关于内部审计独立性的思考

关于内部审计独立性的思考内部审计是市场经济发展的产物，要使内部审计真正发挥兴利、除弊、增值、风险预警、信息鉴证等功能，首先取决于内部审计的独立性。

独立性是审计工作的灵魂，也是审计的立身之本。

内部审计的独立性要求内部审计人员必须独立于他们所审查的活动，内部审计人员的独立性是通过内部审计部门的组织状况和内部审计人员的客观性来实现的。

伴随着企业改革的日益深入，如何优化内部控制、改善企业风险管理、促进企业资源的有效利用、避免舞弊和浪费，这不仅给内部审计工作带来了机遇和挑战，同时要求我们既要充分认识和解决内部审计的独立性问题，又要加强内部审计制度改革使其发挥其应有的最大功效。

一、独立性是内部审计的生命之水①独立性是内部审计活动的必要条件，内部审计人员只有具备应有的独立性，才能正确地实施审计，才能作出公正的、不偏不倚的鉴定和评价。

独立性是内部审计的生命之水，如果丧失了独立性，那么内部审计就名存实亡。

独立性对于内部审计来说是指内部审计活动独立于他们所审查的活动之外。

一个人不能客观地评价自己的工作，而内部审计要对单位管理控制活动进行评价，因此内审人员必须置身于从设计、授权、执行到记录的全部管理职能之外。

内部审计人员怎样才算独立于他们所审查的活动呢？对此进行判断的标准是，如果内部审计人员在规定的工作范围内，能够自由地、客观地工作，那就认为他是独立的。

自由意味着内审人员可以不受其他部门、个人或其他外来因素的制约。

客观意指内审人员在工作中要保持一种公正的，不偏不倚的态度，对审计事项的判断不能服从与他人的意向，对审计的结果不能做重要的质量的妥协。

内部审计的独立性受到高级管理人员的认识和态度的制约，也在一定程度上受其组织地位的影响。

要保证内部审计的独立性，需要高级管理层和内部审计人员双方的共同努力。

这对前者而言是给予重视和支持，对后者而言是保持客观公正。

二、制约内部审计独立性的因素内部审计所处的地位，决定了它保持自身的独立性较之外部审计有更大的难度。

它的独立性是有条件的，相对的，有着天生的缺陷。

与外部审计相比，我国内部审计由于发展的历史短，各种理论及实践不足使得我国的内审独立性受到严重的制约，纵观我国内部审计发展的21年（即从我国加入IIA算起）存在以下几个因素制约我国内审进一步发展。

（一）我国内部审计建制模式及管理方法就目前我国的实际情况来说，内部审计机构的设置主要有三种类型：由单位总会计师或主管财务的副总裁领导；受本单位总裁或总经理领导；受本单位董事会领导。

从内部审计的独立性来讲，领导层次越高越有权威性，其独立性越有保障。

我国内部审计机构的设置是在国家干预和推动下建立起来的，内部审计机构设置很不规范，缺少完整的独立性。

当前内部审计机构缺乏独立性的现象普遍存在，有些内部审计机构不是单独设置而是由其他部门领导或合署办公，例如：（1）附属于办公室；（2）附属于会计部门或与会计部门合署办公；（3）附属于纪委；（4）附属于监察部门或监事会；（5）临时由某一部门领导。

这种状况导致了内部审计机构和人员没有良好的工作环境，难以开展独立的保证和咨询活动，严重制约了内部审计的独立性。

所以有些单位的内部审计机构形同虚设，甚至名存实亡。

当前，我国国有企事业单位都设置了专职的纪律监察部门，都直接对本单位最高权力机构（公司党委或董事会）负责。

进行内部审计时，往往由纪检部门牵头，组织监察、计财等相关职能部门成立工作组展开审计。

由于内部审计机构的临时性和非正规性，被审计部门往往不予重视，或者通过各种渠道对工作组施加影响，甚至处处抵制，不配合内部审计工作。

此种模式下，内审部门成为临时机构，其独立性和权威性大打折扣，致使内部审计不能发挥应有的监督评价职能。

内部审计机构在企业中所处的地位决定了企业内部审计机构的独立性具有相对性和局限性。

在目前状况下，片面强调“企业内部审计是国家审计监督体系的组成部分，在很大程度上代表国家审计机关行使审计监督权”是不切实际的，它过高的估计了企业内部审计机构的独立性，过高的估计了企业内部审计的监督作用。

（二）内部审计人员管理体制的缺陷根据《审计署关于内部审计工作的规定》和当前的实际状况，内部审计部门一般由本单位的主要负责人或副职领导，内部审计人员切身利益直接受所在单位控制，内部审计人员的人事调派权、工资管理权、奖惩权等由所在单位掌握。

即内部审计在本单位主要负责人直接领导下并对其负责和报告工作，有些单位领导为了本单位、小集体或个人利益而不信任或限制使用坚持原则的内部审计人员，对依法办事的内部审计人员实施高压制，迫使内部审计人员听其指挥或与其同流合污。

其表现为：人员由财会部门调任，这些人员只具备财务审计的经验，人员的素质参差不齐影响内部审计的作用的发挥，这些情况极大地影响了内部审计的独立性和权威性，导致内部审计无法客观公正地发挥监督评价职能。

三、强化内部审计独立性的途径与措施实现内部审计的独立性包括实现机构设置的独立和人员自身的独立。

机构设置的独立是指在组织结构中要给内部审计提供一个良好的工作环境，人员自身的独立是使内部审计人员保持独立的精神状态。

（一）构建内部审计机构“超然”的独立性②1、建立与现代企业制度相适应的内部审计模式在国际上,内部审计机构的隶属关系大体上可分为三种类型:(1)受本单位总会计师或主管财务的副总裁领导;(2)受本单位总裁或总经理领导;(3)受本单位董事会领导。

从审计的独立性、有效性来讲,领导层次愈高,愈有保障。

由于我国企业内部审计制度建立较晚,在借鉴国外经验方面不尽一致,所以出现了以下几种模式:一是董事会领导的组织模式;二是由监事会领导的组织模式;三是由总经理领导的组织模式;四是由总经济师领导的组织模式;五是由主管财务的副总经理领导的组织模式。

这几种组织模式各有利弊:(1)监事会领导的模式:由于监事不能兼任公司的经营管理职务,即没有经营管理权,而内部审计的主要任务是通过审计促进企业改善经营管理,提高经济效益,因此这种方式的最大不足是内部审计不能直接服务于经营决策,难以实现其主要任务和目的。

(2)总经理领导模式:这种模式有利于提高经营管理水平,但它难以对本级公司的财务和总经理的经济责任进行独立的监督与评价。

比较而言,董事会领导模式,地位超脱,相对独立性最强。

然而我在走访调查中发现，在我国很多的公司董事长以及最高经理人是一个人，例如甘肃省**公司董事长兼总经理，这样董事会领导模式也不能保证足够的独立性，董事长与总经理职务必须予以分离。

因此建立科学的内部控制制度才是基础，在这个基础上建立审计委员会、风险管理控制委员会等，完善公司治理结构，这样的董事会领导模式,才能保证内部审计的“超然”独立性。

2、内审部门经理必须能和董事会直接交流信息内审部门经理应有权出席、参加由高级管理层或董事会举行的与内审职责有关的会议，如有关审计、财务报告、管理控制系统等会议。

通过在会议中提交书面或口头的报告，通报有关审计工作计划和实际审计工作的信息，内审部门就能与董事会直接交流。

为了排除其他干扰，内部审计机构还应每年至少一次与董事会举行没有经营管理层的单方会晤。

这样的直接交流机制，使得审计信息能迅速地以本来面貌到达董事会，避开了来自其他方面的干扰因素。

3、内审部门经理的任免应由董事会确定人事任免是组织结构中至关重要的环节。

一个被授予某个职位的人，总是对其任命者负责，并且为了保持其职位和权力，总是倾向与代表并维护其任命者的利益。

因此，由谁来决定内审部门经理的任免，对于保证内部审计的独立性极其重要。

如果由高级管理层负责内审部门经理的任免，他们将对内审工作产生重要的影响。

从职责分工的角度看，高级经理层是单位生产经营中的决策者和管理责任的最终承担者，内审部门评价的对象——管理控制过程是在高级经理的指挥和领导下进行的，在这种情况下内部审计无法做到形式上的独立性。

同时，内部审计部门经理为了维护其地位，势必要博取高级管理层的欢心，也无法保证内审工作实质上的独立性。

使得内部审计的机构名存实亡，不能成为组织的利润核心，而成为组织的成本核心和累赘。

因而不能由高级管理层决定内审部门经理的任免。

而董事会作为最高决策机构，不参与日常经营管理，但又需要了解管理人员的工作业绩和单位目标的实现情况。

为此，它需要有一个独立的部门和一批专业人员对生产经营活动进行客观公正的检查和评价，并将评价结果直接向它报告。

所以，内审部门经理的任免权由董事会掌握，是能保证其权威性的最佳选择。

4、内部审计章程是内部审计保持对立性的护身符③组织应当制定一个正式的章程，以书面形式确定内审部门的宗旨、权力和职责，并获得高级管理层的批准和董事会的确认在章程中，组织必须明确内审部门在组织结构中的地位、工作范围，以及在审计过程中有权检查的相关记录、人员和实物资产。

这样，由组织中最高的权利机构董事会批准，由最高经营管理层认可的章程将赋予内部审计相关的权力，保障了内部审计工作的权威性。

同时，由于内外环境不断发展变化，内部审计主管还必须定期评价章程中所规定的宗旨、权力和职责是否继续适用，是否有助于内审部门履行职责和保持独立性。

该项评价工作可交由内审部门经理来完成，因为他所处的地位使他能够透彻了解章程是否有效，能够进行信当的评价并提出合理的建议。

当然，这种定期评价的结果必须报给高级管理层和董事会。

5、项目计划减少内审人员不被外界因素所打扰内审部门经理应当每年制定年度审计项目计划、人员计划和财务预算，以书面形式报高级管理层批准，并报董事会备案年度计划是内审部门进行审计工作的依据，也是对内审工作业绩进行考核和控制的标准。

内审部门在报送计划时，应在报告中说明制定的依据，并应包含足够的资料，以使高级管理层和董事会能够获取充分的信息，据此作出批示。

计划内的有关事项在年度中如有重要变动，应该另行报批。

内审部门根据已经批准的工作计划开展审计活动时，不受其他因素的影响，独立行使审计职责。

6、内审部门经理应适时向高级管理层和董事会提交书面工作报告工作报告重点说明那些根据内审部门经理的判断，可能对单位产生不利影响的重要审计结果（包括违法、违章、差错、低效率、无效、利益冲突和控制系统缺陷等）和改进建议，以及已批准的审计计划在执行中出现的重要偏离及偏离的原因。

管理层应决定是否对重要审计结果采取纠正措施，以及采取怎样的纠正措施。

如果高级管理层考虑到成本效益性和其他原因而决定不采取纠正措施，则应承担由此产生的风险，这时内部审计部门经理应将查出的重要审计结果和管理层的决定报告给董事会以提醒董事会注意。

如果董事会和高级经理层的判断一致，都决定不采取纠正措施，并承担由此所产生的风险，内审部门经理应该再次向董事会报告，引起其重视。

当然，内部审计部门只有建议权，他们不能代替管理层决策，也不能把自己的意见强加于管理层，最终的决定权始终在高级决策层手中。