《企业会计准则2008解释》和新发布的准则解释第十讲

5.内部固定资产交易的处理（一方的商品，另一方购入后作为固定资产）
（1）销售当期（即首次编制合并报表）（两个）
A本期购入的固定资产原价中包含的利润抵销：
借：营业收入（内部收入）
贷：营业成本（内部成本）
固定资产——原价（原价中包含的利润）
B.将本期多提折旧抵销：
借：固定资产——累计折旧（本期多提折旧）
贷：管理费用
（2）以后各期（即连续编制合并报表）（三个）
A将原价中包含的利润抵销：
借：未分配利润——年初
贷：固定资产——原价（原价中包含的利润）
B.将以前各期多提折旧抵销：
借：固定资产——累计折旧（以前各期多提折旧）
贷：未分配利润——年初
C.将本期多提折旧抵销：
借：固定资产——累计折旧（本期多提折旧）
贷：管理费用
注意：
①抵销时，不要考虑增值税、外部运杂费、安装成本等。

②内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的处理相同。

【例题】
2008年1月2日，A公司以银行存款6 000万元为对价，取得B公司80%的股份。

A公司和B公司不存在关联方关系。

双方公司所得税税率均为25%，增值税税率17%。

1.2008年1月2日B公司有关资料如下：
购买日B公司所有者权益账面价值为6 000万元；其中股本4 000万元，资本公积1 600万元，盈余公积100万元，未分配利润300万元。

投资时B公司一项剩余年限20年的管理用固定资产账面价值600万元，公允价值700万元；其他资产公允价值与账面价值一致。

2.2008年4月10日B公司分配现金股利100万元。

2008年度B公司实现净利润1 000万元，提取盈余公积100万元。

2008年末B公司可供出售金融资产公允价值增加50万元。

3.内部交易资料：
（1）A公司2008年5月15日从B公司购进生产的产品，作为固定资产，需安装，其成本600万元，用于公司行政管理，设备含税价款877.5万元，当日以银行存款支付，6月15日投入使用。

A公司用直线法计提折旧，折旧年限5年，预计净残值为0 。

（2）2008年A公司向B公司销售甲产品1 000件，每件售价2万元，每件成本1.6万元，截至2008年末尚未收到该货款，A公司计提坏账准备20万元；B公司2008年末已对外销售800件。

（3）2008年1月1日，A公司以银行存款961万元购入B公司于当日发行的面值1 100万元的5年期公司债券，次年1月5日按票面利率3%支付利息。

A公司将其划分为持有至到期投资，不考虑交易费用，实际利率6%。

要求：
1.计算2008年1月2日A公司的长期股权投资初始投资成本，并编制A公司有关投资的会计分录；
2.计算购买日合并报表应确认的商誉；
3.编制2008年12月31日A公司合并报表的调整分录、抵消分录。

（答案中的金额用万元表示）
【答案】
1.计算2008年1月2日A公司的长期股权投资初始投资成本，并编制A公司有关投资的会计分录。

初始投资成本= 6 000（万元）
A公司有关投资的会计分录：
借：长期股权投资 6 000
贷：银行存款 6 000
2.计算购买日合并报表应确认的商誉。

合并商誉=投资成本6 000-可辨认净资产公允价值[6 000+固定资产增值（700－600）]×持股比
例80%=1 120（万元）
3.编制2008年12月31日A公司合并报表的调整分录、抵消分录分录。

（1）调整分录
将B公司的固定资产由账面价值调整成公允价值，并补提折旧
①借：固定资产——原价 100 (固定资产的公允价值700-账面价值600)
贷：资本公积 100
②借：管理费用 5 [（700－600）÷20 ]
贷：固定资产——累计折旧 5
（2）内部存货交易的抵销
①借：营业收入 2 000 (1 000×2)
贷：营业成本 2 000
②借：营业成本 80 [200×（2-1.6）]
贷：存货 80
③借：递延所得税资产 20[（贷存货80-借存货0）×25%]
贷：所得税费用 20
（3）内部固定资产交易的抵销
①借：营业收入 750（不含增值税金额877.5÷1.17）
贷：营业成本 600
固定资产——原价 150
②借：固定资产——累计折旧 15 （150÷5 × 1/2）
贷：管理费用 15
③借：递延所得税资产 33.75 [（150-15）×25%]
贷：所得税费用 33.75 [（贷固定资产150-借固定资产15）×25%]
④借：购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 877.5（含税金额）
贷：销售商品、提供劳务收到的现金 877.5
（四）将长期股权投资由成本法调整为权益法
①2008年权益法下对子公司净利润应确认的投资收益
B公司调整后净利润=B公司08年净利润1 000－借方管理费用5-借方营业收入2 000+贷方营业成本2 000-借方营业成本80-借方营业收入750+贷方营业成本600+贷方管理费用15=780（万元）
[从（一）、（二）、（三）找数据，对涉及当期损益的，要“减借方加贷方”]
借：长期股权投资 624 （调整后净利润780×80%）贷：投资收益 624
②2008年分配的现金股利
借：投资收益 80 （100×80%）贷：长期股权投资 80
③可供出售金融资产增加的公允价值
借：长期股权投资 40 （50×80%）贷：资本公积 40
④借：权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响 40
贷：可供出售金融资产公允价值变动净额 40
（五）A公司长期股权投资与B公司所有者权益的抵销
①调整后的长期股权投资=6 000+624-80+40=6 584（万元）
②计算A公司“未分配利润——年末”=年初300+调整后净利润780-提取盈余公积100-分配现金股利100=880（万元）
③计算B公司调整后的年末所有者权益总额
=股本4 000+资本公积（1 700+50）+盈余公积（100+100）+未分配利润880=6 830（万元）
④编制合并抵销分录
前面计算可知：
合并商誉1 120万元；
B公司调整后净利润780万元；
调整后A公司长期股权投资6 584万元；
B公司“未分配利润——年末” 880万元；
B公司调整后的年末所有者权益总额6 830万元。

抵销分录：
借：股本 4 000 （2008年数据中已知）
资本公积——年初 1 700 （1 600+100）
（1 600为已知；100为购买日B公司公允价值与账面价值的差额）——本年 50（可供出售金融资产增加的公允价值）盈余公积——年初 100 （已知）
——本年 100 （已知提取的盈余公积）
未分配利润——年末 880
商誉 1 120
贷：长期股权投资 6 584（调整后）
少数股东权益 1 366（B公司调整后的年末所有者权益6 830×20%）（六）A公司投资收益与B公司利润分配的抵销
借：投资收益 624 （B公司调整后净利润780×80%）少数股东损益 156 （B公司调整后净利润780×20%）
未分配利润——年初 300 （已知）
贷：提取盈余公积 100 （已知）
对所有者（或股东）的分配 100（已知）
未分配利润——年末 880
（七）内部应收、应付抵销
①借：应付账款 2 340（已知，注意要含税）
贷：应收账款 2 340
②借：应收账款——坏账准备 20 （已知）
贷：资产减值损失 20
③借：所得税费用 5（转回原确认的递延所得税资产）
贷：递延所得税资产 5（20×25%）
（八）内部债券的抵销
持有至到期投资账面价值=期初摊余成本+期初摊余成本×实际利率-面值×票面利率=961+961×6%-1 100×3% =985.66（万元）
①借：应付债券 985.66
贷：持有至到期投资 985.66
②借：投资收益 57.66（961×6%）
贷：财务费用 57.66
③借：应付利息 33（1 100×3%）
贷：应收利息 33
④借：投资支付的现金 961
贷：吸收投资收到的现金 961。