产权与会计关系论

产权与会计关系论

作者：杨再勇龚光明

来源：《当代经济管理》2008年第02期

[摘要]产权理论的发展为会计理论的研究开辟了更广阔的视野，也使会计本质研究更加深入，我国的产权会计学在此背景下亦得到了长足发展。本文从我国现有的产权会计理论观点中总结了产权与会计的相互关系，并就在微观层面上如何运用该理论指导会计实践提供了相关意见。

[关键词]产权；会计理论；会计准则

[中图分类号]F23［文献标识码］Ａ

[文章编号] １６７３－０４６１（２００8）０2－００95－０3

※基金项目：本文为国家自然科学基金项目（70372038）研究成果的一部分。

1992年，刘峰和黄少安在《会计研究》第二期上发表了《科斯定理与会计准则》一文，尝试用科斯定理解释会计准则的制定[1]。其后，有大批青年学者加入到运用产权经济学理论分析会计现象，揭示会计本质的行业之中，这其中最有影响的人物当属湖南大学的伍中信教授和天津财经学院（现天津财经大学）的田昆儒教授。1998年，伍中信教授出版了《产权与会计》专著[2]；2000年，田昆儒教授出版了专著《企业产权会计论》[3]，成为运用产权经济理论研究会计问题较有影响的著作，形成了“中国会计学产权学派”①。2003年，伍中信、田昆儒两教授将运用产权经济理论研究会计问题较有影响的相关文献汇编成书，起名为《产权理论与中国会计学：问题与争论》[4]。本文主要以该书收录的文章为基础，总结产权与会计关系方面相关的观点，并阐述自己的观点作为补充。

一、已有研究成果的观点总结

通过阅读《产权理论与中国会计学：问题与争论》所收录的相关文献，我们可以将这些文献的观点总结如下：

1.界定和保护产权是会计产生和发展的动因

人类社会发展到一定阶段，便出现了排他性产权，从而产生了界定和保护产权的需要，而会计通过对价值运动的数量方面的反映，可以充分地反映产权及其变动。因此，界定和保护产权是会计产生和发展的动因②。不同的企业产权制度下，会计表现出不同特点。业主制下的会计不存在会计分期假设，会计主体概念并不十分明确，会计发挥产权保护功能并不十分明显。合伙制企业产权关系下的会计，“企业会计”主体得以明确，货币计量得到运用，复式记账法得到了发展。但此时会计缺乏统一标准和可靠性。在有限责任公司产权安排下，“持续经营”、“会计主体”等概念进一步加强，由于负债的产生，财务资本保全观念得以形成，折旧理论得以发展，会计除了向业主提供信息外，还需向债权人提供信息。但此时会计信息仍缺乏统一标准，企业会计实务仍具有一定的随意性。在股权可以自由转让的股份公司制产权安排下，产权结构是一种典型的“集体产权”结构，满足股东需要和约束、激励经理人成为会计的重心，收益表取代资产负债表成为第一报表。会计信息公开化与经理层提供意愿的矛盾，导致了统一会计制度的出现。可见，在股份有限公司产权结构居主导地位的条件下，一种侧重于保护股东特别是普通股东产权利益的剩余权益会计理论得以确立，并随股份有限公司和证券市场的发展而逐渐取代了企业实体会计理论，居于主流地位[5]。

2.会计的职能是界定和保护产权

会计的职能是界定和保护产权[6]。会计核算具有界定和保护产权的双重功能，会计监督的功能主要是保护产权。会计监督是一项经济权利，来自于法律安排、所有者产权[7]。

3.会计的基本假设应当扩展

以往的会计假设建立在企业制度已经确定的基础上，是一种静态的企业产权制度观。运用产权理论的基本原理，从动态的视角看待企业产权制度，则企业会计假设应当扩展，包括“交易费用为正”假设、“资源稀缺性”假设、“非完全竞争”假设、产权主体假设、货币计量单位假设[8]。

4.产权是会计真正的对象

只有产权才是真正的会计对象。会计凭证是记录产权变化的完全形式；会计科目、会计账户是记录产权变化的“统计”类目；会计报表是报告产权变化的法定文书；会计法规是产权制度的重要组成部分[9]。

5.会计准则是一种产权制度

会计准则实际上是一种产权制度，因而科斯定理——产权制度选择理论——同样对会计准则的选择有一定的指导意义。会计准则制定的真正动因在于所有权与经营权的分离①。

6.不同的企业产权结构有着不同的会计行为

产权结构是企业会计政策选择的基础。不同产权结构下的会计信息失真存在差异，国有企业主要是虚增利润，私有企业主要是虚减利润[10]。国有企业会计信息失真和会计监督弱化问题来源于国有企业独特的产权结构及其变迁。要从根本上解决这两个会计问题，还必须依赖国有企业产权制度的变革和创新，而不仅仅是会计改革本身[11]。

7.应树立法人财产权观念

应树立完整的法人财产权观念，并分析了法人财产权与出资者所有权、企业经营权之间的关系[12]。随着知识经济的发展和人力资本的确立，会计权益理论应该改革[13]。

二、评论与几点补充意见

通过上面的总结，我们可以看出，当代青年会计学者正试图从经济学的视角来分析会计问题，跳出以往“就会计论会计”的传统，而且取得了一定的成就。就以“产权会计学”流派而言，到目前为止，研究的领域涉及到了会计基本理论的各个层面，包括会计产生与发展的动因、会计的本质、职能、对象、目标、假设、会计制度（准则）等方面，应该说，深化了人们对会计基本理论的认识，对于发展会计理论与改进会计实务具有积极的意义。然而，在研究的前提、系统性和可操作性方面还存在一些问题。为此，我们提出以下几点补充意见：

1.会计是一种微观经济计量与报告活动，会计（企业会计）是计量与报告微观主体企业经济活动情况及其结果的。企业是什么？为什么对企业的活动要用会计来计量与报告？不用会计来计量与报告行不行？会计计量与报告有什么特征？这些问题都是会计的基本问题。

企业会计计量与报告企业的经济活动及其结果，那么首先就要明了企业是什么，即回答企业的性质这一问题。对企业性质的不同回答便决定了微观经济理论的流派。可见，发展会计学必定以经济学为基础，也说明用产权经济理论来解释会计现象是可行的，具有重要的理论意义，使人们对会计现象的理解会更深入。产权经济理论用交易费用解释企业的存在与规模，认为企业是一组契约（经济契约）关系的联结，其目的是为了节约交易费用。所以，用产权经济理论来解释会计，会计就是为了保证这些契约关系的有效完整和适当履行。

2.企业法人财产权问题

一定时期企业所拥有的经济资源来自于社会各方面的财产所有者，即形成了财产所有权和企业法人财产权两个概念。企业法人财产权是企业得以存在的基础，相对于所有者产权，它应该属于二级产权的概念，所有权属于终级（一级）产权的概念。企业法人财产权的完整性是不容置疑的，终级产权所有者也难以找到企业中的何种财产是自己的。