行政事业单位应付职工薪酬会计核算探讨

行政事业单位应付职工薪酬会计核算探讨【摘要】新政府会计制度规定单位从职工工资中代扣代缴的社保保险费、住房公积金，应借记“应付职工薪酬－基本工资（津贴补贴等）”科目，贷记“应付职工薪酬－社会保险费”和“应付职工薪酬－住房公积金”科目，结合日常工作实践和个人理解，应计入“其他应付款——社会保险费”“其他应付款—住房公积金”或类似科目更为妥当【关键词】新政府会计制度；应付职工薪酬；代扣个人社会保险费一、引言新政府会计制度于2019年1月1日起正式执行,重新构建了财务会计和预算会计适度分离并相互衔接的会计核算模式，在行政事业单位实行“双功能、双基础、双分录、双报告”平行记账模式，即对纳入部门预算管理的现金收支业务同时进行财务会计和预算会计核算。

而职工薪酬作为行政事业单位成本费用的重要组成部份，新政府会计制度借鉴企业会计的核算方法增加“应付职工薪酬”科目对其进行专门核算。

新《政府会计制度》规定,行政事业单位应当设置”应付职工薪酬”科目,对单位应付给职工及为职工支付的各种薪酬进行核算。

本科目应当根据国家有关规定按照“基本工资（含离退休费）”“国家统一规定的津补贴”“规范津贴补贴（绩效工资）”“改革性补贴”“社会保险费”“住房公积金”“其他个人收入”等进行明细核算。

其中，“社会保险费”和“住房公积金”明细科目核算内容包括单位从职工工资中代扣代缴的社保保险费、住房公积金，以及单位为职工计算缴纳的社保保险费、住房公积金。

财政部发布的政府会计制度应用案例之《负债类应用案例——关于职工薪酬业务的会计处理》节选：从应付职工薪酬中代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金和个人所得税、水电费等（为简便核算，假设代扣代缴部分均从基本工资中扣除）时：财务会计：借：应付职工薪酬—基本工资176 311.02贷：应付职工薪酬—社会保险费—养老保险金44 058.24—社会保险费—医疗保险金11 014.54—社会保险费—职业年金22 029.12—住房公积金73 676.32其他应交税费—应交个人所得税3 532.80其他应收款——应收个人水电费22 000.00预算会计：不做账务处理二、实践探讨根据《政府会计准则第8号——负债》第三章第十五条规定，应付职工薪酬，是指政府会计主体为获得职工（含长期聘用人员）提供的服务而给予各种形式的报酬或因辞退等原因而给予职工补偿所形成的负债。

职工薪酬包括工资、津贴补贴、奖金、社会保险费等。

结合日常工作实际和政府会计准则对应付职工薪酬的定义，个人认为从应付职工薪酬中代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金应计入“其他应付款——社会保险费”“其他应付款—住房公积金”或类似科目更为妥当。

理由如下：（1）按新政府会计制度规定的处理方式,“应付职工薪酬”科目贷方发生额不能准确反映政府会计主体为获得职工提供的服务所付出的成本或代价。

根据政府会计准则对“应付职工薪酬”的定义，应付职工薪酬，是指政府会计主体为获得职工（含长期聘用人员）提供的服务而给予各种形式的报酬或因辞退等原因而给予职工补偿所形成的负债，也就是政府会计主体为获得职工提供的服务所付出的成本或代价。

单位计提工资时已计入“应付职工薪酬—基本工资”等科目贷方，从应付职工薪酬中代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金时又从“应付职工薪酬—基本工资”转入“应付职工薪酬—社会保险费”“应付职工薪酬—住房公积金”科目贷方，虽然不影响“应付职工薪酬”科目的余额，但“应付职工薪酬”科目贷方发生额不能准确反映政府会计主体为获得职工提供的服务所付出的成本或代价。

以财政部发布的政府会计制度应用案例之《负债类应用案例——关于职工薪酬业务的会计处理》为例：案例材料甲单位为中央全额拨款事业单位，2022 年3 月应发工资570 866.22 元，其中：基本工资270 085.20 元、津贴补贴181 199.82 元、绩效工资 119 581.20 元；代扣个人应负担的职业年金 22 029.12 元、住房公积金73 676.32 元、基本养老保险金 44 058.24 元、医疗保险金11 014.54 元、个人所得税 3 532.80 元，代扣为职工垫付的水电费22 000元，合计代扣 176 311.02 元；本月实发工资为394 555.20元。

本月单位应负担基本养老保险金88 116.48 元、医疗保险金38 550.88元、职业年金44 058.24元、工伤保险1101.52元，住房公积金 73 676.32 元，合计245 503.44 元。

甲单位3月份为获得职工提供的服务所给予的报酬应为816 369.66元，包括应发工资570 866.22 元，单位应负担基本养老保险金88 116.48 元、医疗保险金38 550.88元、职业年金44 058.24元、工伤保险1101.52元，住房公积金73 676.32 元。

而按照案例中的核算方法，“应付职工薪酬”科目的贷方当月发生额为967147.88元，差额即为从应付职工薪酬中代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金，相当于这部份两次计入应付职工薪酬。

（2）将代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金计入“其他应付款—社会保险费”“其他应付款—住房公积金”有利于理顺财务会计和预算会计的科目对应关系。

按新政府会计制度要求，财务会计采用权责发生制，职工薪酬的确认计量是以费用的发生与否为标准，预算会计采用收付实现制，职工薪酬支出的确认计量是以资金的支付与否为标准。

财务会计职工薪酬一般是按月一次计提确认，但资金的支付可能是多次，甚至跨月支付。

按新政府会计制度的规定，“应付职工薪酬”科目的“社会保险费”和“住房公积金”明细科目核算内容包括单位从职工工资中代扣代缴的社保保险费、住房公积金，以及单位为职工计算缴纳的社保保险费、住房公积金。

单位为职工计算缴纳的社保保险费、住房公积金支付时直接对应预算会计支出科目的相关明细科目，但单位从职工工资中代扣代缴的社保保险费、住房公积金等代扣款项虽然财务会计记在“应付职工薪酬”科目的“社会保险费”和“住房公积金”明细科目，但在预算会计账务处理中不能对应相应的明细科目，容易造成代扣科目和金额出错、账务冲抵不对应等现象。

如果将代扣代缴的个人应负担的社会保险费、住房公积金单独计入“其他应付款”等往来科目挂账，缴纳时与代扣个人所得税、水电费一样直接对应“基本工资”“ 津贴补贴”“绩效工资”等明细科目逐项抵扣,会有效避免上述问题。

（3）个人应负担的社会保险费、住房公积金从本质上来说不是单位的应付职工薪酬，只是单位从“应付职工薪酬—基本工资”中代扣代缴的费用，应该与代扣个人所得税、水电费遵从相同的核算原则，在往来科目（比如其他应付款）挂账处理，并按代扣代缴的费用类别分类明细核算。

“应付职工薪酬”科目的“社会保险费”和“住房公积金”明细科目，核算单位为职工计算缴纳的社保保险费、住房公积金；“其他应付款”科目的“社会保险费”和“住房公积金”明细科目核算代扣代缴的个人应负担的社会保险费、住房公积金，清晰明了。

以上述财政部《负债类应用案例——关于职工薪酬业务的会计处理》为例计提单位负担社会保险费和住房公积金：财务会计：借：业务活动费用—工资福利费用245 503.44贷：应付职工薪酬—社会保险费—养老保险金88 116.48—社会保险费—医疗保险金38 550.88—社会保险费—职业年金44 058.24 4—社会保险费—其他社会保障缴费1 101.52—住房公积金73 676.32预算会计：不做账务处理从应付职工薪酬中代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金和个人所得税、水电费等（为简便核算，假设代扣代缴部分均从基本工资中扣除）时：财务会计：借：应付职工薪酬—基本工资176 311.02贷：其他应付款—社会保险费—养老保险金44 058.24—社会保险费—医疗保险金11 014.54—社会保险费—职业年金22 029.12—住房公积金73 676.32其他应交税费—应交个人所得税3 532.80其他应收款——应收个人水电费22 000.00预算会计：不做账务处理按照国家有关规定缴纳住房公积金、社会保险费、个人所得税时：（1）3 月 12 日缴纳住房公积金、社会保险费：财务会计：借：应付职工薪酬—社会保险费—养老保险金88116.48—社会保险费—医疗保险金38550.88—社会保险费—职业年金44058.24—社会保险费—其他社会保障缴费1101.52—住房公积金 73676.32其他应付款—社会保险费—养老保险金44 058.24—社会保险费—医疗保险金11 014.54—社会保险费—职业年金22 029.12—住房公积金73 676.32贷：财政拨款收入 396281.66 6预算会计（预算会计未做代扣处理，有关明细科目应根据计提金额核算）：借：事业支出—财政拨款支出—基本支出—人员经费—基本工资 150 778.22（44058.24+11014.54+22029.12+73676.32）—财政拨款支出—基本支出—人员经费—社会保险费171 827.12（88 116.48+38 550.88+44 058.24+1 101.52）—财政拨款支出—基本支出—人员经费—住房公积金73 676.32贷: 财政拨款预算收入396281.66（2）3 月 15 日缴纳个人所得税：财务会计：借：其他应交税费——个人所得税3 532.80贷：财政拨款收入 3 532.80预算会计：借：事业支出——财政拨款支出——基本支出——人员经费——基本工资 3 532.80贷：财政拨款预算收入3 532.8按照上述处理方式, 核算过程更加清晰,可以更加准确反应经济业务的实质,并且在财务会计分录和预算会计分录之间形成支出对应关系,提高预算执行信息质量。

【主要参考文献】人民邮电出版社《政府会计制度详解与实务》2018年6月第一版，178-181财政部《政府会计准则第8号——负债》财政部《负债类应用案例——关于职工薪酬业务的会计处理》。