混合所得税制对我国个人所得税改革的启示

混合所得税制对我国个人所得税改革的启示

摘要：随经济发展，中国原有的分类征收个人所得税所带来的弊端逐渐凸显，的个人所得税制改革已"迫在眉睫"。中国个人所得税改革如何找到适合的平衡点以适应当代发展的需要?通过对别国的借鉴与学习，我们逐步确定中国个税改革的发展方向，谋求一种可以解决现实矛盾的"良方"。三种税制之中，中国有一种逐步转向混合所得税制的趋势，但是在此之中，还有许多固有的矛盾尚待解决。为健全我国的个人所得税征收体制，我们借鉴世界上混合所得税制体系比较完善的两个国家，并结合我国的基本国情，指出个人所得税的改革方向。

关键词：个人所得税;改革;混合所得税制

一、现行三种税制

纵观各国个人所得税改革，其核心都是追求公平与效率的一个平衡，而这个平衡点又并不是固定的，注重公平兼顾效率还是注重效率兼顾公平并没有定论，而是根据各国的国情，具体来说是根据社会经济发展状况和社会结构等因素来寻求一个最优目标。

我国现行的个人所得税制度采用的是分类征收的模式，分类征收程序上来说手续相对简单，可以节约征税成本，体现了效率原则。并且有一种约束力，便于税务机关监管。然而在经济高速发展的今天，人们收入来源多元化，复杂化，而分类征收的范围太狭窄，一部分人群的收入经过一系列的操作，完全可以逃脱税务的监管，因此也产生了很大的避税空间。同时分类征收只是单方面的关注纳税人的收入，并没有关注其经济负担和家庭情况，使得贫富差距愈加拉大，有违社会公平的原则。尤其是在中国，贫富差距、东西部差距已经成为十分突兀的问题。因此个人所得税改革势在必行。

当今世界，在人均生活水平较高和社会保障体制较好的发达地区，多会实行综合所得税制。综合征收个人所得税最为典型的例子当属美国。美国采用综合征收的个人所得税制度，经过数次重大改革已形成了较为完善的体系。综合所得税是对纳税人全年的各种不同来源的所得，综合计算征收所得税。综合所得税的突出特征，就是不管收入来源于什么渠道，采取何种形式，都将各种来源和各种形式的收入统一收税。综合所得税平等对待不同性质的所得，纳税人难以通过转移所得或更改所得特性进行避税，这一点大大弥补了分类征收的不足。这种模式最符合支付能力原则，成为当代所得税课征制度的一个重要发展趋势。但是综合征收也有其不足之处，首先综合所得税制需要极其完善的社会管理体系作为保障，并且需要公民具有积极的纳税意识。其次，综合所得税征收方式复杂，需要纳税人懂得税金的计算，并能够自主交税。并且，综合所得税制征税成本

较高，不利于效率的实现等问题也不容回避。经济社会瞬息万变，我国个人所得税改革如何找到适合的平衡点以适应当代中国发展的需要呢?

现在更为流行的一种方式是混合所得税制。之所以称之为"混合所得税制"是因为这是一种将综合征收和分类征收结合使用的一种所得税制。不仅很多实行分类所得税制的国家在往混合所得税制上变更，就连很多实行综合所得税制的发达国家也有一种走向混合的倾向。

二、混合所得税制

一般而言的混合所得税制是指，年内按分类征收，纳税年度终了时，再将纳税人本年度的所有所得加起来，按照累进税率计征所得税，已缴纳的分类所得税，可以从纳税年度终了时应缴纳的综合所得税中扣除。不过也有不少国家根据本国国情另辟蹊径，这种创新也有助于税制的健全发展。通过对别国的借鉴与学习，有利于我们探清中国个税改革的发展方向。经过比较和筛选，我们挑取了日本和荷兰两个实行混合所得税制的国家来详细说明。

(1)日本

首先，日本的混合所得税制的总干线是实行综合所得税制，并以分类征收为补充。这其实是在综合所得税制基础上的一种创新。综合征收固然是好，可是也有他不可避免的弊端。日本创新性的做出变革，来解决这一矛盾。

第一点为费用扣除方面的创新。日本将其分为分类扣除和综合扣除，也就是说综合课税综合扣除，分类课税分类扣除。这样的扣除制度需要完善的收入监管体制作保证。日本将纳税人的收入分为10大类进行细化管理。对工薪、营业、不动产所得综合征收个人所得税，对于像利息所得的特殊所得实行源泉分离课税，也不会再计入综合课税总额中。各项所得都有对应的费用扣除标准。和中国相似的是，日本的工薪所得扣除实行工薪所得超额累退比率制，收入越高的部分扣除率就越低。但是日本更完善的一步是，工资所需费用中的上班交通费、调动工作时的搬家费、培训费、取得资格费用、因工作而两地分居的探亲费这五大费用在实际支出大于规定的工薪所得扣除额时，可据实扣除。这样既对高收入人群费用扣除进行限制，又照顾的低收入人群。日本完善的费用扣除制度充分体现了社会公平的初衷，很值的我们去学习。

第二点是预提所得税制度。日本的所得税是以"自行"、"估税"为基础。这就要求纳税人根据其一年所得计算应交所得税，自行向税务局提交确定个人所得税的申报单。这就要求公民有良好的纳税意识。在日本，个人所得税收入占国家总体税收收入的40%，

所以也就形成一种人人纳税的良好风气。在总体的个税收入中，预提所得税税收入占到80%以上。从这里可以看出日本公民纳税的积极性。同时日本预提税的征收范围比较广泛，要远超一些工业国家，包括稿费、退休金、年金、股息在内的很多收入都要征预提税。同时对工薪的预提税有详细的预提税率表作为基础进行计算。所以说，日本的预提所得税制度相对来说是比较完善的。

(2)荷兰

荷兰主要实行综合和分类相结合的税制，但重点却在分类上，因此大多学者称之为分类综合制。荷兰的个人所得税分类比较少，对于主要的所得实行综合征收，以年为计税期间。荷兰的个人所得税制也有其特点。主要体现在收入分类、对应税率和综合征收这几个方面。

第一点为应纳税所得额的分类。荷兰将应税个人所得划分为三大类，第一类为个人工作和住房收入，其中所含范围比较广泛，包括了个人日常经营所得的利润、应交税的工资、社会福利、自由职业收入、出租房屋所得的收入，同时也包括养老金等项目。第二类为股权收益，主要指纳税人或与其合法伴侣持有的居民企业5%及以上股权所得到的股息和红利。第三类为纳税人储蓄和投资所得，这一项是以净资产所得额为税基，即纳税人每年年初1月1日所投资资产的市场公允价值减去所承担负债的市场公允价值的差值，再减去21000欧元免征额，余额按估算的4%收益率确认最后的所得额进行纳税。

第二点为分类所得对应税率。对于第一类个人所得，适合超额累进税率，主要分为四档级距，根据纳税人第一类收入由低到高，税率分别为1.95%、10.80%、42%、52%。具体对应关系见下表：

而对于第二类和第三类个人收入所得采用比例税率征税，其中第二类实质性权益或股权收益，适用25%比例税率。第三类储蓄和投资所得额，适用于30%的比例税率。总体看来，荷兰个人所得税累进税率结构简单，比例税率仅包括两种，没有其他加成征收或减征的规定，对于税务机关来说无疑是件好事。

第三点为综合调整。荷兰个人所得税的综合主要体现在实行税前扣除、税后补助和部分抵免相结合的制度。对于绝大部分纳税人都有的第一类收入，规定了相关与生活支出的扣除项目，除扣除项目外，纳税人还可以从应纳所得税额中抵免一些税额，主要涵盖了一般抵免和劳动抵免，一般抵免适用于所有65岁以下的纳税人，每人限额2000欧元，如果纳税人的税款低于2000欧元，则按实际纳税额抵免，若未缴税就不予抵免;而劳动抵免适用于取得第一类收入所得的纳税人。荷兰，作为一个劳动力稀缺型的国家，