂成本》与加克和费 尔斯的《工厂会计》 2.2.2 间接费用的处理 2.2.3 关于成本记录是否与财务会计结合的 争论
2.2.1 梅特卡夫的《工厂成本》与加 克和费尔斯的《工厂会计》
美国的亨利· 梅特卡尔（1885）的《工厂成 本》（The Cost of Manufacture），提出 了一种更有效的成本归集方法。 英国的电力工程师埃米尔· 加克和会计师约 翰· 费尔斯（1887）撰写了《工厂会计》 （Factory Account），该书最早主张按照 复式簿记法记录所有成本账户，并将成本 账户与财务会计相结合。
加克和费尔斯叙述的成本记录与复式簿记结合 模式
工资账户 + 生产账户 + 完工产品 材料账户 + 存货账户 + 销售成本 经营账户 +
销售额
余额 库存
余额 在产品
余额 库存产成品
余额 利润
2.2.2 间接费用的处理
1896年，英国工厂会计师斯莱物· 莱维斯提 出了间接费用处理的最初设想。 1898年，英国特许会计师托马斯· 巴特斯比 对生产费用进行了分类，将生产费用分为 直接费用和间接费用。 1901年，英国管理专家汉密尔顿· 丘奇对间 接费用进行了系统的研究。
2.4.3 1987年以来成本会计的创新
新的成本会计方法： 作业成本会计（activity based costing） 成本企画（target costing ） 产品全生命周期目标成本会计（life-cycle costing） 质量成本会计（quality costing） 资本成本会计（capital costing） 战略成本会计（strategic management costing）
2.4.1 卡普兰和托马斯的《相关性消 失：管理会计的兴衰》
就当今企业所处的环境而言，目前企业中 所采用的管理会计系统远远满足不了企业 管理的需要。管理会计系统对于企业生产 过程的控制、产品成本计算以及对管理人 员业绩的评价，已不能及时地提供有用的 信息。 今天的管理会计信息落后并歪曲了企业管 理者的计划和控制决策的相关性。 成本会计研究又进入了“第二个繁荣时 期”。
2.3.5 现代成本管理阶段成本计量模 式的小结
1.标准成本制度和预算控制制度的产生和应用 2.变动成本制度和弹性预算方法的产生和应用 3.多维管理成本概念的提出
2.4 当前成本管理计量模式的新发展
2.4.1 卡普兰和托马斯的《相关性消失：管 理会计的兴衰》 2.4.2 成本管理会计系统相关性丧失的原因 2.4.3 1987年以来成本会计的创新 2.4.4 1987年以来成本计量模式的总结
2.1.1 庄园会计
庄园会计采用单式簿记方式，会计记录中 主要使用实物作为计量单位，反映会计事 项都是以冗长的文字叙述式记录 。 在会计账户中，一般不设置资本账户，不 区分资本性支出和收益性支出，也无法计 算总收益和投资报酬率，会计账簿只用来 进行简单地汇总全年收入、产出以及列出 最终收支的结余，在庄园会计中尚未形成 一套合理的成本核算模式。
2.1.2 商业会计
复式薄记产生的7个必要条件： （1）私有资产，提供所有权变更的会计记录； （2）资本，提供处于不同形态、流转与不同环节 的会计记录； （3）商业，提供财产、金钱进出方面的会计记录； （4）信贷，提供信用交往方面的记录； （5）文字，为簿记的永久性记录手段； （6）货币经济，为交换的手段、会计计算的共同 尺度； （7）算术，计算手段，是构成会计记录实体的一 个要素。
2.2.4 科学管理阶段成本计量模式的 小结
科学管理阶段是工业成本会计的形成时期，也是 成本计量理论和实践的大发展时期，被会计史学 家称为“成本会计的繁荣时期”。 1.成本记录与会计账户体系的一体化，创立了成 本会计。 2.间接费用被计入产品成本，从而使收入与成本 更好地配比。对间接费用的归集和分配进行了系 统研究。 3.标准成本的应用，使成本从核算发展到管理控 制。
2.2.3 关于成本记录是否与财务会计 结合的争论
赞同的人认为这样做可以反映制造成本从一个账 户转到另一个账户的全过程和账户之间的勾稽关 系，可以避免成本记录与会计账户数据不一致的 矛盾，准确有效地反映原材料、人工费用的归集 过程和正确地计量存货价值。 成本会计改进了存货计价方法，使得资产计量质 量得到提高。 计量“存货”的作用得到加强，指导成本“管理 和控制”的功能减弱了，成本管理的“相关性” 不足。
当代成本计量模式的发展趋势： （1）成本计量突破了会计账户约束，形成一种 开放性的计量系统； （2）成本计量将跨越财务会计与管理会计两个 领域，促进财务会计与管理会计信息的融合； （3）改变了传统成本计算的数据流向，由财务 系统流向业务系统改变为由业务系统流向财务系 统； （4）扩展了成本内涵，将传统会计收益观逐步 转变成经济学收益观。