第五章 审计证据与审计工作底稿

着做出了这样明确的认定： ➢ 第一，记录的存货是存在的 ➢ 第二，存货以恰当的金额包括在财务报表中 ➢ 同时，管理层也作出了如此隐含的认定： ➢ 第一，所有应当记录的存货均已记录 ➢ 第二，记录的存货都由被审计单位拥有
➢ 2、获取审计证据时对认定的运用 ➢ A、与各类交易和事项相关的认定 ➢ 1）发生 ➢ 2）完整性 ➢ 3）准确性 ➢ 需要注意的是准确性与发生、完整性之间存在很大的区别 ➢ 4）截止 ➢ 5）分类
三、审计证据的数量与质量特征—充分性和适当性
➢ 充分性和适当性是审计证据的两个基本特征。
➢ 《中国注册会计师协会审计准则第1301号—审计证据》规定： “注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以得出合理 的审计结论，作为形成审计意见的基础”、“注册会计师应 当保持职业怀疑态度，运用职业判断，评价审计证据的充分 性和适当性”
的准确性以及销售数量的完整性和准确性。
➢ 3.证据相互矛盾时的考虑
➢ 例如，注册会计师通过检查委托加工协议发现本审计单位 有委托加工材料，且委托加工材料占存货比重较大，经发 询证函后证实委托加工材料真实存在。在本例中，如果注 册会计师发询证函后证实委托加工材料已加工完成后并返 回被审计单位，委托加工协议和询证函回函这两个不同来 源的审计证据不一致，委托加工材料是否确实存在就应受 到质疑。这时注册会计师就应追加审计程序，确认委托加 工材料收回后是否未入库或本身即单位收回后已销售而未 入账。
第五章 审计证据与审计 工作底稿
本章重点难点
➢通过本章的学习，要求掌握审计证据的含义 及来源；理解审计证据的数量和质量特征； 理解获取审计证据的审计程序；掌握审计工 作底稿的含义和性质、编制审计工作底稿的 目的和控制程序；了解审计工作底稿的格式、 内容和范围及归档。
➢本章的重点是审计证据及其特征。
四、获取审计证据的审计程序
➢ (一)审计程序类型---按目的划分 ➢ 1.风险评估程序----了解被审计单位及其环境 ➢ 需要注意的是，风险评估程序并不能识别出所有的重大错
据更可靠。
➢ 【例题1•简答题】 ➢ L注册会计师在对F公司2009年度财务报表进行审计时，
收集到以下六组审计证据： ➢ （1）收料单与购货发票 ➢ （2）销货发票副本与产品出库单 ➢ （3）领料单与材料成本计算表 ➢ （4）工资计算单与工资发放单 ➢ （5）存货盘点表与存货监盘记录 ➢ （6）银行询证函回函与银行对账单 ➢ 要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，
➢ 2）检查风险
➢ 重大错报风险越大，注册会计师就应实施越多的测试工作， 将检查风险降至可接受的最低水平。
➢ 2、具体审计项目的重要程度
➢ 越是重要的审计项目，注册会计师就越需要获取充分的审计 证据以支持其审计意见，否则，一旦出现判断错误，就会影 响注册会计师对审计整体的判断，从而导致注册会计师的整 体判断错误。
并简要说明理由。
【答案】
➢ （1）购货发票较为可靠。购货发票是注册会计师从被审计单位以外 的单位获取的审计证据较被审计单位提供收料单的更可靠。
➢ （2）销货发票Байду номын сангаас本较为可靠。销货发票副本属于被审计单位在外部 流转的证据，这会比仅在被审计单位内部流转的产品出库单更可靠。
➢ （3）领料单较为可靠。材料成本计算表所依据的原始凭证是领料单， 因此，领料单较材料成本计算表更可靠。
➢ 1.相关性 ➢ 注册会计师只能利用与审计目标相关联的审计证据来证实
被审计单位所认定的事项。 ➢ 例如，注册会计师在审计过程中怀疑被审计单位发出存货
却没有给顾客开具发票，需要确认销售是否完整。注册会 计师应当从发货单中选取样本，追查与每张发货单相应的 发票副本，以确定是否每张发货单均已开具发票。如果注 册会计师从销售发票副本中选取样本，并追查至与每张发 票相应的发货单，由此所获得的证据与完整性的审计目标 就不相关。
➢ 6、总体规模与特征 ➢ 如果总体规模越大，所需证据的数量就越多，反
之，则可以减少审计证据的数量。 ➢ 总体规模是指包括在总体中的项目数量。
➢ 例如：如果被审计单位的客户数量众多，交易频 繁数额较大，那么，就应该增加审计证据的数量。
（二）审计证据的适当性----相关性和可靠性
➢ 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据 在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认 定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。
➢ 例如：发货单、收料单等原始凭证如果经过了被审计单位 不同部门的审核、签章且所有凭证预先都有连续编号并按 序号连续处理，则这些内部证据就具有较强的可靠性。
➢ 如果被审计单位内部控制不健全，则注册会计师就不能过 分信赖获取的内部证据。
➢ 2、外部证据
➢ 外部证据是由被审计单位以外的组织机构或人士编制的书 面证据。
➢ 2）由被审计单位以外的机构或人士编制，但由被审计单 位持有并提交注册会计师的书面证据。
➢ 如：银行对账单、购货发票、顾客订货单、有关的契约、 ➢ 合同等。
➢ 此类证据已经过被审计单位职员之手，在评价其可靠性时， 注册会计师应当考虑被涂改或伪造的难易程度。当获取的 书面证据有被涂改或伪造的痕迹时，注册会计师应当予以 高度警觉。
➢本章导言——
➢
有理走遍天下，
➢无理寸步难行！
第一节 审计证据
➢ 一、审计证据的含义及来源
➢ （一）审计证据的含义
➢ 审计凭证据“说话”。
➢ 审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计 意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中 含有的信息和其他信息。
➢ 财务报表依据的会计记录一般包括对初始分录的记录和支 持性记录，如支票、电子资金转账记录、发票、合同、总 账、明细账、记账凭证和未在记账凭证中反映的对财务报 表的其他调整，以支持成本分配、计算、调节和披露的手 工计算表和电子数据表。
评价审计证据的充分性和适当性时，应对一下事项予以特殊考虑：
➢ 1.对文件记录可靠性的考虑 ➢ 例如，如果发现某银行询证函回函有伪造或篡改的迹象，
注册会计师应作进一步的调查，并考虑是否存在舞弊的可 能性。必要时，应当通过适当方式聘请专家予以鉴定。
➢ 2.使用被审计单位生成信息的考虑 ➢ 例如，在审计收入项目时，注册会计师应当考虑价格信息
B、与期末账户余额相关的认定
➢ 1）存在 ➢ 2）权利和义务 ➢ 3）完整性 ➢ 4）计价与分摊
C、与列报和披露相关的认定
➢ 各类交易与账户余额的认定只是为正确列报打下了必要的 基础，财务报表还可能因被审计单位误解有关列报的规定、 无比、未遵循一些专门的披露要求而导致财务报表错报。
➢ 注册会计师对列报运用的认定通常分为下列类别： ➢ 1）发生以及权力和义务 ➢ 2）完整性 ➢ 3）分类和可理解性 ➢ 4）准确性和计价
➢ 确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：
➢ ①特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据， 而与其他认定无关；
➢ 例如，检查期后应收账款收回的记录和文件，可以提供
➢
有关存在和计价的审计证据，但不一定与期末截止
➢
是否适当有关。
➢ ②针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不 同性质的审计证据；
➢ 例如，注册会计师可以分析应收账款账龄和应收账款的期 后收款情况，以获取与坏账准备计价有关的审计证据。
➢ ③只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相 关的审计证据。
➢ 例如：有关存货实物存在的审计证据并不能够替代与存货
➢
计价相关的审计证据。
2.可靠性
➢ 注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性： ➢ ①从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审
➢ 3、注册会计师及其业务助理人员的经验
➢ 审计人员的职业经验往往成为决定审计证据数量多寡的因素。
➢ 4、审计过程中是否发现错误或舞弊
➢ 5、审计证据质量
➢ 一般而言，如果大多数审计证据都是从独立于被审计单位的 第三方所获取的，而且这些证据本身不易伪造，则审计证据 的质量就越高，注册会计师所需获取的审计证据的数量就减 少；反之，审计证据的数量就应增加。
➢ 4.获取审计证据时对成本的考虑 ➢ 注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的
有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本 为由减少不可替代的审计程序。
➢ 例如，在某些情况下，存货监盘是证实存货存在性认定的 不可替代的审计程序，注册会计师在审计中不得以检查成 本高和难以实施为由而不执行该程序。
➢
决议、最高管理当局声明书以及其他各种有关的
➢
书面文件等。
➢ 2）由被审计单位产生，但在被审计单位外部流转，并获得 其他单位和个人承认的内部证据。
➢ 例如：销售发票、付款支票等。
➢ 一般而言，内部证据不如外部证据可靠，但如果内部证据在 外部流转，并得到其他单位的承认，则具有较强的可靠性。
➢ 如果被审计单位内部控制较为健全，其内部证据的可靠程 度就比较高。
（三）充分性和适当性的关系
➢ 充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可， 只有既充分又适当的审计证据才是有证明力的。
➢ 审计证据的适当性影响审计证据的充分性。也就是说，审计证 据的质量越高，需要的审计证据数量可能越少。
➢ 例如，如果被审计单位内部控制健全时生成的审计证据更可靠， 注册会计师只需获取适量的审计证据，就可以为发表审计意见 提供合理的基础。
➢ （一）审计证据的充分性
➢ 审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与 注册会计师确定的样本量有关。
➢ 例如：对某审计单位实施某一选定的审计程序，从200个 样本中获得的证据要比100个样本中获得的证据更为充分。
➢ 关注: 判断审计证据的充分性应考虑的因素
➢ 1、审计风险
➢ 1）重大错报风险
➢虽然一般情况下外部证据的可靠性高于内 部证据，但是审计工作不可能甩开内部证 据而只依靠外部证据，相反，注册会计师 还是需要大量的内部证据来支持审计结论。
二、认定与审计证据
➢ 1、认定的含义（同P100） ➢ 所谓认定，是指被审计单位管理层对财务报表组成要素的
确认、列报作出的明确或隐含的表达。 ➢ 例如，管理层在资产负债表中列报的存货及其金额，意味
➢ （4）工资发放单较为可靠。工资发放单上有受领人的签字，所以， 工资发放单较工资计算表更可靠。
➢ （5）存货监盘记录较为可靠。存货盘点表是被审计单位对存货盘点 的记录，而存货监盘记录是注册会计师实施存货的监盘程序的记录。 所以，存货监盘记录较存货盘点表更可靠。
➢ （6）银行询证函回函较为可靠。注册会计师直接获取的银行存款函 证的回函较被审计单位提供的银行对账单更可靠。
（二）审计证据的来源
➢ 1、内部证据 ➢ 内部证据是由被审计单位机构或职员编制和提供的
书面证据，如被审计单位的会计记录、管理层的声 明书以及其他各种由被审计单位编制和提供的有关 书面文件。
➢ 按照证据的处理过程，可以将内部证据进一步划分为：
➢ 1）只在审计客户内部流转的证据
➢ 例如：被审计单位的各种账簿资料、管理制度、董事会
计证据更可靠； ➢ ②内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时
内部生成的审计证据更可靠； ➢ ③直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据
更可靠； ➢ ④以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在
的审计证据比口头形式的审计证据更可靠； ➢ ⑤从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证
➢ 需要注意的是，尽管审计证据的充分性和适当性相关，但 如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取 更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。
➢ 例如，注册会计师应当获取与销售收入完整性相关的证据， 实际获得的却是有关销售收入真实性的证据，审计证据和 完整性目标不相关，即使获得的审计证据再多，也证明不 了收入的完整性。反之。
➢ 按照证据的处理过程，可以将外部证据进一步划分为：
➢ 1）由被审计单位以外的机构或人士编制，并由其直接递 交给注册会计师的外部证据。
➢ 例如：应收账款回函，被审计单位律师或其他独立的专家 关于本审计单位资产所有权或或有负债的证明函件等。
➢ 此类证据不仅由完全独立于本身即单位的外部机构或人员 提供，而且未经被审计单位职员之手，从而排除了伪造、 更改凭证或业务记录的可能性，因而证明力最强。