对交叉持股关系下合并财务报表编制问题的探讨
交叉持股合并报表处理例题
交叉持股合并报表处理例题
《交叉持股合并报表处理例题》
在公司合并或者被收购的过程中，交叉持股是一个常见的情况。
交叉持股意味着两个公司互相持有对方股份，这种情况可能会对财务报表的处理产生影响。
下面是一个交叉持股合并报表处理的例题：
假设公司A和公司B互相持有对方股份，公司A持有公司B 20%的股份，而公司B持有公司A 15%的股份。
现在这两个公司要进行合并，请问在合并报表处理中，如何处理这种交叉持股情况？
首先，根据会计准则，对交叉持股情况需要进行处理。
在合并前，公司A需要从其投资中扣除公司B持有的股份所对应的权益，即减少公司B的股东权益。
同样，公司B也需要减少公司A的股东权益。
这样可以避免双重计算权益，保证合并后的报表准确。
其次，在合并后的报表处理中，需要将交叉持股情况进行调整。
在合并报表中，需要将公司A 持有的公司B股份计入公司A的资产，同时将公司B持有的公司A股份计入公司B的资产。
这样可以反映出两个公司的实际控制情况。
最后，在合并后的报表中，需要披露交叉持股情况及其对合并报表的影响，包括减少的股东权益和资产的调整等情况。
这样可以让投资者和利益相关方清楚地了解到交叉持股对合并报表的影响，保证透明度和真实性。
综上所述，交叉持股合并报表处理需要进行适当的调整，包括减少股东权益、资产调整和披露等步骤，以确保合并后的报表准确反映实际情况。
对于公司合并或者被收购的情况，对交叉持股合并报表处理的理解和处理至关重要。
集团内部交叉持股情况下合并报表的问题和策略.
集团内部交叉持股情况下合并报表的问题和策略随着我国资本市场的发展，企业之间的购并行为越来越频繁，企业集团内部的股权关系也越来越复杂，而我国《企业会计准则》并未对复杂控股关系下合并报表的编制作出规定。
在集团内部交叉持股的情况下，合并报表的编制方法有两种：库藏股法和交互分配法，二者的理论基础不同，会计处理上有着不同的特点，本文拟对此进行探讨。
一、库藏股法下合并报表的编制（一）库藏股法的理论基础及主要特点库藏股法是将子公司所持有的母公司股份视同为非发行在外股份，在会计处理上将子公司对母公司的长期股权投资转为企业集团的库藏股。
库藏股法源于合并报表理论中的母公司理论，母公司理论主张的观念是将企业集团合并报表视为母公司个别报表的延伸，强调的是母公司的主体地位，它认为合并报表的编制过程仅仅是用子公司的资产和负债代替母公司对子公司的投资账户。
因此，在处理母子公司交叉持股时，从母公司对子公司“控制”角度出发，将子公司所持有的母公司少量股份视为母公司自身的库藏股。
在全资子公司的情况下，无论从经济实质还是从法律形式上看，母公司都绝对地控制和拥有子公司。
在这种情况下，由于企业集团不存在除母公司股东以外的其他股东，因此，将子公司所持有的母公司股份视为母公司自身的库藏股是完全合理的。
然而，在非全资子公司的情况下，库藏股法存在一个无法回避的问题——子公司的非控股股东也是母公司的间接股东，从而对归属于母公司净利润的计算造成影响。
以下举例予以说明：例1：母公司（P公司）和子公司（A公司）的股权关系如图1所示。
P公司20×1年实现自身净利润（不含投资收益）500万元，分派现金股利60万元；A公司20×1年实现自身净利润（不含投资收益）为100万元，分派现金股利20万元。
在本例中，P公司和A公司所组成的企业集团共有两个外部股东：甲和乙，其中，甲股东既是P公司的直接股东，同时也是A公司的间接股东；同理，乙股东既是A公司的直接股东，同时也是P公司的间接股东。
试论母公司与子公司交叉持股时合并报表的处理
试论母公司与子公司交叉持股时合并报表的处理作者：阳梅香来源：《管理观察》2014年第36期摘要：随着市场经济的不断发展，公司合并的现象越来越常见。
做好公司合并后的财务报表处理是集团公司管理的重要任务，也是实现公司有序管理的重要途径。
本文首先对母公司与子公司交叉持股时合并报表处理的理论基础从库藏股法和交互分配法这两方面进行了探讨。
接着，对交互分配法与库藏股法的对比应用进行了案例讨论。
发现，二者的应用各有特点，在应用的过程中需要结合具体情况作具体分析。
关键词：交叉持股 ;合并报表 ;报表处理 ;库藏股法 ;交互分配法1.两种处理方法的理论基础1.1 库藏股法的理论基础为了增强公司对资本的控制力度，上市公司在有些情况下会回收一部分已经对外发行的股票，这种股票就被叫做库藏股。
回收库藏股的形式很多，既可以由公司用自有资本回收，也可以由公司的法定公积金回收，还可以由公司股东通过注销、回赠、重新售出等形式来实现。
库藏股并不是公司的资产增加，相反它意味着公司股东权益的缩减。
由于股票是一种证明股东对公司资产享有分配权和处分权的书面证明，因而库藏股将会消灭其真实持有者（母公司或者子公司）成为该公司股东的权利，否则会对其他外部持有者的权益造成损害。
从会计处理层面来看，资产是不可以注销的，而库藏股则可以由公司注销，它并不影响公司的对外资产说服力。
在母公司或者子公司进行破产清算时，其所持有的库藏股由于并不具有资产属性，因此并不能够抵偿其债务。
如果公司将库藏股进行再次出售，它所产生的收入即使与其初始账面价值产生差额，也不会引起公司损益表中相关项目的变化。
可以看出，库藏股的“非资产”属性决定了其特殊的会计处理原则。
库藏股法是处理库藏股的一种特殊会计方法，它会对母公司与子公司交叉持股时的合并报表进行特殊处理，从而使得子公司与母公司的股份又一个清晰的划分。
具体来讲，如果子公司持有母公司的股份，在编制合并报表时，会将该部分股票视为母公司的股份，按照这种方式，子公司的财务报表会将长期股权投资这一项作为成本的构成之一做保留处理，在其与母公司的合并财务报表中将该长期股权投资记为所有者权益减项。
【会计实务经验】试析环状交叉持股合并财务报表的编制
试析环状交叉持股合并财务报表的编制
2014年2月财政部修订的《企业会计准则第33号——合并财务报表》（以下简称《合并财务报表》）指出子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项目列示；子公司相互之间持有的长期股权投资，应当比照母公司对子公司的股权投资的抵销方法，采用交互分配法将长期股权投资与其对应的子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。
纳入合并范围的子公司如果都是母公司直接控制，子公司间没有交叉持股，那么采用库藏股法、交互分配法编制合并报表时的主要区别表现为母子公司间净利润的分配，以及由此引起的少数股东权益计量等的不同。
但是，子公司间相互持股等形式的环状交叉持股，尤其是通过反向购买实现企业合并时，法律上子公司的控股股东，在编制集团整体合并报表时（包括法律上子公司控股股东，法律上母公司与法律上子公司）在按照《合并财务报表》的要求编制合并报表时会不会虚增归属于母公司的利润及权益呢？本文将就此问题进行相关分析，并提出交叉持股合并报表编制建议。
一、库藏股法与交互分配法的比较
1.两种编制方法理论的比较。
合并报表编制理论有业主理论、实体理论和母公司理论，它们从不同方面强调了合并报表的编制目的。
业主理论强调母公司在企业集团“拥有”的资源，子公司的资产、负债按比例进入合并报表，强调母公司形式上的“拥有”，忽视对少数股东的控制，与“实质重于形式”原则。
交叉持股下企业合并财务报表编制方法探讨
交叉持股下企业合并财务报表编制方法探讨作者：赵琳唐凯桃来源：《商业会计》2013年第04期摘要：交叉持股作为一种特殊的股权结构，在我国公司运用较为普遍。
其中母子公司间形成交叉持股的现象不在少数，成为实务中编制合并财务报表的一大难题。
本文以交互分配法为例，介绍其编制方法的理论基础并举例说明其在实务中的运用，最后对其优缺点进行评析，旨在帮助广大财务报表编制者理清相关理论知识，并将其运用于会计实务中。
关键词：交叉持股合并报表交互分配法一、引言在母子公司交叉持股的情况下，合并报表的编制方法通常有两种：库藏股法与交互分配法。
目前，由于库藏股法的易操作性使得其在美国和实行IFRS的一些主流国家受到欢迎；在我国，不少专家学者对报表合并编制方法进行了深入的探讨且在实务方面多运用交互分配法。
陈玉媛（2008）结合现行会计准则，对库藏股法与传统分配法（即交互分配法）进行比较后认为有条件的上市公司应逐渐选择传统分配法。
郭小芬（2011）通过列举会计实务比较两种编制方法认为传统分配法更为妥当。
张陶勇（2010）在举例中分别采用两种方法编制合并报表得出，在不同的编制方法下，其总的净利润总是相等的，编制方法的不同将会导致净利润在控股股东与少数股东之间的分配差异；且库藏股法的适用范围有限，即仅适用于母子公司交叉持股，对不构成控制、从属关系的交叉持股失去了应用基础。
本文仅对交互分配法在母子公司交叉持股编制合并报表时进行探讨。
二、理论基础“实体理论”由莫雷斯·毛尼兹（Maurice Moonitz）教授提出，侧重于集团公司的全部股东，其对拥有公司所有权的股东以同等重要地位来对待。
因此，在实体理论下，合并报表应以整个合并实体的观点来编制。
其主要特点是：凡是合并实体所能控制的资源，均采用相同的计价方法；子公司净资产的列示，应以母公司购买股权的代价为基础。
也就是说，母公司投资成本超过账面金额的部分，在分摊给子公司的资产负债和合并商誉时，分摊的金额必须是各该资产负债账面值与市价之间的总差额。
【税会实务】浅议交叉持股的财务会计问题
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【税会实务】浅议交叉持股的财务会计问题
一、相关概念
所谓交叉持股，是指两个以上的公司，基于特定目的而相互持有对方所发行的股份，相互成为对方股东，形成企业法人间相互持股的现象。
在现代集团公司中，交叉持股的现象变得越来越普遍，其目的是以较少的资本来控制较大的资产。
企业集团成员之间交叉持股表现为两种情况：（1）子公司持有母公司部分股份，例如甲公司持有乙公司80％的股份，为乙公司的母公司，而作为子公司的乙公司又持有甲公司20％的股份。
（2）一个子公司持有另一子个公司的股份，例如，甲公司有A、B两个子公司，A公司持有B公司的股份。
由于篇幅所限，本文仅讨论母子公司之间的交叉持股。
二、公司间交叉持股的会计处理
在会计处理上，母子公司之间交叉持股面临的主要问题是利润分配的确定问题，即主要是解决合并净利润、少数股东净利润以及相对应的合并每股收益和少数股东每股权益的计算问题。
在交叉持股情况下，合并财务报表的编制主要有库藏股法和交互分配法。
（一）库藏股法
库藏股法采用母公司理论，认为子公司所持有的母公司发行在外的股票在资产负债表中不应作为流通在外的股份来处理，应该看成是母公司通过控制的子公司而购回本公司的股票，而不是子公司的投资行为，因而忽视了子公司对母公司利润的分享，造成了少数股东利润的低估。
例：2007年1月1日，甲公司购买乙公司流通在外普通股的80％。
同。
交叉持股合并会计报表编制和母公司投资损益确定的探讨
【 收稿 日期 】 ｏ６ ０— ０ ２ ０— ７ ６ 【 简介 】 作者 张文雄 （９ ｌ ）男， １７一 ， 河北 省阜 平县人 。 中国华 大集成 电路 设 计集 团有 限公 司财务部 总 经理 、 计 师。 会
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４１ ・
维普资讯
即使 Ｂ公司只 占有 Ｃ公 司小于 ５ ％的股份。 二、关联附属结构关系的交叉持股合 并会计报表 的编制
维普资讯
第２ 卷 第 ５ Ｏ 期 ２０ ０６年 ｌ 月 Ｏ
吉林省经济管理干部学院学报
Ｊ ｕ ｎ ｌ ｆ Ｊｌ ｒ ｖｎ ｅ ｃ ｎ ｍｉ ａ ａ ｅ ｎ ｄ ｅＣｏｌ ｇ ｏ ｒ ａ ｉ ｎ Ｐ ｏ ｉ ｃ ｏ ｏ ｃ ｏ ｉ Ｅ Ｍ ｎ ｇ ｍｅ ｔ Ｃａ ｒ ｌ ｅ ｅ
实 质 控 制权 。
一
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母公司（ Ａ公司 ） Ｃ公 司投资损益 的确 定 对
Ａ公司投资损益 的确定取决于 Ｂ公 司对 Ｃ公 司投 资核算方法 。当 Ｂ公司对 ｃ 公 司投 资采 用成本法核 算． Ａ公 司确认投资损 益＝ ｃ公司净利润ｑ ０ 当 Ｂ公 ５ ％； 司对 ｃ公司投 资采用权益法核算 ， Ａ公司确认投资损 益： ｃ公司净利润 ｘ ０ Ｃ公 司净 润 Ｘ ７ ％ｘ ０ ） ５％＋ Ｕ ．
Ｏｅ ｏ ｒ ２ ０６ ｔ ｂｅ ０
交 持 合 会 报 编 和 公 投 损 确 的 讨 叉 股 并 计 表 制 母 司 资 益 定 探
口 张文雄 ， 蔡艳玲
（ 中国华大集成电路设计集团有限公司，北京 １０ ８） ００ １ 【 摘 要】 随着企业组织形式和股权投资结构的变化 ， 投资者和债权人 需要综合 了解母子公司组成的企
【 文献标识码１Ａ
【 文章编号１ ０９０ ５（ ０６ ０・０ ｌ ２ ０・６ ７２０ ）５ ４・ １ ０ ０
新准则下交叉持股合并报表的编制方法
（ ） 一会 计 政 策 和 会 计 期 间 ： １统 （ ） 制合 并 工 作 底 稿 ； ２编 （ ） 合 并 工 作 底 稿 中 编 制 调 整 分 录 和 抵 销 分 录 ， 内部 ３在 将 交易 对 合 并 财 务 报 表 有 关项 目的影 响进 行 抵 销 处 理 ： （ ） 算 合 并 财 务 报 表 各 项 目的 合 并 金额 ： ４计 （） 列合并财务报表。 ５填 我 国《 业 会 计 准 则 ３ 企 ３号— — 合 并 财 务 报 表 》 １ 条 明 第 １ 确 规 定 ， 公 司应 按 权 益 法 调 整 对 子公 司 的 长 期 股 权 投 资 后 编 母 制 合 并 财 务 报 表 ． 时 ， 允 许 企 业 直 接 在 对 子 公 司 的 长 期 股 同 也 权 投 资 采 用 成 本法 核算 的基 础 上 编 制 合 并 财 务 报 表 。 是 所 生 但 成 的 合并 财务 报 表 应 当符 合 合 并 报 表 准 则 的 相 关 规 定 。 当母 公 司在 与 子 公 司 交 叉 持 股 下 应 该 怎 样 编 制 合 并 财 务 报表呢？ 者根据《 业会计准则》 笔 企 的有 关 规 定 并 结 合 自己实 务 操 作 的 心 得体 会 ． 谈谈 个 人 见解 实务 中交 叉 持 股 往 往 存 在 以下 几 种 情 况 ： （ ） 母 公 司与 子 公 司 或 两 个 子 公 司 中 的 一 方 持股 ５ ％以 １ ０ 上 ， 一 方 持 股 ２ ％以上 ５ ％以 下 ； 另 ０ ０ （ ）母 公 司 与 子 公 司 或 两 个 子 公 司 中 的 一 方 持 股 ８ ％以 ２ ０ 上 ． 一 方 持 股 ２ ％ 以下 ： 另 ０ （ ） 公 司 与 子公 司或 两 个 子 公 司 中 的两 方 持 股 均 在 ２ ％ ３母 ０ 以 上 ５ ％以下 ， 合 计 持 股 小 于 １０ ０ 且 ０ ％ 首 先 ， 对 各 子 公 司 进 行 分 类 ， 为 同 一 控 制 下 企 业 合 并 应 分 中 取 得 的 子 公 司 和 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 中取 得 的 子 公 司 两 类 ， 子 公 司 的个 别 财 务 报 表 进 行 调 整 对 其次 ， 权益法调整对子公司的长期股权投资。 按 第 一 种 交 叉 持 股 情 况 下 的 编 制方 法 ： 由 于 持股 ５ ％以上 的 控 股 方 采 用 成 本 法 进 行 长期 股 权 投 Ｏ 资 的核 算 ， 此期 末 并 不 对 被 投 资 单 位 按 其 持 股 比例 进 行 损 益 因 调整 ， 而 导致 双方 期 末 账 上 所 反 映 的长 期 股 权 投 资 的余 额 之 从
对子公司间交叉持股合并报表编制的探讨
合 并 报表 编 制 中 ，直 接 采 用 成 本 法 进 行 编 制 。 在这 种 方 法 下 ，
首 先 要 要 将 子 公 司 在母 公 司 所 占有 的 权 益 份 额 和 母 公 司 的 投 资
考 虑 子公 司 发放 股 利 对 少数 股 东权 益 的 影 响数 额 。
以下 通 过举 例 加 以说 明 ：
实 务 园地 Ｉ
对子公 司 间交叉持 股 合并报表编 制 的探 讨
◎文／ 徐
摘 要 ： 企 业 合 并 报表 的编 制不 仅 在理 论 上 有 一 定 的难 度 ，
在 实 务 中 的应 用 更 为复 杂 ，尤 其 是企 业 股 权 结 构 较 为 复 杂 的情
择 合 并 方 法 和 过 程 ，本 文对 子 公 司 间 交 叉 持 股 合 并 报 表 的编 制 做 一探 讨 。
额 进 行 抵 消 ，对 于 日后 子 公 司 所 有 者 权 益 的变 动 ，确 定 少数 股
例 １ ．２ ０ １ ５年 １ 月 １日 ，Ａ 公 司 以 ２ ４ ０ ０ ０万 元 取 得 Ｂ公 司
东 权 益 时 无需 对母 公 司 持 有 子 公 司 部 分 的 长期 股 权 投 资进 行 调 ８ Ｏ ％的股权 ，并以 １ ２ ６ ７ ２万 元 价 款 取 得 Ｃ 公 司 ８ Ｏ ％ 的 股 权 ，Ｂ 整 ， 因为 在 成 本法 下 其 合 并 权 益 的计 算 仍 以权 益法 核 算 所 确 认 公 司 以 １ ５ ８ ４万 元 取 得 Ｃ 公 司 １ ０ ％ 的股 权 ， 而 Ｃ公 司则 以 ３ ０ ０ ０ 性 才 有 了完 整 的 体 现 。我 们不 妨 举 例说 明如 下 ： ２ ０ １ ５ 年 １ 月 １日， 甲 公 司 支 付 ９ ０ ０ ０万 元 购 买 Ｂ公 司 ８ ０ ％ 的股 权 ，形 成 非 同 一控 制 下 的企 业 合 并 。 购 买 日 Ｂ公 司 可 辨 认
交叉持股下企业合并财务报表编制方法探讨——以交互分配法为例
分 配法在 母子 公 司交 叉持 股编 制合 并 报表 时进行 探讨 。
二、 理 论 基 础
“ 实体 理 论 ” 由莫 雷 斯 ・ 毛尼兹 （ Ｍａ ｕ ｒ ｉ ｃ ｅ Ｍｏ ｏ ｎ ｉ ｔ ｚ ） 教 授 提出 。 侧 重 于集 团公 司 的全 部 股 东 ， 其 对 拥 有 公 司 所 有 权
利 润在控 股股 东 与少 数股 东之 间 的分 配差异 ；且 库 藏股 法 的适 用范 围有 限 ， 即仅适 用 于母 子公 司交 叉持 股 ， 对 不构 成 控制、 从属 关 系 的交 叉持 股 失去 了应 用基础 。 本 文仅 对 交互
种 方法 。 此法下， 子公 司所 持有 的母 公 司股份 被视 为推 定
（ 或其 他 子公 司 ） 的股 东权 益各 账户 的相 应部 分加 以抵 销 的
一
制 方法认 为 传统 分配 法更 为妥 当 。张 陶勇 （ ２ ０ １ ０ ） 在举 例 中 分 别采用 两 种方 法编 制合 并报 表得 出 ，在不 同的编 制方 法 下， 其 总 的净利 润 总是相 等 的 ． 编制 方法 的不 同将 会 导致 净
例： ２ ０ ｘ １年 １月 １日， Ａ公 司 以银 行存 款 １ ６ ５ ０万元 取 得 Ｂ公 司 ８ ０ ％的股权 。 当 日 Ｂ公 司各 项 可辨 认 净资产 的公 允 价值 与账 面价值 相等 ，其股 东权 益总额 为 ２ ０ ０ ０万元 ， 其 中， 股本 １ ５ ０ ０万元 、 留存 收益 ５ ０ ０万 元 （ 本 文 为 简化 核 算 将 所有 者权益 分 为股本 和 留存 收益两 大类 ） 。２ ０ ｘ １ 年， Ａ公 司实 现 自身净 利 润 （ 不 含投 资 收益 ， 下 同） ３ ０ ０万 元 ， 未 分 派
合并报表编制中交叉持股账务处理探析
合并报表编制中交叉持股账务处理探析 术
青 岛理 工大学商学院 李 莉
摘要 ： 本文结合 ２ ０ １ ４ 年新修订的《 企业会计准则第 ３ ３ 号——合并财务报表》 中对交叉持股 的抵
销 处理进 行 了深入 探 讨 ， 并 对新 准 则 中忽 略 的 交叉持 股 形 成 可供 出售金 融 资 产 的情 况进 行 了补 充 。 关键 词 ： 交 叉持 股 长期 股 权 投 资 权 益 法 可供 出售金 融 资产
核 算 根据 ２ ０ １ ４ 年《 合并 财 务 报 表 》 准则第３ ０ 条规定 ： “ 子公 司 持有 母 公 司 的 长期 股 权 投 资 ， 应 当视 为 企业 集 团 的库 存
股， 作为所有者权益 的减项 ， 在合并 资产负债表 中所有者
权 益项 目下 以 ‘ 减： 库存 股 ’ 项 目列 示 。 ” 该 方 法 实质 就 是 国 际 上 常用 的库藏 股 法 。 ［ 例１ ］ Ｐ 公 司为Ｓ 公 司母 公 司 ， ２ ０ １ ４ 年１ 月１ 日， ｓ 公 司支 付７ 万 元 购 买 了Ｐ 公司１ ０ ％的股 份 ， 能够 对 Ｐ 公 司施 加 重 大影 响。 Ｐ 公 司 的股 本 ５ ０ 万 元 ，留存 收 益 ２ Ｏ 万元。 ２ ０ １ ４ 年１ ２ 月３ ｌ ３， １ Ｐ 公 司净 利 润 为 ５ 万元 ， 分 配 股 利３ 万元。
（ 二） 子公 司持 有 母 公 司的 股份 作 为 “ 可供 出售金 融 资
年新修订 的 《 企业 会计准则第２ 号——长期股权投 资》 规
产” 核算 ２ ｏ １ ４ ｛ 合并财务报表》 准则 中没有涉及该种情况 ，
第３ ０ 条 的表 述 定， 都 不再属于长期 股权投资的核算范围 ， 改按 《 企业会计 这 是 由于 准则 修 订 过 程 中出 现 的衔 接 漏 洞 。 子 公 司 持 有 母 公 司 的股 份 ， 应 当 视 为 企 业 集 团 的 准则第２ ２ 号——金融 工具确 认和计量》 规范 。 因此子公 司 如改为“
交叉持股下合并财务报表编制的库藏股法
全国中文核心期刊·财会月刊□2012．6上旬·37·□一、引言交叉持股最早源于日本，于上世纪90年代在我国首次出现。
企业交叉持股的动机由最初的防止被恶意收购逐步发展成为获取资金而与银行形成交叉持股、整合企业资源、控制产品市场形成垄断等。
由于各个国家和地区对交叉持股比例的相关规定不同（如美国虽未明文禁止母子公司交叉持股，却对子公司对母公司的表决权做出了限制），其研究内容也不尽相同，特别是在合并财务报表的编制方面。
我国对交叉持股的法律规范相对欠缺，并未对公司交叉持股比例及表决权做出具体规定。
2007年开始实施的《企业会计准则第33号———合并财务报表》对合并财务报表编制的范围做了详细的规定，据此可以得出：交叉持股下合并财务报表的编制范围仅限于母子公司交叉持股、集团公司内部子公司间相互持股和集团公司既存在母子公司交叉持股又存在子公司之间的相互持股等三个方面。
当前交叉持股下合并财务报表的编制方法主要有两个：库藏股法和交互分配法。
本文主要探讨库藏股法下合并财务报表的编制。
二、理论基础母公司理论认为，合并财务报表仅仅是母公司财务报表的延伸和充实，其所侧重反映的是母公司或控股股东在合并的财务状况和经营成果中所占有的份额，不太注重少数股东的权益。
鉴于此，合并资产负债表实质上是对母公司资产负债表的修正，用母公司对子公司的股权投资来调整子公司的净资产；合并损益表则是母公司股东净损益形成情况的报告，即按子公司的营业收入、费用项目替代母公司从子公司获得的投资收益。
因而，母公司理论将合并财务报表的重点放在具有统治地位的控股股权上，而少数股权则被视为合并财务报表的一个补充。
采用母公司理论编制合并财务报表的主要特点是：1.母公司在用购买法取得控制股权时，对子公司的净资产属于母公司的部分按市价合并，对属于少数股东的权益则按子公司的账面价值计列。
该观点认为，少数股东的权益并没有被购买，应该保持购买前的账面价值。
交叉控股模式下合并报表中的会计处理
交叉控股模式下合并报表中的会计处理上市公司或大型集团组建、设立新的子公司、孙公司或收购现有公司的股权有多种方式，其中之一是上市公司与其下属子公司或上市公司下属两个子公司合资成立新公司，一方占绝对控股权，即为交叉控股模式。
本文拟对该模式下上市公司合并报表的编制中可能存在的问题及相应的会计处理方法进行探讨。
交叉控股模式下合并报表编制中的问题这种投资方式根据对新公司或所收购的公司的控股比例的不同存在以下两种情况（以下将上市公司或企业集团简称母公司，其下属控股子公司简称子公司）：（1）母公司与子公司或两个子公司中的一方持有50%以上，另一方持有20%以上，且合计持股比例为100%；（2）母公司与子公司或两个子公司中的一方持有50%以上，另一方持有20%以下，且合计持股比例为100%.上述两种情况中，根据现行企业会计制度及企业会计准则规定，第一种情况下投资双方对新公司或所收购公司的投资核算方法均应采用权益法；第二种情况下，占绝对控股的一方（以下简称多数投资方）采用权益法核算，占股份20%以下的一方（以下简称少数投资方）应采用成本法核算。
在第一种情况下，由于双方均采用权益法进行长期股权投资的会计核算，因此双方期末账上所反映的长期股权投资的余额中均已包括对被投资单位所实现净利润的确认，从而在母公司编制合并会计报表时，不会存在任何问题。
而在第二种情况下，则会存在两种情形：1.被投资单位期末实现利润但不分红或亏损的情形。
由于少数投资方采用成本法进行长期股权投资的核算，因此期末并不对被投资公司按其持股比例进行损益调整，从而导致双方期末账上所反映的长期股权投资的余额之和不等于被投资公司的所有者权益的金额（其差额即为按成本法核算的一方未按投资比例确认的利润或亏损），从而一方面公司整体少确认了一部分收益或亏损，另一方面在母公司编制合并报表时就会存在差异，而这差异往往会在合并抵销后反映在少数股东权益以及少数股东损益科目余额中，从而造成未分配利润、少数股东损益及少数股东权益数失真。
交叉持股情况下的合并财务报表编制
交叉持股情况下的合并财务报表编制刘雪涛摘要：与简单持股下的合并财务报表编制相比，“交叉持股”因持股结构的复杂性，除了要遵循一般性的合并财务报表编制原理和编制原则外，在实务操作中又有其自身的特殊性。
关键词：交叉持股；合并财务报表编制；分析1 合并范围的确定合并报表的信息质量，以及其所披露信息的可靠性和相关性，在很大程度上都受到合并范围的直接影响。
尤其是在持股结构复杂的企业集团内部，确定合并范围是编制合并财务报表的前提条件。
2006年发布的《企业会计准则第33号-合并财务报表》对合并范围予以规定：合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确认，并列举了母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并则一务报表合并范围的四种情况。
对比新旧准则对合并范围的规定，新准则的突破最主要体现在“更加强调了控制的作用”，进一步明确了以控制为基础确定合并范围的基本理念，这一点在整个合并财务报表准则中都有具体鲜明的体现。
新准则还明确规定：除有证据表明母公司不能控制被投资单位以外，母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，不再将子公司的规模大小、经营活动范围及所有者权益正负作为判断的参考条件。
可见，新企业会计准则充分借鉴了国际会计准则的相关规定，对控制的说明更严谨、更全面，也更灵活，可以说是进一步完善了“控制”的定义。
但是在实务操作中，尤其是持股结构复杂的情况下，有关控制的判断，仍存在着一些规定不统一、不明确的问题。
如间接拥有表决权的计算，目前在实务中存在着“加法原则”和“乘法原则”两种不同的计算方法。
选择不同的方法，可能会对同一股权关系是否拥有过半数表决权产生不同的结论，从而直接影响合并范围，使企业在具体把握合并范围时陷入困惑，并存在着企业利用这一选择余地打擦边球的风险。
再如，新会计准则强调以控制为标准界定合并范围，但对暂时控制并未做明确规定，即有关控制时间的规定比较含糊，缺乏操作性，企业编制合并报表时可能以暂时控制为借口，隐瞒实质控制的本质，将部分投资行为隔绝在合并报表之外，不但无法反映企业集团真实的财务成果和经营信息，还会留下利润操纵的空间。
浅析交叉持股下合并财务报表的编制
浅析交叉持股下合并财务报表的编制
冯体伦
【期刊名称】《中国乡镇企业会计》
【年(卷),期】2022()12
【摘要】同单向持股相比,交叉持股的股权关系更为复杂,这种情况下企业集团编制合并财务报表的方法包括库藏股法和交互分配法。
本文通过举例说明两种方法下合并财务报表的编制过程,并分析两种编制方法的不同特点。
【总页数】3页(P9-11)
【作者】冯体伦
【作者单位】江苏亚邦染料股份有限公司
【正文语种】中文
【中图分类】F27
【相关文献】
1.交叉持股下合并财务报表编制的库藏股法
2.基于成本法编制合并财务报表交叉持股的会计处理
3.交叉持股、多层控股条件下企业合并财务报表编制
4.交叉持股下企业合并财务报表编制方法探讨——以交互分配法为例
5.交叉持股下合并财务报表的交互分配法与库藏股法
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特殊持股模式下的合并会计报表编制方法探讨
上市公司或大型集团组建、设立新的子公司、公司或收购现有公司的股权有多种方式，其叉控股、相互持股、循环持股等三种股权模式比较特殊。
目前，《合并会计报表暂行规定》未对上述三种持股方式下合并会计报表的编制方法作出明确规定。
那么在实际工作中应该如何进行处理呢？本文对此作一探讨。
一、交叉控股模式下合并会计报表的编制（一）对交叉控股模式的基本认识交叉控股模式是指上市公司与其下属子公司或上市公司下属两个子公司合资成立新公司，一方占绝对控股权，即为交叉控股模式。
（二）交叉控股模式下合并报表编制中的问题这种投资方式根据对新公司或所收购的公司的控股比例的不同存在以下两种情况（以下将上市公司或企业集团简称母公司，其下属控股子公司简称子公司）：（1）母公司与子公司或两个子公司中的一方持有50%以上，另一方持有20%以上，且合计持股比例为100%；（2）母公司与子公司或两个子公司中的一方持有50%以上，另一方持有20%以下，且合计持股比例为100%.上述两种情况中，根据现行企业会计制度及企业会计准则规定，第一种情况下投资双方对新公司或所收购公司的投资核算方法均应采用权益法；第二种情况下，占绝对控股的一方（以下简称多数投资方）采用权益法核算，占股份20%以下的一方（以下简称少数投资方）应采用成本法核算。
在第一种情况下，由于双方均采用权益法进行长期股权投资的会计核算，因此双方期末账上所反映的长期股权投资的余额中均已包括对被投资单位所实现净利润的确认，从而在母公司编制合并会计报表时，不会存在任何问题。
而在第二种情况下，则会存在两种情形：1、被投资单位期末实现利润但不分红或亏损的情形。
由于少数投资方采用成本法进行长期股权投资的核算，因此期末并不对被投资公司按其持股比例进行损益调整，从而导致双方期末账上所反映的长期股权投资的余额之和不等于被投资公司的所有者权益的金额（其差额即为按成本法核算的一方未按投资比例确认的利润或亏损），从而一方面公司整体少确认了一部分收益或亏损，另一方面在母公司编制合并报表时就会存在差异，而这差异往往会在合并抵销后反映在少数股东权益以及少数股东损益科目余额中，从而造成未分配利润、少数股东损益及少数股东权益数失真。
合并会计报表之交叉持股处理方法
合并会计报表之交叉持股处理方法2004-11-22集团内部各公司之间的交叉持股是一种特殊的持股，指各企业之间互相持有自己的股份。
在交叉持股的情况下，合并会计报表编制有两种方法：一是库藏股法，另一种是交互分配法。
一、会计处理方法简介（一）库藏股法：库藏股法是将子公司持有的母公司股份视为企业集团的库藏股，按成本记录，将来出售时，收入超过成本的部分作为资本公积入帐，若低于成本，其差额首先冲减已有的资本公积，不足部分冲减未分配利润，子公司如同母公司的代理人一样处理有关的经济业务。
在编制合并会计报表时，子公司的长期股权投资从所有者权益中抵减，单独作为库藏股列示。
（二）交互分配法：交互分配法以权益法为基础处理集团内部相互持股，其理论依据是子公司所持有的母公司股份被视为推定赎回，应将持股子公司的股权投资项目与母公司的所有者权益项目抵消，即子公司持有的这部分股份所对应的母公司所有者权益在合并会计报表中不再体现。
在交互法下，子公司持有的母公司的股份也有权分得母公司净利润的一定份额，母公司利润和子公司利润通过交互分配，以代数方法解联立方程确定双方净利润，以进行权益法的核算，之后再分配属于少数股权的份额。
二、两种处理方法的应用资料年初母公司股本为500000元，盈余公积为300000元；子公司股本为300000元，盈余公积为100000元。
母公司持有子公司90％的股份，子公司以现金80000元购入母公司10％的股份。
本年子公司投资收益前利润为40000元，宣派现金股利20000元，同年母公司投资收益前利润为60000元，宣派现金股利30000元。
（一）库藏股法的处理1、子公司帐务处理（1）购入母公司股份时借：长期股权投资—母公司80000贷：银行存款80000（2）母公司宣派股利时借：银行存款3000贷：投资收益30002、母公司帐务处理（1）确认应占子公司投资收益。
子公司本年净利润为43000（40000＋3000），则母公司应确认的投资收益为38700（43000×90％）。
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对交叉持股关系下合并财务报表编制问题的探讨
作者：刘淑霞
来源：《时代金融》2011年第21期
【摘要】随着我国证券市场的发展，企业集团成员之间相互交叉持股的现象变得越来越普遍，其衍生出来的会计问题成为了合并报表编制中的一个难点。
本文主要探讨了合并报表编制的库存股法，并主张合并会计准则对库存股法的地位予以明确。
【关键词】交叉持股库藏股法交互分配法
交叉持股，是指两个以上的公司，基于特定目的而相互持有对方所发行的股份，相互成为对方股东，形成企业法人间相互持股的现象。
随着我国证券市场的发展，企业集团成员之间相互交叉持股的现象变得越来越普遍，其衍生出来的会计确认与计量问题已成为合并报表编制中的一个难点。
一、交叉持股的财务影响与规制
（一）交叉持股的积极意义
交叉持股最早始于日本，目的是抵御恶意收购。
1952年，日本阳和房地产公司事件该公司被恶意收购，三菱集团下属子公司开始交叉持股。
从此以后，作为一种防御策略，交叉持股被广泛应用于企业管理。
可见，交叉持股的主要目的是按照母公司的意愿来支配股票价格，稳定股票价格从而防止公司成为敌意收购的对象，从而有助于激励经营者注重公司长期发展；交叉持股还可以加强公司间的合作，降低交易成本，增强企业市场竞争力。
由于交叉持股关系的存在，当某一公司需要通过资本市场融资时，被持股公司通常会优先地认购股份或债券，从而降低公司筹资的风险与成本，因而交叉持股还能够为公司融资提供方便。
（二）交叉持股的消极作用
但是，交叉持股又存在许多弊端而遭到学界的严厉批评。
交叉持股会使同一资金在企业间辗转投资，从而成倍放大，与公司法的资本真实原则相冲突；子公司持有母公司股权，等于子公司把母公司的出资返还给了母公司，违背公司资本保全原则；母公司通过子公司间接地持有自己公司之股份，与公司禁止取得自己股份的规定相左；在交叉持股的状态下，由于公司持有其他公司的股份，其表决权由出资人转移到了经营者等手中，出资人利益可能会受到损害。
（三）各国对交叉持股的规制
由于美国美国具有世界上最发达的资本市场，而且具有比较完善的监管法律和比较理性的投资者，外部力量对公司的控制较为严密，交叉持股对公司治理的危害不大，因而美国法律并不禁止公司拥有自己的股份，从而也不禁止子公司拥有母公司股份。
但是英国、欧盟、日本等国法律对交叉持股规制比较严格，当企业间存在控制或从属关系时，则严禁子公司取得母公司股份；若因特殊情形导致子公司不得不取得母公司的股份时，亦要求子公司于一定时间内，处分该股份。
1999年，辽宁成大股份有限公司与广发证券有限责任公司彼此成为对方的第二大股东，中国证监会于1999年予以了审核批准，表明了我国证券监管机构对交叉持股的肯定。
2006年2月15日，财政部发布的《企业会计准则第33号——合并财务报表》，首次对企业集团成员之间交叉持股等问题提出了相应的解决办法，等于从准则层面认同了交叉持股的合法性。
《企业会计准则第33号——合并财务报表》第十五条规定：母公司在编制合并资产负债表时，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销，同时抵销相应的长期股权投资减值准备；各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应当比照上述规定，将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。
《企业会计准则第33号——合并财务报表》第二十九条规定：在编制合并所有者权益变动表时，母公司对子公司的长期股权投资应当与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销；各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应当比照上述规定，将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。
二、交叉持股合并会计问题的产生与库存股法
从会计角度而言，交叉持股给投资收益确认出了一道难题，因为持股双方均需要把对方的净利润确认为投资收益，必然会使投资收益的确认陷入无限循环的怪圈，从而会虚增会计利润。
可见，解决交叉持股会计问题的关键是如何确认合并收益，以及由此派生的少数股东收益以及合并每股收益的计算问题，以避免重复确认收益，保证会计信息的真实性和相关性。
在编制交叉持股合并财务报表时，一般有两种方法可供选择，一是库存股法，二是传统分配法，本文主要对库存股法进行探讨。
在法理上，子公司持有的母公司股份，事实上是母公司借助于控股子公司而回购自己发行在外的股票，应当视为母公司持有自己的股份，应受到与自己股份同等或类似的规范。
根据合并财务报表实体理论，合并报表时是为企业集团所有股东提供信息，包括母公司所有股东以及子公司少数股东，而不只是为母公司股东提供合并财务信息，也就是说，要把子公司少数股东拥有的权益单列为少数股东权益，把子公司少数股东收益单列为少数股东损益；合并资产负债表的编制过程实质上是用子公司的资产和负债替代母公司对子公司的长期股权投资；合并利润表的编制过程实质上是用子公司的营业收入和营业成本替代母公司对子公司的投资收益。
1．库存股法下合并抵消分录的编制
母公司合并子公司会计财务报表时，要在合并工作底稿上编制调整分录，将子公司对母公司的长期股权投资与母公司的股本抵消（用增加库存股替代对股本的冲减），即借记“库存股”（视为母公司持有自己的股份），贷记“长期股权投资”（子公司对母公司投资）。
如果子公司的长期股权投资成本大于股本，则还要同时抵消母公司资本公积。
2．库存股法下合并报表相关项目的计算
归属于母公司股东的合并净利润为母公司净利润（自身收益）加上子公司净利润中归属于母公司的部分，这一计算方法与一般的合并方法并无区别。
合并每股收益为合并净利润与母公司发行在外的普通股数量（减去子公司持有的母公司普通股的数量之比。
子公司少数股东损益为子公司净利润中归属于子公司少数股东的部分，这一计算方法也与一般的合并方法并无区别。
由上述合并报表项目的计算可以看出，由于交叉持股的存在，子公司少数股东对母公司的利润也有了要求权，但是为了避免收益收确认的重复和循环，库存股法只承认母公司对子公司的投资收益，而不承认子公司对母公司的投资。
3．合并报表列报
在合并资产负债表中，将库存股列入资本公积之下，作为合并股东权益的减项；子公司长期股权投资按照抵消后的金额列报；在合并利润表中，每股收益则按照扣除了母公司库存股以后的发行在外的普通股数量计算和列报。
可见，库存股法除了需要调减母公司发行在外的普通股的数量和调减子公司对母公司长期股权投资成本之外，其他合并方法与非交叉持股下的合并方法并无不同，既合乎法理，又简便易行。
三、对完善合并准则的建议
我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定，母公司在编制合并报表表时，对于子公司对母公司的长期股权投资，应当比照母公司对子公司的长期股权投资的抵消方法进行处理。
但是如何抵消，合并会计准则并没有予以明确的说明。
如上所述，在交叉持股情况下，合并会计方法除了库存股法之外，还有传统分配法可以选择，而传统的分配方法，不管是在合并收益还是合并每股收益计算方法和结果上，都与库存股法存在较大的差别。
所以，如果合并会计准则对交叉持股下合并会计方法不予明确，必然会为
企业利用合并会计方法操纵利润埋下隐患。
鉴于库存股法具有合乎法理，且简单易行的特点，而且更符合交叉持股的经济实质，所以，为了便于操作，降低会计处理难度，建议准则对库存股法的合法性地位予以明确。
毕竟库存股法也得到了美国会计学会(AAA)和美国注册会计师协会(AICPA)的支持。
为了避免交叉持股存在收益循环确认的难题，子公司对母公司长期股权投资应当采用成本法核算，并建议准则对此也予以明确。
根据成本法，母子公司只以收到对方派发的现金股利作为确认投资收益的依据，这样可以较好地解决投资收益确认的无限循环问题。
权益法核算的条件是共同控制或重大影响，而子公司是不具备对母公司实施控制和重大影响的条件。
因为即使子公司也可能会拥有母公司多数股权，但是子公司持有母公司的股票也是母公司控制的结果，其持股行为母公司控制的结果。
换言之，母公司对子公司的控制权是绝对的，在这一前提下，子公司控制母公司或者对母公司施加重大影响是不合情理的，而且从国外的立法来看，子公司所持有的母公司发行在外的股票一般都没有表决权。
参考文献
[1]陈玉媛.交叉持股下合并财务报表库藏股法与传统分配法的比较及选择．财会月刊,2008,（13）．
[2]杨有红,赵海苗.母子公司交叉持股情况下合并会计报表编制方法探讨.财务与会计,2005,（07）．
作者简介：刘淑霞（1974-），女，汉族，河南平顶山人，中级会计师，任职于河南佳田实业集团有限公司，研究方向：会计。