公允价值应用中的问题及对策研究

公允价值计量的应用问题的探讨

摘要：随着我国《企业会计准则（2006）》的颁布与实施，公允价值计量属性又一次成为人们

关注的焦点。因此，本文首先从公允价值的理论入手，系统地介绍公允价值的概念、确认及计量属性，阐述公允价值计量的理论基础。然后介绍了公允价值计量在我国的历史发展，分析了在我国应用中的理论基础和现实基础。引出公允价值计量在我国应用过程中遇到的问题，并提出完善我国公允价值计量的相关对策。最后总结是公允价值计量作为会计计量的基础价格是未来会计计量发展变化的总趋势，通过改变会计计量基础来全面提高会计信息质量的目标也最终会得以实

现。关键词：公允价值计量应用

一、公允价值的涵义

随着社会经济环境和会计环境的变化，公允价值的涵义在不同时期和不同国家略有差异。我国财政部在2006年2月15日发布的《新企业会计准则——基本准则》中指出，公允价值是在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。可将公允价值的基本特征归纳为如下三点：（一）公允性

公允性是公允价值所具备的最基本的特征，主要以“公平交易”体现。[1]公平交易不一定是活跃市场上进行的交易，活跃市场上进行的交易也不一定是公平交易。公平交易具体体现在买卖双方为平等自主的交换主体；交易双方均熟悉市场情况且自愿进行等价交换；交换的目的处于正常的商业考虑而非关联方交易或清算行为的交易。上述公允价值的定义中均体现了“公平交易”的内涵。

(二)时态性

公允价值的时态性是指能够动态地、及时地反映企业各项资产和负债价值的变化，提供与利益主体决策有关的信息。上述公允价值定义中体现时态性的有FASB使用的“在当前交易中”，JWG使用的“在计量日”，IASC在公允价值定义中尽管没有此类表述，但它在2004年6月发布的对IAS39修改的征求意见稿中，却使用了与JWG公允价值定义极为相似的词句对其公允价值计量的目标进行解释：使用估价技术的目的是为获得在计量日，由正常的商业考虑推动的，公平交易条件下的交易价格。这说明IASC也认为公允价值计量中应体现时态性的理念。而英国、加拿大以及我国的公允价值定义中均没有强调公允价值的时态性，严格

地讲，这样的定义是不够全面的，没能体现其所提供信息的动态、及时性。

(三)估计性

估计性是指除非计量日与实际交易日重叠，公允价值一般都不是实际发生的交易价格，而是根据同类资产的市场价格或采用某种估价技术估计得出的。即公允价值可来自真实交易，也可从模拟交易中取得。上述公允价值定义中只有JWG定义中的“价格估计”体现公允价值的估计性，其他定义中尽管没有“价格估计”此类表述，但在它们所推荐的各种获取公允价值的技术中，许多因素都要依靠判断和估计，显然，它们也无法回避公允价值计量中的价格估计问题。

二、公允价值的计量

公允价值并非一种具体的、全新的计量属性。近年来，美国财务会计准则委员会将公允价值明确为大多数初始计量和以后期间新起点计量的目标。美国财务会计准则委员会在财务会计概念公告（SFAC）SFAC5《企业财务报表项目的确认与计量》中和IASB在《编制财务报表框架》中都分别对用于财务报表的5种计量属性给出了相关的定义：

（一）历史成本/历史收入

美国财务会计准则委员会认为历史成本是指为取得一项资产所付出的现金和现金等价物，通常在取得后按摊销额或其他分配额加以调整。涉及向顾客提供商品或劳务的义务或负债，一般按历史收入报告。历史收入是指义务发生时所收到的现金或现金等价物，可于取得收入后按摊销额或其他份额予以调整。

国际会计准则理事会认为资产的记录按照其购置时支付的现金或现金等价物的金额，或者是按照为了购置资产而付出的对价的公允价值。负债的记录，按照承担义务而收到的实得的款项的金额，或是在某些情况下（如所得税），按照在正常经营中为偿还负债预期支付的现金或现金等价物的金额。

（二）现行成本

美国财务会计准则委员会认为某些存货按其现行（重置）成本报告。现行成本是如果现时取得相同的资产或与其相当的资产将会支付的现金或现金等价物。

国际会计准则理事会认为资产的列报，按照现在购买同一或类似资产所需支付现金或现金等价物的金额。负债的列报，按照在偿付该项债务所需支付现金或现金等价物的不予折现的金额。

（三）现行市价

美国财务会计准则委员会认为某些有价证券上的投资，按其现行市价报告。现行市价是在正常的清算过程中，出售一项资产所能获得的现金或现金等价物。现行市价一般也用于那些将以低于以前账面金额的价格出售的资产。某些涉及有市价的商品和证券的负债也按现行市价报告。

国际会计准则理事会并未定义该项计量属性。

（四）可变现净值/清偿净值

美国财务会计准则委员会认为短期应收项目和某些存货按其可变现净值报告。可变现净值是在正规的业务中，一项资产可望换得的、未经折现的现金或现金等价物，扣除转换时可能发生的直接成本。货币金额己知或可以测定，而应付日期未定的各种负债，例如应付账款或担保债务，按其清偿净值报告。清偿净值是在正规的业务中，为清偿一笔债务预期付出的、未折现的现金或现金等价物，包括偿付时可能发生的各种直接成本。

国际会计准则理事会认为资产的列报，按照现在正常变卖资产所能得到现金或现金等价物的金额。负债的列报，按照其清偿价值，即在正常经营中为偿还负债将会支付的现金或现金等价物的不予折现的金额。

（五）未来现金流量的现值/折现值

美国财务会计准则委员会认为资产的现值是指在正规的业务中，一项资产可望换得的未来现金流入量的现值或折现值，减去为取得流入量所需的现金流出量现值。负债的现值是在正规业务中，为清偿一笔负债预期需要发生的未来现金流出量的现值或折现值。

国际会计准则理事会认为资产的列报，按照其在正常经营中所能产生的、未来现金流入净额的折现值。负债的列报，按照其在正常经营中予以偿还所需的、未来现金流出净额的折现值。

三、公允价值在我国的应用

公允价值在我国的经历可谓一波三折，先后经历了提倡公允价值阶段，回避公允价值阶段和重新引入公允价值这三个阶段。

（一）提倡运用公允价值

我国提倡运用公允价值计量属性是始于1998年6月发布的《企业会计准则——债务重组》、《企业会计准则——投资》以及1999年发布的《企业会计准则——非货币性交易》中，随后，公允价值被大量运用于资产的初始计量。这标志着公允价值在我国得到正式运用。

公允价值计量观念引入我国并得到初步运用，财政部在随具体准则一同发布的《企业会