可抵扣暂时性差异的会计处理

[例]：可抵扣暂时性差异的会计处理。甲公司2006年12月20日购置了一台设备，价值为52万元（含增值税进项税额），在考虑相关因素的基础上，公司预计该设备使用寿命为5年，预计净残值为2万元，采用年限平均法计提折旧。该公司2007年至2011年每年扣除折旧额前的税前利润为110万元，所得税率为33%，该项会计政策与税法要求相符。2009年12月31日，公司在进行检查时发现该设备发生减值，可收回金额为10万元。假设整个过程不考虑其他相关税费，该设备在2009年12月31日以前没有计提固定资产减值准备，重新预计净残值仍为2万元，预计使用寿命没有发生变更。为简化计算过程，假定按年度计提固定资产折旧。第一步：确定一项资产或负债的税基及其暂时性差异单位：万元年份原值净残值本期计提折旧累计折旧本期计提减值准备累计计提准备账面价值税基暂时性差异2007 52 2 10 10 0 0 42 42 0 2008 52 2 10 20 0 0 32 32 0 2009 52 2 10 30 12 12 10 22 12 2010 52 2 4 34 0 12 6 12 6 2011 52 2 4 38 0 12 2 2 0 表注：①账面价值=资产原值-累计折旧-累计减值准备，如2009年账面价值为：52-10×3-12=10万元；累计折旧及累计减值准备之和与原值相差2万元，是残值。在本例中，残值不存在暂时性差异。②税基为当企业收回该资产的账面金额时，为纳税目的将可抵扣的未来流入企业的任何应税经济利益的金额。如2009年税基为：52-10×3=22万元在本例中，2007年1月1日至2008年12月31日，甲公司每年计提折旧金额为10万元[（52－2）÷5]，两年的累计折旧金额为20万元。其每年会计分录为：借：制造费用等100 000贷：累计折旧100 000 设无其他纳税调整事项，在这两年内，无论财务会计或是税务会计，均以10万元折旧计提数作为利润的扣除，会计的账面价值与税基并不存在任何差异。计提所得税会计分录为：借：所得税 330 000 贷：应交税费——应交所得税330 000 本例中，2009年12月31日，在不考虑计提减值准备因素情况下计算确定的固定资产账面净值为22万元（52－30）；可收回金额为10万元。因此，该公司应计提固定资产减值准备金额为12万元，其会计分录为：借：资产减值损失 120 000 贷：固定资产减值准备 120 000 应注意的是，2009年12月31日，固定资产发生减值时，应先对固定资产计提折旧，然后才能进行计提固定资产减值准备的会计处理。财务会计的账面价值为 10万元（52-30-12），税基为22万元，出现账面价值比资产的计税基础低，产生暂时性差异12万元。应确认递延所得税资产3.96（12×33%）万元。第二步，以所得税为轧平账编制会计分录：[!--empirenews.page--]借：所得税290 400 递延所得税资产（120 000×33%） 39 600 贷：应交税费——应交所得税 [（1 100 000-100 000）×33% ]330 000 2010年至2011年每年计提折旧时，应按该设备2009年12月31日计提减值准备后的固定资产账面价值10万元和尚可使用寿命2年，预计净残值2万元，重新计算确定折旧率和折旧额，即每年计提折旧金额4万元[（10-2）÷2].每年的会计分录为：借：制造费用等 40 000 贷：累计折旧40 000 2010年账面价值为6万元，税基为12万元，暂时性差异为6万元，且账面价值低于税基，应确认为递延所得税资产1.98万元（6×33%），由于年初余额为39600元，所以本年应该转回19800元（19800-39600）。会计分录为：借：所得税（330 000+19 800）349 800 贷：递延所得税资产（60 000×33%） 19 800 应交税费——应交所得税 [（1 100 000-100 000）×33% ] 330 000 2011年，设备按时报废，取得残值变价收入2万元，报废前计提折旧4万元，递延所得税资产应全部转销，应交税金为 33万元（110－10）×33%，以所得税为轧平，即所得税入账金额为递延所得税资产与应交税费之和。