关于销售退回的会计及税务处理

摘要：文章根据企业会计准则及最新税收法规对各种情形下的销售退回的会计及税务处理进行阐述，并说明销售退回与商业折扣、现金折扣、销售折让、附有销售退回条件的商品销售、售后回购、售后回租的会计及税务处理的区别。

关键词：销售退回收入纳税义务增值税所得税

一、尚未确认收入、销售环节纳税义务尚未发生的销售退回的处理

尚未确认收入、销售环节纳税义务尚未发生的销售退回，是指所销售的商品尚不同时具备商品销售收入确认的五个条件，未确认收入；销售商品的增值税专用发票（或普通销货发票）也未开具，增值税等销售环节流转税的纳税义务尚未发生情况下的销售退回。这种情况的销售退回实际上是对发出商品的收回，属于存货内部状态的变化，不涉及税收、收入、往来等项目的调整。此种销售退回发生时，按原已计入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。

二、尚未确认收入、销售环节纳税义务已经发生的销售退回的处理

尚未确认收入、销售环节纳税义务已经发生的销售退回，是指所销售的商品尚不同时具备商品销售收入确认的五个条件，未确认收入；但增值税专用发票（或普通销货发票）已经开具，增值税等销售环节流转税的纳税义务已经发生情况下的销售退回。这种情况的销售退回发生时，除按原已计入“发出商品”科目的商品成本金额作存货内部结转的处理外，还应根据红字发票调整增值税等销售环节的流转税。

关于红字发票开具的程序是：对于一般纳税人在取得增值税专用发票后，发生销货退回、开票有误等情形但不符合作废条件的，或者因销货部分退回及发生销售折让的，由购买方（或销售方）填报《开具红字增值税专用发票申请单》（在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息），经主管税务机关审核后出具《开具红字增值税专用发票通知单》（“通知单”一式三联，一联购货方留存，一联由购货方给销货方，一联税务留存），销货方凭《开具红字增值税专用发票通知单》开具红字发票。税务机关为小规模纳税人代开专用发票需要开具红字专用发票的，比照一般纳税人开具红字专用发票的办法处理。

例一：甲公司在2010年11月20日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为20万元，增值税税额为3.4万元，款项尚未收到；该批商品成本为15万元。甲公司在销售时已知乙公司资金周转发生困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期建立的商业关系，甲公司仍将商品发往乙公司且办妥托收手续。假定甲公司销售该批商品属于消费税产品，消费税税率为10%，增值税、消费税纳税义务已经发生。

2010年11月20日发出商品时，由于乙公司资金周转存在困难，甲公司在货款回收方面存在较大的不确定性，与该批商品所有权有关的风险和报酬没有转移给乙公司，根据销售商品收入的确认条件，甲公司在发出商品且办妥托收手续时不能确认收入：

借：发出商品150000

贷：库存商品150000

借：应收账款54000

贷：应交税费——

—应交增值税（销项税额）34000贷：应交税费——

—应交消费税20000

2010年12月10日，乙公司与甲公司协商确定，乙公司承诺近期支付款上述商品一半的货款，另一半退回：

借：应收账款100000

贷：主营业务收入100000

借：主营业务成本75000

贷：发出商品75000

借：营业税金及附加10000

贷：应交税费——

—应交增值税（销项税额）-17000（即红字，下同）

贷：应交税费——

—应交消费税-10000

贷：应收账款37000

后续收到退货时：

借：库存商品75000

贷：发出商品75000

关于销售退回的会计及税务处理

■/蔡秀勇

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（4）后续收到货款时：

借：银行存款117000

贷：应收账款117000

三、已经确认收入的销售退回的处理

已确认收入的销售退回，是指所销售的商品同时具备商品销售收入确认的五个条件，已确认收入；增值税专用发票（或普通销货发票）已经开具，增值税等销售环节流转税的纳税义务已经发生并确认情况下的销售退回。这种情况的销售退回发生时，除非属于资产负债表日后事项，企业应当根据红字发票冲减销售退回发生当期的销售商品收入、销售成本、增值税等销售环节的流转税，已发生现金折扣的还应同时调整相关财务费用。

其中，销售退回所冲减的当期销售收入和流转税按原销售确认的金额冲减；所冲减的当期销售成本的金额，可根据具体情况确定：一是按所退商品的原实际结转的成本确定；二是按退货当期单位成本计算确定，即退货当月月末集中结转的成本=（当月销售数量—当月退货数量）×当月销售商品单位成本。

在进行相关冲减业务、特别是涉及损益类冲减业务的会计处理时，提倡使用红字会计分录，以保证损益类账户发生额的纯粹性。

例二：甲公司在2010年11月20日向乙公司销售商品200件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为20万元，增值税税额为3.4万元；11月25日收到款项23.1万元，发生现金折扣3000元；该商品属于消费税产品，消费税税率为10%；该批商品成本为15万元。12月1日，该批商品因故被乙公司退回，甲公司收回退货，退回款项23.1万元。甲公司12月销售商品平均单位成本为800元。

甲公司12月发生退货时根据《开具红字增值税专用发票通知单》开具红字发票并进行如下账务处理：

借：财务费用-3000

贷：主营业务收入-200000

应交税费——

—应交增值税（销项税额）-34000

银行存款231000

借：营业税金及附加-20000

贷：应交税费——

—应交消费税-20000

借：主营业务成本-150000/160000

借：库存商品150000/160000

四、属于资产负债表日后事项的销售退回的处理

属于资产负债表日后事项的销售退回，是指原销货发生在报告年度及其以前，而销售退回发生在资产负债表日后期间（即报告年度次年1月1日至董事会或类似机构批准财务报告最终对外公布之日）。

这种情况下销售退回的会计和税务处理不仅应当区分是收入和纳税义务确认前还是确认后，而且还应当区分是报告年度所得税汇算清缴前还是汇算清缴后。在此，按更常见的收入和纳税义务确认后在资产负债表日后期间发生销售退回的情况进行说明。

属于资产负债表日后事项的销售退回应作为资产负债表日后调整事项处理。通过“以前年度损益调整”账户进行“四步调账”，以反映因资产负债表日后调整事项的调整所产生的以前年度相关损益项目的调整金额。

上述所得税的调整，可能因为销售退回时原销售收入与纳税义务的确认情况不同、应收账款计提坏账准备、报告年度所得税是否已进行汇算清缴等因素涉及到当期（应交）所得税和递延所得税的调整。报告年度所得税汇算清缴前，资产负债表日后调整事项影响报告年度应纳税所得额的，应调整报告年度的当期（应交）所得税；报告年度所得税汇算清缴后，资产负债表日后调整事项影响报告年度应纳税所得额的，不调整报告年度的当期（应交）所得税，而是作为报告年度的递延所得税资产/负债反映，至本年度所得税汇算清缴时，调整本年度的当期（应交）所得税。总的处理方法是：根据资产负债表日后调整事项调整确认“应交税费——

—应交所得税”或“递延所得税资产/负债”，对应金额计入“以前年度损益调整（所得税费用）”。

进行了上述账务处理后，还应调整报告年度财务报表的“期末余额”、“本期金额”、“本年金额”及本年度中期报表“年初余额”、“上期金额”，如果涉及报表附注内容的，还应当调整报表附注相关项目的数字。

例三，甲公司在2010年11月20日向乙公司销售商品200件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为20万元，增值税税额为3.4万元。甲公司发出商品后，按照正常情况已确认收入，并结转成本15万元。2010年12月31日，该笔货款尚未收到，甲公司对应收账款计提了坏账准备2万元。2011年2月10日，由于产品质量问题，本批商品被退回。假定：甲公司本年度除应收乙公司账款计提的坏账准备外，无其他纳税调整事项；甲公司于2011年2月28日完成2010年所得税汇算清缴；甲公司2010年财务报告批准报出日是2011年3月31日；甲公司适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积；涉及递延所得税资产的，未来期间很可能取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

甲公司2011年2月10日销售退回时的账务处理如下：

（1）调整销售收入：

（下转第46页）

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