高级财务会计第三章 企业合并报表03
高级财务会计--第三章合并会计报表习题答案
一、单选题1.子公司上期从母公司购入的50万元存货全部在本期实现销售，取得70万元的销售收入。
该项存货母公司的销售成本40万元，本期母子公司之间无新交易，在母公司编制本期合并报表时所作的抵销分录应是( )。
A．借：未分配利润――年初 20贷：营业成本 20B．借：未分配利润――年初 10贷：存货 10C．借：未分配利润――年初 10贷：营业成本 10D ．借：营业收入 70贷：营业成本 50存货 202、甲乙没有关联关系，甲公司2007年1月1日投资500万元购入乙公司100％股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元。
其差额为应按5年摊销的无形资产，2007年乙公司实现净利润100万元，2008年乙公司分配60万元，2008年乙公司又实现净利润120万元。
所有者权益其他项目不变，在2008年期末甲公司编制合并抵销分录时，长期股权投资应调整为( )万元。
A．600 B．720 C．660 D．6203、甲乙没有关联关系，甲公司2007年1月1日投资500万元购入乙公司80％股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元，其差额为应按5年摊销的无形资产，2007年乙公司实现净利润100万元，2008年乙公司分配60万元，2008年乙公司又实现净利润120万元，所有者权益其他项目不变，在2008年期末甲公司编制合并抵销分录时，长期股权投资应调整为( )万元。
A．596 B．720 C．660 D．6204、甲乙没有关联关系，按照净利润的10％提取盈余公积。
2007年1月1日投资500万元购入乙公司100％股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元，其差额为应按5年摊销的无形资产，2007年乙公司实现净利润100万元，所有者权益其他项目不变，期初未分配利润为0，乙公司在2007年期末甲公司编制投资收益和利润分配的抵销分录时应抵销的期末未分配利润是( )万元。
高级财务会计 合并报表
对利润影响项目
合并报表期末 未分配利润
下期期初未分配 下期期初未分配
利润
利润
上期对利润的影 响结转为对期初 未分配利润的影
响
合并报表期初 未分配利润
§3 合并资产负债表
母公司 投资时 借：长期股权投资 合并时 贷：长期股权投资
子公司 接受投资时 贷：实收资本 合并时 借：实收资本
§3 合并资产负债表
三、编制合并资产负债表适应进行抵消处理的项目
1. 投资与受资的抵销
(2) 如果是非全资子公司情况下
借：股本（子公司）
资本公积（子公司）
盈余公积（子公司）
未分配利润――年末（子公司） 同一控制下的企业合并，
并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具 有如下特征：
1.控制的主体是惟一的，不是两方或多方。 2.控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营 政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的。 3.控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、 维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。 4.控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公 司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。
§1 企业合并
四、所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围 母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营
业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。
下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合 并财务报表的合并范围：
（1）已宣告被清理整顿的原子公司 （2）已宣告破产的原子公司 （3）母公司不能控制的其他被投资单位
§1 企业合并
[练习3]甲公司拥有乙公司有表决权资本的80%，甲公司预计乙 公司2007年的净利润将大幅下降且其后仍将逐年减少,甚至发生巨额 亏损。
高级财务会计-第三章合并财务报表编制的基本程序和方法.ppt
告准则(2008)》 中国财政经济出版社 2008年） • 9.IASB 2004： IFRS3 企业合并（中译文 《国际财务报告准则(2008)》 中国
财政经济出版社 2008年） • 10.FASB 2007：FAS141(R) 企业合并 • 11.FASB 2001：FAS142 商誉和其他无形资产 • 12.FASB 2007：FAS160 合并财务报表中的非控制性权益
并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确 定。 (第六条 准则P158) • 《企业会计准则第33号—— 合并财务报表》(第 六―十条 准则P158-159)
3
第一节 合并政策、合并理论与合并报表编制的程序
二、合并理论
1、母公司理论
•
第一、子公司少数股权不包括在合并资产负债表的股东权益内，而是列
• d. 借：投资收益
万
•
贷：长期股权投资---S（公司）
万
10
第三节 合并财务报表编制（合并后）——合并资产负债表与合并利润表
以下是合并报表编制过程。
（1）编制抵消和调整分录。
抵消本年长期股权投资和投资收益。
• a. 借：投资收益
万
•
贷：股利
35万
•
长期股权投资----S公司 万
• 抵消珠江公司期初长期投资和S公司账面净资产，分配合并价差。
购的合并资产负债表的编制 • 例3-2(P67-69) 三、收购部分股权的合并资产负债表的编制 • 例3-3(P69-71)
6
第三节 合并财务报表编制（合并后）——合并资产负债表与合并利润表
高级财务会计第3章企业合并及合并会计报表
【例１】Ａ、Ｂ公司分别为Ｐ公司控制下的两家子公司。Ａ公司于２００６年３月１０日自母公司Ｐ 处取得Ｂ公司１００％的股权，合并后Ｂ公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项合并，Ａ 公司发行了１５００万本公司普通股（每股面值１元）作为对价．假定Ａ、Ｂ公司采用的会计政策相 同。合并日，Ａ、Ｂ公司的所有者权益构成如下：
结论:
缺乏规范将使合并会计信息缺乏可比性，也使投资者不了解合并所使用的会计方法。合并会计方法选 择的混乱，使证券市场的投资理性受到削弱，制订合并会计准则刻不容缓。
一、购买法
（一）购买法的基本原理 购买法是假定企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易，与企业购置普 通的资产交易基本相同。
购买成本 购买企业应根据购买所支付的现金或现金等价物的金额或企业所放弃的其它资产和承担的 债务的公允价值，加上可直接归入购买成本的费用作为购买成本。
我国企业应用合并会计方法的现状分析 合并会计方法的选择在会计规范和实务中存在冲突
截至2003年12月，我国证券市场共发生16起换股合并 ，无一例外地采用了权益结合法
合并会计方法对合并后利润影响的比较
参与合并企业
清华同方合 新潮实业合并 华光陶瓷合并 大众科创合并
并鲁颖电子 新牟股份
汇宝集团
无锡大众
• 我国最新《企业会计准则》规定：对同一控制下企业合并应采用权益结合法核算；非 同一控制下企业合并按购买法组织核算。
比较项目
合并日权益结合法和购买法的主要区别 权益结合法
所并入净资产的计价基础
原始账面价值
高级财务会计第三章合并报表
高级财务会计第三章合并报表概述合并报表是一种财务报告形式，用于汇总和呈现一个企业集团的财务状况和业绩。
在合并报表中，将多个子公司的财务信息合并计算，形成一个整体的财务报告。
合并报表的目的合并报表的主要目的是提供一个全面且准确的财务信息，反映公司所有子公司的财务状况和业绩。
通过合并报表，投资者和利益相关方可以更好地了解一个企业集团的整体财务状况，评估其健康和可持续性。
合并报表的基本要素合并报表通常包括以下基本要素：1.资产：合并报表中的资产部分列出了企业集团所拥有的各种资源，包括现金、应收账款、存货、不动产等。
2.负债：负债部分列出了企业集团所承担的各种债务和负债，包括应付账款、借款、未偿还利息等。
3.所有者权益：所有者权益包括企业的股东权益和留存收益。
4.收入：合并报表中的收入部分列出了企业集团在一定期间内所实现的销售收入和其他收入。
5.费用：费用部分列出了企业集团在一定期间内所发生的各种费用，包括管理费用、销售费用、研发费用等。
6.现金流量：现金流量表反映了企业集团在一定期间内的现金流入和流出情况，包括经营活动、投资活动和筹资活动。
合并报表的编制过程合并报表的编制过程一般包括以下步骤：1.确定合并范围：确定需要合并的子公司和其他关联方公司。
2.选择合并方法：选择合适的合并方法，包括完全合并和权益法。
3.调整子公司财务信息：对子公司的财务信息进行调整，以确保所有公司采用相同的会计政策和会计期间。
4.消除内部交易：消除相关公司之间的内部交易，以避免重复计算。
5.合并报表汇总：将各个子公司的财务信息合并汇总，形成一个整体的合并报表。
6.报表审核和披露：对合并报表进行审核和披露，确保其准确性和可靠性。
合并报表的重要性合并报表在投资决策和风险评估中起着重要的作用。
通过合并报表，投资者可以全面了解一个企业集团的财务状况和业绩，评估其盈利能力和偿债能力。
同时，合并报表还可以帮助企业管理层监控和评估各个子公司的业务表现，并采取适当的管理措施。
高级财务会计 合并报表(三)
贷：存货
800 20
例5-5答案—内部交易/存货/以后各期
1、将上期未实现内部销售利润予以抵销以调整期初未分 配利润时：
借：期初未分配利润 贷：营业成本 借：营业收入 贷：营业成本 借：营业成本 贷：存货
2015/8/24
2000 2000 4000 4000 2800 （2000+800） 2800
借：营业收入 30000 贷：营业成本 30000
再针对留存存货的虚增部分进行抵销：
借：营业成本 贷：存货
2015/8/24
9000（30000×30%） 9000
广东商学院华商学院 巴雅尔 26
补充： 考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销 首先抵销存货跌价准备期初数， 抵销分录为： 借：存货——存货跌价准备 贷：未分配利润——年初 然后抵销因本期销售存货结转的跌价准备，分录为： 借：营业成本 贷：存货——存货跌价准备 最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额，但存货跌价 准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限。 借：存货——存货跌价准备 贷：资产减值损失 或： 借：资产减值损失 2015/8/24 27 广东商学院华商学院 巴雅尔 贷：存货——存货跌价准备
营业收入80万元
7
广东商学院华商学院 巴雅尔营业成本60万元。 营业成本36万元
例5-1答案—内部交易/存货/当期全部售出 分析过程: 甲企业:营业收入60万元 营业成本36万元； 乙企业:营业收入80万元 营业成本60万元。 即：当内部销售产品全部实现对外销售时，在 合并工作底稿中编制的抵销分录为： 借：营业收入 600000 贷：营业成本 600000
2、将期末存货中包含的未实现内部销售利润 予以抵销时：
高级财务会计第三章合并财务报表
高级财务会计第三章合并财务报表财务报表合并是指合并公司的财务报表，通常发生在一家公司收购或收购其他公司时。
在合并之后，公司实施财务共享并报告其财务状况。
此外，合并还可以增强公司的统一性和市场竞争力。
合并财务报表通常由以下几个部分组成：第一部分是现金流量表。
这表明新公司在一年内的现金收入和支出情况，以及在收购之前和之后的现金控制能力。
第二部分是资产负债表。
这是展示新公司各项资产、负债和股东权益的报告，包括收购之前和之后。
第三部分是利润表。
这部分是展示新公司一年内的收入、成本、利润和盈余，包括收购前和收购后的数据。
合并财务报表需要按照一定的标准，例如美国的通用会计原则(U.S. GAAP)和国际会计准则(IASB)。
对这些标准的遵守是确保报告准确性和可比性的关键。
在准备合并财务报表时，通常需要进行调整。
这些调整包括股票价格、资产减值、应计利润、长期负债和公允价值调整等。
这些调整通常是为了确保财务报表的准确性和一致性，以反映新公司真实的财务状况。
发现错误并对其进行更正对于准备正确的合并财务报表至关重要。
标准通常要求独立审计员进行审核，以确保报告的准确性和一致性。
所有文件和支持文件都必须保留作为备份。
在准备和审核合并财务报表时，会计师需要理解各种会计准则和技术，以确保正确的财务报告。
这需要投入大量的时间和精力，但最终是为了确保报告的准确性和可比性，以反映新公司的真实财务状况。
总之，合并财务报表是一个复杂的过程，需要严格遵守各种标准和准则，以确保报告的准确性和一致性。
会计师需要投入大量的时间和精力，以确保这些报告可以反映新公司的真实财务状况，为投资者提供准确的信息。
3高级财务会计(第三章 合并财务报表(上)endPPT课件
第一节 合并财务报表含义
一、合并财务报表的概念及特点
（一）合并财务报表的定义 （二）合并财务报表的特点
东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计
3
一、合并财务报表的概念及特点
（一）合并财务报表的定义
合并财务报表是指反映母公司和其全部子 公司形成的企业集团整体的财务状况、经营成果 和现金流量情况的财务报表。
☞股权取得日后的合并报表
（二）按反映的具体内容不同进行的分类
☞合并资产负债表 ☞合并利润表 ☞合并所有者权益变动表 ☞合并现金流量表
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第二节 合并范围
含义：
是指纳入合并报表的企业范围
合 并 范 围
确定基础：
控制
具体界定：
母公司的全部子公司
正确界定合并范围的意义：
（一）统一会计政策
（二）统一会计期间
（三）提供必备的资料
注意：
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的数据，改成按权益法进行调整。
也可以将此项工作在后面将要提到 的工作底稿中进行。
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三、合并会计报表的编制程序
开设工作底稿
将单独报表数据过入工作底稿 加计合计数
注意：无论是否是期中的合
并，期初至今的动态报表也需 要编制——因为：在同一控制 之下，应将企业之间的控股合 并视为企业之间权益之联合。
（一）同一控制下企业合并的合并日，什么情况下 需要编制合并财务报表？
（二）应该编制哪些合并财务报表？ （三）合并日合并财务报表应注意什么问题？
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高级财务会计课件第3章企业合并是后合并报表
第三章 股权取得日后合并财务报表 第一节 股权取得日后首期合并财务报表的编制
一、合并资产负债表的编制 （二）按权益法调整对子公司的长期股权投资 • 例 3-1（2）确认广达公司在2007年大百公司实现 净利润84.64万元中所享有的份额 59.248(84.64×70%)万元。 • 借：长期股权投资 592 480 • 贷：投资收益 592 480 • (3)确认大百公司2007年分派的现金股利,同时抵 销原按成本法确认的投资收益21万元. • 借：投资收益 210 000 • 贷：长期股权投资 210 000
第三章 股权取得日后合并财务报表利润表的编制 （一）合并利润表的抵销项目 1.内部营业收入和内部营业成本的抵销 （1）内部购入的商品期末全部实现对外销售 （2）内部购入的商品全部未实现对外销售 （3）内部购人的商品部分对外销售部分形成期末存货 (4) 内部购入的商品作为固定资产使用时的抵销处理 2.内部应收账款计提的坏账准备的抵销 3.内部利息收入与利息支出的抵销 4.母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资 的投资收益的抵销
第三章 股权取得日后合并财务报表 第一节 股权取得日后首期合并财务报表的编制 3．内部发行债券的抵销处理 借：应付债券 180 000 贷：持有至到期投资 180 000 4．内部债权债务的抵销处理 借：应付账款 491 400 贷：应收账款 491 400 借：应收账款--坏账准备 24 570 贷：资产减值损失(491 400×5％) 24 570 5．内部利息收入和利息支出的抵销处理 借：投资收益(48 000×180 000÷600 000) 14 400 贷：财务费用 14 400
第三章 股权取得日后合并财务报表 第一节 股权取得日后首期合并财务报表的编制
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· 8.分步实现的企业合并的会计处理
3.4.2 非同一控制下企业合并的会计处 理
1. 控股合并
· 在非同一控制下的企业合并中 ，如果企业合 并方式为控股合并 ，则在购买日 ，购买方将 涉及两个方面的问题： 一是因进行企业合并 形成的对被购买方的长期股权投资初始投资 成本的确定 ，该成本与作为合并对价支付的 有关资产账面价值之间差额的处理； 二是合 并财务报表的编制 。
3.2.3 购买法与权益结合法的比较
· 购买法与权益结合法两种企业合并会计处 理方法的差异主要体现在会计处理过程和 对企业合并财务状况及经营成果的影响等 几个方面。
· 1. 会计处理过程差异比较
· 2. 对企业合并财务状况及经营成果的影 响差异比较
· 3.3 同一控制下企业合并的会计处理
· 3.3. 1 同一控制下企业合并的处理原则
· 贷： 资本公积
80 175 000
· ②抵销甲公司长期股权投资和乙公司所有 者权益：
· 借： 实收资本
37 500 000
· 资本公积
102 675 000
· 盈余公积
7 500 000
· 未分配利润
15 075 000
·
商誉
17 325 000
· 贷： 长期股权投资
131 250 000
·
少数股东权益
2. 合并日合并财务报表的编制
· 3.3.2 同一控制下企业合并的会计处理
1.控股合并
· 在同一控制下的企业合并中 ， 如果企业 合并方式为控股合并 ， 则在合并日 ， 合并 方将涉及两个方面的问题： 一是对于因该 项企业合并形成的对被合并方的长期股权 投资的确认和计量问题； 二是合并财务报 表的编制问题。
高级财务会计三企业合并报表
精品06年初乙公司的期 初库存商品中有从甲公司购入的30 000元，当时 的销售毛利率为20%，2006年全部出售。
• 2006年甲公司又向乙公司销售商品50000元，毛 利率为30%，当年乙公司销售出去了当年自甲公 司购入商品的50%。
• 编制2006年有关存货内部交易的抵销分录。
B 对外销售50%
先假定都卖出：
借：营业收入 100
贷：营业成本 100
对留存存货虚增的部分抵消：
借：营业成本 10
贷：存货
10
精品课件
14
3.当年购入的存货，留一部分卖一部分 （1）先假定都卖出去：
借：营业收入 贷：营业成本
（2）再对留存存货的虚增价值进行抵销 借：营业成本 贷：存货
精品课件
15
精品课件
28
抵消分录：
贷贷：：存资货产跌减价值准损备失
30 10
借：存货 10
贷：资产减值损失 10
抵借消：分营录业：收入 100
10年，抵消分录：
借贷：：存营货业1成0 本 80
借：存货 10
贷：资存产货减值损失2010 精品课贷件 ：年初未分配利润 1026
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理 ①先对上期多提的跌价准备进行反冲； ②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司 角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定 应提或应冲额,两相比较,补差即可。
5.上年购入的存货，本年全部售出 借：年初未分配利润 贷：营业成本
精品课件
21
6.上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分 （1）先假定都售出： 借：年初未分配利润 贷：营业成本 （2）对留存存货的虚增价值作如下抵销：
借：营业成本
高级财务会计第三章合并报表
合并现金流量表可以在合并资产负债表和 合并利润表的基础上编制，也可以在个别 现金流量表的基础上编制，
第四节 控股权取得日合并会计报表的编制
合并会计报表按其编制时间，可以分为控 制权取得日的合并会计报表和控制权取得 日后的合并会计报表。
前者是指在母公司取得对子公司控制权之 日编制的合并会计报表，后则是指母公司 取得对子公司的控制权之后的各个会计期 末所编制的合并会计报表。
但在控股合并情况下, A与B为两个独立法人,各自编制独立的 会计报表, 因此,应在合并报表中将两张报表还原单一报表
合并报表的目的:将控股合并还原为吸收合并
若借贷双方不等，且兼并方支付的对价＞兼 并日被兼并方净资产公允价值*比例, 以商 誉轧平。
将控股合并还原为吸收合并
例:教材第49页[例3-2]
对于利润表，根据母公司和子公司个别利 润表收入各项目加总数额，加上抵销分录 的贷方发生额，减去抵销分录的借方发生 额，计算得出合并利润表有关收入和利润 项目的合并数；
根据个别利润表成本费用各项目加总的数 额，加上抵销分录的借方发生额，减去抵 销分录的贷方发生额，计算得出合并利润 表有关成本与费用各项目的合并数额；
及时。
由于个别会计报表是反映每一个实行独立 核算的法律主体和会计主体的财务状况、 经营成果和现金流量的会计报表，而合并 会计报表是反映由母公司和子公司组成的 单纯的经济主体——企业集团的财务状况、 经营成果和现金流量的会计报表，因此， 编制合并会计报表的目的就是要将控股合 并还原为吸收合并．
合并会计报表的特点：
（１）通过与该被投资企业的其他投资者 之间的协议，持有该被投资企业半数以上 表决权。这种情况是指，母公司与其它投 资者共同投资某企业，母公司与其中的某 些投资者签订有协议，受托管理和控制这 些投资者在该被投资企业中的股份，从而 在该被投资企业的股东大会上拥有该被投 资企业半数以上的表决权。
高级财务会计第三章 合并财务报表-控制权取得日的合并财务报表
第三章合并财务报表——控制权取得日的合并财务报表第一节概述【考点要求】1.识记：①合并财务报表；②所有权理论；③实体理论；④母公司理论。
2.领会：①合并财务报表的特点；②不同合并理论的区别。
在吸收合并和创立合并中，合并后的企业成为一个单一的会计主体，合并后财务报表的编制就是单一企业财务报表编制。
但在控股合并中，形成了企业集团——母公司及其所属的子公司各自仍具有独立的法人资格，这时需要编制合并财务报表。
其中，母公司是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等，下同）的主体。
子公司是指被母公司控制的主体。
合并财务报表，是指将两个或两个以上具有法人资格的企业因控股和被控股关系所形成的企业集团作为一个会计主体（报告主体），以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表。
作为合并主体编制财务报表，是将其视为一个特殊的会计主体（报告主体）来看待的，但现行会计实务并不为这一合并主体设置账簿体系，也不为其进行日常会计核算。
——由控股合并所引起的合并财务报表的编制，涉及会计主体（报告主体）的变更问题。
一、编制合并财务报表的意义一般来说，编制合并财务报表是为了满足以母公司为主的企业集团的投资者、债权人等利益相关者对财务信息的需要。
具体意义有：1.有利于真实反映企业集团的财务状况和经济实质；2.有利于正确反映企业集团的经营成果和经营规模；3.有助于财务报表使用者做出正确的经济决策；4.还可能防止一些母公司利用对子公司的控制权操纵母公司的利润，如超额分配子公司利润。
二、合并财务报表的种类1.编制控制权取得日合并财务报表是企业控制权取得日的重要事项之一。
A、非同一控制下的企业合并，采用购买法进行会计处理，母公司只需编制合并资产负债表。
高级财务会计合并报表(三)教材
承上例，假设卖出60%，剩余40%。
或作两 即600元售出,400元留存.
笔分录 借:营业收入600
抵销分录： 借：营业收入 1000
贷：营业成本 920
贷:营业成本600 借:营业收入400
贷:营业成本320 存货 80
存货
Hale Waihona Puke 80（毛利200× 未销售比例40%）
2020/10/3
广东商学院华商学院 巴雅尔
处理 抵销 营业收入80万元
2020/10/3 营业成本36万元广东商学院华商学院 巴雅尔营业成本60万元。 7
例5-1答案—内部交易/存货/当期全部售出
分析过程:
甲企业:营业收入60万元 营业成本36万元；
乙企业:营业收入80万元 营业成本60万元。
即：当内部销售产品全部实现对外销售时，在
合并工作底稿中编制的抵销分录为：
营业收入60 营业成本36
会计 处理 存货成本60
营业收入 60万元与 营业成本
36万元未 实现.
2020/10/3
广东商学院华商学院 巴雅尔
9
例5-2答案—内部交易/存货/当期未售出
分析:对于甲企业来说,按60万元确认了销售收入与 36万元确认的销售成本，而对于整个集团来讲，此收入 与此成本是内部的销售收入与销售成本应冲销。
（毛利× 未销售比例）
营业成本
注意：
三笔抵销分录。 1、期初未实现内部销售利润 的抵销： 借：期初未分配利润
货：营业成本 2、抵销当年的内部存货交易 数额： 借：营业收入
货：营业成本 3、抵销期末存货中内部存货 交易的毛利： 借：营业成本
货：存货
2020/10/3
广东商学院华商学院 巴雅尔
高级财务会计课件第3章 合并财务报表
3.1 合并财务报表概述
（4）合并财务报表的编制有其独特的方法。
合并财务报表的编制过程不同于个别报表，它是在对纳入 合并范围的个别财务报表的数据进行加总的基础上，通过编制 抵销分录将企业集团内部的经济业务对个别财务报表的影响予 以抵销，然后加总财务报表各项目的数额编制而成的。
3.1 合并财务报表概述
本章小结
合并报表理论主要包括母公司理论和实体理论。我国合并财 务报表以母公司理论确定合并范围，以实体理论处理少数股东 权益和少数股东损益。
合并财务报表是以母公司和子公司的个别财务报表及其相关 资料为基础，依据重要性、一体化等原则，按照一定的程序以 合并财务报表工作底稿为主要为工具，以编制调整分录和抵销 分录为核心内容编制完成的。
3.1.2 合并财务报表的合并理论 合并财务报表的编制应依据相应合并理论，不同的
合并理论在企业集团的界定、合并范围的确定、合并 财务报表编制方法等方面均有不同。
目前国际上主要有形成了母公司理论、实体理论等 合并理论。
3.1 合并财务报表概述
3.1.3合并财务报表的种类及原则 3.1.3.1合并财务报表的种类
3.3合并当年合并财务报表的编制
这就需要将母公司与子公司以及子公司相互之间发生的经济业务视 为同一会计主体的内部业务处理，而母公司或子公司作为独立的会计主 体，已将所有这些业务在其个别会计报表中进行了反映。
因此，在编制合并会计报表时，要将这些企业集团内部的经济往来 业务抵消，以消除他们对个别会计报表的影响，保证以个别会计报表为 基础编制的合并会计报表能够正确反映企业集团的财务状况和经营成果。
3.2合并日合并财务报表的编制
需要注意的是，在处理同一控制下的企业合并时，基本 处理原则是视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间 一直存在。因此，在合并资产负债表中，对于子公司在企业 合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和）中归 属于母公司的部分，应按以下规定，自母公司的资本公积转 入留存收益。
高级财务会计--第三章合并财务报表
第四节合并财务报表的编制（二）一、内部债权与债务的抵销处理母公司与子公司、子公司相互之间的债权和债务项目，是指母公司与子公司、子公司相互之间因销售商品、提供劳务以及发生结算业务等原因产生的应收账款与应付账款、应收票据与应付票据、预付账款与预收账款、其他应收款与其他应付款、持有至到期投资与应付债券等项目。
但从企业集团整体角度来看，它只是内部资金运动，既不能增加企业集团的资产，也不能增加负债。
因此，为了消除个别会计报表直接加总中的重复计算因素，应当将内部债权债务项目予以抵销。
（一）应收账款与应付账款的抵销处理1、初次编制合并财务报表时①将应付账款与应收账款双方抵销；借记“应付账款”项目，贷记“应收账款”项目；②将债权方为应收账款计提的坏账准备冲销。
借记“应收账款”项目，贷记“资产减值损失”项目。
例：S公司是P公司的全资子公司。
07年末， P公司对S公司的应收账款585万（均为07年新增，P公司的成本为300万），P计提坏账准备35万元。
S公司07年应付账款585万元系对母公司P的应付购货款。
请编制07年合并报表的抵销分录。
（1）P公司已编制的会计分录①借：应收账款 585贷：主营业务收入 500应交税费-- 应交增值税 （销项税额） 85②借：主营业务成本 300贷：库存商品 300③借：资产减值损失 35贷：坏账准备 35（2）S公司已编制的会计分录借：库存商品 500应交税费-- 应交增值税 (进项税额） 85贷： 应付账款 585合并抵销分录：①借：应付账款 585贷：应收账款 585②借：应收账款 35贷：资产减值损失 35※※上述抵销分录并没有改变P公司和S公司的明细账和总账金额。
08年P公司和S公司的个别会计报表仍以抵销前的金额来列示。
2、连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销处理。
编制合并报表时，必须将上期因内部应收账款计提的坏账准备而产生的资产减值损失对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额。
同一控制合并财务报表的编制《高级财务会计》3合并
20
16
管理费用
40
15
财务费用
20
10
资产减值损失
10
5
加：投资收益（损失“-”）
88
二、营业利润（亏损“-”）
290
110
加：营业外收入
15
10
减：营业外支出
5
三、利润总额（亏损“-”）
300
120
减：所得税费用
100
15
四、净利润（净亏损“-”）
200
105
2020/10/7
假定当期A公司销售产品给B公司，售价 10万元，成本8万元，子公司当期尚未 对外销售，不考虑其他条件。则抵消分 录：
2020/10/7
（一）合并日合并资产负债表的编制
编制要点 1、被合并方的有关资产、负债应以其账面价值 （或调整后的账面价值）并入合并财务报表。 有两种方法： 第一种方法，合并日，先将被合并方(子公 司)有关资产、负债的账面价值过入合并财务 报表工作底稿，然后，在合并财务报表工作 底稿中编制调整分录进行调整。
本例中A公司在确认对B公司100%的长 期股权投资以后，其资本公积中股本溢 价的金额为4 500万元，大于3 000万元 ，足够冲减，所以，在合并工作底稿中 ，应全额恢复。
借：资本公积(股本溢价)30 000 000
贷：盈余公积
3 000 000
未分配利润
27 000 000
2020/10/7
借：股本
15 000 000
资本公积 5 000 000
盈余公积 10 000 000
未分配利润 20 000 000
贷：长期股权投资 50 000 000
2020/10/7
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B 未对外销售
可变现净值 90万 10年，仍未出售
10年，B补提减值损失 抵消分录： 借：资产减值损失 30 借：存货 10 贷：存货跌价准备 30 借：存货 10 贷：资产减值损失 10 贷：资产减值损失 10 借：营业收入 100 抵消分录： 10年，抵消分录： 借：存货 10 贷：营业成本 80 借：存货 10 贷：资产减值损失 10 存货 20 贷：年初未分配利润 10
（1）先假定都售出：
借：年初未分配利润
贷：营业成本
（2）对留存存货的虚增价值作如下抵销：
借：营业成本 贷：存货
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理 ①先对上期多提的跌价准备进行反冲：
借：存货 贷：年初未分配利润
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司
角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定
应提或应冲额,两相比较,补差即可。
分录如下:
借：存货 贷：资产减值损失 或: 借：资产减值损失 贷：存货
A 售价100万元 成本80万元
B 未对外销售
可变现净值 90万 借：资产减值损失10
贷：存货跌价准备10
抵消分录： 借：存货 10
贷：资产减值损失 10
09年
A 售价100万元 成本80万元
买方 卖方
2.内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：
借：营业收入 贷：营业成本
A 售价100万 成本80万
B
对外销售
售价200万 借：库存商品 100 应交税费 17 抵消分录： 贷：银行存款 117 借：营业收入100 贷：营业成本 100 借：银行存款 234
贷：主营业务收入 200
增值税率17%
第三章 企业合并报表
本章内容
• 合并会计报表概述
• 合并会计报表中抵销分录的编制
具体情形
1、长期股权投资与所有者权益的合并处理
（同一控制下）
2、长期股权投资与所有者权益的合并处理
（非同一控制下） 3、内部商品交易的合并处理 4、内部债权债务的合并处理 5、内部固定资产交易的合并处理 6、内部无形资产交易的合并处理
可变现净值60万 抵消分录：
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理
①先对上期多提的跌价准备进行反冲；
②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司
角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定
应提或应冲额,两相比较,补差即可。
• 甲公司是乙公司的母公司，2006年初乙公司的期 初库存商品中有从甲公司购入的30 000元，当时 的销售毛利率为20%，2006年全部出售。 • 2006年甲公司又向乙公司销售商品50000元，毛 利率为30%，当年乙公司销售出去了当年自甲公 司购入商品的50%。
• 编制2006年有关存货内部交易的抵销分录。
借：银行存款 117 贷：主营业务收入 100
应交税费
借：主营业务成本 80 Biblioteka ：库存商品17应交税费
借：主营业务成本 100 贷：库存商品
34
80
100
2.内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：
借：营业收入 贷：营业成本
卖方
买方
3.当年购入的存货，留一部分卖一部分 （1）先假定都卖出去：
借：营业收入
先假定都卖出：
增值税率17%
借：营业收入 100
贷：营业成本 100
对留存存货虚增的部分抵消：
借：营业成本 10
贷：存货
10
3.当年购入的存货，留一部分卖一部分 （1）先假定都卖出去：
借：营业收入
贷：营业成本
（2）再对留存存货的虚增价值进行抵销
借：营业成本 贷：存货
4.上年购入的存货，本年全部留存
3、内部商品交易的合并处理
（一）存货内部交易的界定 只有内部交易的买卖双方都将交易资产视为 存货时才可作存货内部交易来处理
（二）七组固定的抵销公式
1.内部交易的买方当年购入存货当年并未售出时：
借：营业收入 贷：营业成本 存货
A 售价100万元 成本80万元
B
抵消分录：
存货虚增部分
借：营业收入 100
贷：营业成本
10年
A 售价100万元 成本80万元
B 未对外销售
增值税率17%
10年： 借：营业收入 100 全部 11年，B仍未出售：
借：年初未分配利润 20
贷：存货 营业成本 20
贷：营业成本 80
存货 20
5.上年购入的存货，本年全部售出 借：年初未分配利润
贷：营业成本
6.上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分
贷：营业成本
（2）再对留存存货的虚增价值进行抵销
借：营业成本 贷：存货
A 售价100万元 成本80万元
B 对外销售50%
增值税率17%
剩余的50%： 借：营业收入 50 卖出的50%： 借：营业收入 50
贷：营业成本 40
存货 10
贷：营业成本 50
A 售价100万元 成本80万元
B 对外销售50%
增值税率17%
借：银行存款 117 贷：主营业务收入 100
贷：营业成本 80
存货 20
应交税费
借：主营业务成本 80 贷：库存商品
17
20 借：库存商品 100 应交税费
贷：银行存款
17
117
80
（二）七组固定的抵销公式
1.内部交易的买方当年购入存货当年并未售出时：
借：营业收入 贷：营业成本 存货
借：年初未分配利润
贷：存货
10年
A 售价100万元 成本80万元
B 未对外销售
增值税率17%
10年： 借：营业收入 100 11年，B仍未出售：
借：年初未分配利润 20
贷：存货 20
贷：营业成本 80
存货 20
4.上年购入的存货，本年全部留存
借：年初未分配利润
贷：存货
5.上年购入的存货，本年全部售出 借：年初未分配利润