权益工具公允价值的确定

股份支付的确认和计量

四、权益工具公允价值的确定

（一）股份

对于授予职工的股份，企业应按照其股份的市场价格计量。如果其股份未公开交易，则应考虑其条款和条件估计其市场价格。

（二）期权

对于授予职工的股票期权，因其通常受到一些不同于交易期权的条款和条件的限制，因而在许多情况下难以获得其市场价格。

如果不存在条款和条件相似的交易期权，就应通过期权定价模型来估计所授予的期权的公允价值。

【特别提示】

在选择适用的期权定价模型时，企业应考虑熟悉情况和自愿的市场参与者将会考虑的因素。

所有适用于估计授予职工期权的定价模型至少应考虑以下因素：（注意多选题）

1.期权的行权价格；

2.期权期限；

3.基础股份的现行价格；

4.股价的预计波动率；

5.股份的预计股利；

6.期权期限内的无风险利率；

7.其他因素，但不包括那些在确定期权公允价值时不考虑的可行权条件和再授予特征因素；

8.提早行权的可能性。

五、股份支付的处理

股份支付的会计处理必须以完整、有效的股份支付协议为基础。

【补充例题·单选题】（2011年）

对于以现金结算的股份支付，可行权日后相关负债公允价值发生变动的，其变动金额应在资产负债表日计入财务报表的项目是（）。

A.资本公积

B.管理费用

C.营业外支出

D.公允价值变动收益

【正确答案】D

【答案解析】以现金结算的股份支付，可行权日后企业不再确认相关成本费用，负债的公允价值变动是计入公允价值变动损益的，反映在利润表中项目是“公允价值变动收益”项

目。

【补充例题·多选题】（2012年）

下列关于股份支付的会计处理中，正确的有（）。

A.以回购股份奖励本企业职工的，应作为以权益结算的股份支付进行处理

B.在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工提供的服务计入成本费用

C.权益结算的股份支付应在可行权日后对已确认成本费用和所有者权益进行调整

D.为换取职工提供服务所发生的以权益结算的股份支付，应以所授予权益工具授予日的公允价值计量

【正确答案】ABD

【答案解析】选项A，回购股份进行奖励，会将回购股份授予职工，属于权益结算；选项B，权益结算或是现金结算的股份支付都会在等待期内每个资产负债表日将取得职工服务价值计入相关成本费用，选项C，权益结算的股份支付在授予日到可行权日期间，即等待期内要确认成本费用，可行权日以后不再调整成本费用，以后期间行权时是冲减原在等待期内确认的资本公积（其他资本公积）金额。

【补充例题·单选题】（2014年）

在可行权日之后，与现金结算的股份支付有关的应付职工薪酬公允价值发生变动的，企业应将该变动金额计入（）。

A.当期损益

B.盈余公积

C.资本公积

D.未分配利润

【正确答案】A

【答案解析】以现金结算的股份支付，可行权日后负债的公允价值变动应计入当期损益（公允价值变动损益）。

【例10-4】以权益结算的股份支付

20×5年12月，甲公司披露了股票期权计划如下：

一、股票期权的条件

股票期权的条件根据公司《股权激励计划》的规定，同时满足下列条件时，激励对象可以获授股票期权：（说明随时调整等待期）

1.20×6年年末，公司当年净利润增长率必须不低于18%；

2.20×7年年末，公司20×6～20×7年两年净利润平均增长率不低于15%；

3.20×8年年末，公司20×6～20×8年三年净利润平均增长不低于12%；

4.激励对象未发生如下任一情形：

（1）最近3年内被证券交易所公开谴责或宣布为不适当人选的；

（2）最近3年内因重大违法违规行为被中国证监会予以行政处罚的；

（3）具有《公司法》规定的不得担任公司董事、监事、高级管理人员情形的。

公司的股权计划授予的股票期权，激励对象拥有在授权日起5年内的可行权日以行权价格购买公司股票的权利，当年未行权的股票期权可在以后年度行权。

二、股票期权的授予日、授予对象、授予数量和行权价格

1.股票期权的授予日：20×6年1月1日。（有等待期的，不作账务处理）

2.授予对象。（均为管理人员）

董事、总经理、副总经理、技术总监、市场总监、董秘、财务总监以及核心技术及业务人员等20人（名单略）。

3.行权价格：本次股票期权的行权价格为3元/股

4.授予数量：授予激励对象每人20万份股票期权，标的股票总数占当时总股本0.5%。

甲公司20×6～20×9年的相关情况如下：

甲公司股权激励对象均不会出现授予股票期权条件4所述情形。

根据甲公司测算，其股票期权在授权日的公允价值为5.40元/份。

20×6年甲公司净利润增长率为16%，有2名激励对象离开，但甲公司预计20×7年将保持快速增长，20×7年12月31日有望达到可行权条件。另外，企业预计20×7年没有激励对象离开企业。

20×7年甲公司净利润增长率为12%，有2名激励对象离开，但甲公司预计20×8年将保持快速增长，20×8年12月31日有望达到可行权条件。另外，企业预计20×8年没有激励对象离开企业。

20×8年甲公司净利润增长率为10%，有2名激励对象离开。

20×9年12月31日，甲公司激励对象全部行权。

按照《企为会计准则第11号——股份支付》，本例中的可行权条件是一项非市场业绩条件。

1.服务费用和资本公积计算过程如表10—1所示：

表10—1 单位：元

2.账务处理:

（1）20×6年1月1日：

授予日不作账务处理。

（2）20×6年12月31日，将当期取得的服务计入相关费用和资本公积：

借：管理费用 9 720 000

贷：资本公积——其他资本公积 9 720 000

（3）20×7年12月31日，将当期取得的服务计入相关费用的资本公积：

借：管理费用 1 800 000

贷：资本公积——其他资本公积 1 800 000

（4）20×8年12月31日，将当期取得的服务计入相关费用和资本公积：

借：管理费用 3 600 000

贷：资本公积——其他资本公积 3 600 000

至此，等待期结束

（5）20×9年12月31日（实际行权日），激励对象行权：

借：银行存款 8 400 000

（行权价3元/股×实际行权人数14人×20万份）

资本公积——其他资本公积 15 120 000（反向结转）

贷：股本 2 800 000（反映面值）

资本公积——股本溢 20 720 000（倒挤）