【会计知识点】非流动负债

第二节非流动负债
二、公司债券
（二）可转换公司债券
企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益成分确认为其他权益工具。

在进行分拆时，应当先对负债成分的未来现金流量进行折现确定负债成分的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。

发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

【板书】
假定债券面值1000元，按面值发行，4年期，按年付息。

（1）若票面利率5%，实际利率5%，则：
P=50×（P/A，5%，4）+1000×（P/F，5%，4）=1000（元）
（2）若票面利率2%，实际利率5%，则：
P=20×（P/A，5%，4）+1000×（P/F，5%，4）=70.92+822.7=893.62（元）（负债成分初始确认金额）权益成分初始确认金额=1000-893.62=106.38（元）
具体会计处理如下：企业发行的可转换公司债券，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该项可转换公司债券包含的负债成分面值，贷记“应付债券——可转换公司债券（面值）”科目，按权益成分的公允价值，贷记“其他权益工具”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券——可转换公司债券（利息调整）”科目。

借：银行存款
应付债券——可转换公司债券（利息调整）
贷：应付债券——可转换公司债券（面值）
其他权益工具
【教材例9-9】甲公司经批准于20×1年1月1日按面值发行5年期一次还本、按年付息的可转换公司债券200000000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%（注：假定于次年起每年1月5日支付上年利息）。

债券发行1年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股10元，股票面值为每股1元。

债券持有人若在当期付息前转换股票的，应按债券面值和应付利息之和除以转股价，计算转换的股份数。

假定20×2年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为9%。

甲公司的账务处理如下：
（1）20×1年1月1日发行可转换公司债券时：
【板书】
可转换公司债券负债成份的公允价值为：200000000×0.6499+200000000×6%×3.8897=176656400（元）可转换公司债券权益成份的公允价值为：200000000-176656400=23343600（元）
借：银行存款 200000000
应付债券——可转换公司债券（利息调整）23343600
贷：应付债券——可转换公司债券（面值） 200000000
其他权益工具23343600
（2）20×1年12月31日确认利息费用时：
借：财务费用等（176656400×9%）15899076
贷：应付利息12000000
应付债券——可转换公司债券（利息调整） 3899076
（3）20×2年1月1日债券持有人行使转换权时（假定利息尚未支付）：
转换的股份数为：（200000000+12000000）/10=21200000（股）
【提示】转股数量的计算
①假定可转换公司债券面值总额为10000万元，且每面值100元债券可转换8股股票，则转股数量X的计算如下：
100元/8股=10000万元/x股X=800万股
②若题目条件为：可转换公司债券面值总额为10000万元，已知转股价格为12.5元/股，则转股数量X的计算如下：
转股数量=10000万元÷12.5元/股=800万股
借：应付债券——可转换公司债券（面值）200000000
应付利息12000000
其他权益工具23343600
贷：股本21200000
应付债券——可转换公司债券（利息调整）19444524（余额）
资本公积——股本溢价 194699076（差额）
【板书】
【拓展】交易费用的分摊及折现率的重新计算
沿用【教材例9-9】，假定甲公司发行可转换公司债券时，支付交易费用2000000元，其他条件不变，则有关会计处理如下：
因为可转换公司债券负债成分的公允价值为176656400元，可转换公司债券权益成分的公允价值为23343600元，所以：
负债成分分摊的交易费用=2000000×176656400/（176656400+23343600）=1766564（元）；
权益成分分摊的交易费用=2000000×23343600/（176656400+23343600）=233436（元）；
或=2000000-1766564=233436（元）。

（1）20×1年1月1日发行可转换公司债券时
借：银行存款（200000000-2000000）198000000
应付债券——可转换公司债券（利息调整）25110164
贷：应付债券——可转换公司债券（面值） 200000000
其他权益工具（23343600-233436）23110164
（2）20×1年12月31日确认利息费用时：
根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。

因为发行费用需要计入应付债券的初始确认金额，即抵减了应付债券的初始金额，从而影响以后各期的实际利息的计算。

也就是说，由于发行费用的发生将导致相关借款利率的上升，从而需要对各期利息费用作相应调整。

【板书】
20×1年1月1日发行可转换公司债券时
借：银行存款（200000000-2000000）198000000
贷：应付债券（176656400-1766564）174889836
其他权益工具（23343600-233436）23110164
假设重新计算的折现率为r
①折现率为9%的现值=200000000×（P/F，9%，5）+200000000×6%×（P/A，9%，5）
=200000000×0.6499+200000000×6%×3.8897=176656400（元）
②折现率为10%的现值=200000000×（P/F，10%，5）+200000000×6%×（P/A，10%，5）
=200000000×0.6209+200000000×6%×3.7908=169669600（元）
③应付债券发行后的摊余成本[200000000-（23343600+1766564）]=200000000×（P/F，r，5）+200000000×6%×（P/A，r，5），即：
利率现值
9%176 656 400
r174 889 836（176 656 400-1 766 564）
10%169 669 600
20×1年12月31日确认的利息费用=（176656400-1766564）×9.25%=16177309.83（元）
借：财务费用等16177309.83
贷：应付利息12000000
应付债券——可转换公司债券（利息调整）4177309.83
（3）20×2年1月1日债券持有人行使转换权时（略）。

【例题•2013年单选题】
甲公司20×2年1月1日发行1000万份可转换公司债券，每份面值为100元、每份发行价格为100.5元，可转换公司债券发行2年后，每份可转换公司债券可以转换4股甲公司普通股（每股面值1元）。

甲公司发行该可转换公司债券确认的负债初始计量金额为100150万元。

20×3年12月31日，与该可转换公司债券相关负债的账面价值为100050万元。

20×4年1月2日，该可转换公司债券全部转换为甲公司股份。

甲公司因可转换公司债券的转换应确认的资本公积（股本溢价）是（）。

A.350万元
B.400万元
C.96050万元
D.96400万元
【答案】D
【解析】甲公司因可转换公司债券的转换应确认的资本公积（股本溢价）的金额=100050+（1000×100.5-100150）-1000×4=96400（万元）。

【板书】
借：应付债券100050
其他权益工具（1000×100.5－100150）
贷：股本1000×4
资本公积——股本溢价96400（差额）
三、长期应付款
长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，如以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等。