第二十五章合并财务报表2
第二十五章 合并财务报表-长期股权投资与所有者权益的合并处理(同一控制)
2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十五章 合并财务报表知识点：长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制）● 详细描述：①同一控制下取得子公司 合并日合并财务报表的编制（1）母公司在合并日需要编制合并日的合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表等合并财务报表。
母公司在将购买取得子公司股权登记入账后，编制合并日合并资产负债表时，需将对子公司长期股权投资与子公司所有者权益母公司所拥有的份额相抵消,并将母公司的投资收益与子公司的利润分配抵消。
（2）被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表，这里的账面价值是指被合并方的资产、负债（包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）在最终控制方财务报表中的账面价值。
（3）视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在，在合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，自合并方资本公积转入留存收益。
②同一控制下取得子公司 合并日后合并财务报表编制首先将母公司对子公司长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法核算的结果；其次将母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目等内部交易相关的项目进行抵消处理；最后编制合并财务报表。
将成本法核算调整为权益法核算时，应当自取得对子公司长期股权投资的年度起：（1）逐年按照子公司当年实例题：现的净利润中属于母公司享有的份额，调整增加对子公司长期股权投资的金额，并调整增加当年投资收益；（2）对于子公司当期分派的现金股利或宣告分派的股利中母公司享有的份额，则调整冲减长期股权投资的账面价值，同时调整减少原投资收益。
（3）子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，应当按照子公司当期计入资本公积的金额中母公司所拥有的份额，在增加长期股权投资的金额的同时，增加自身资本公积。
以后年度的调整，则比照上述做法进行调整处理。
CPA会计学习笔记：第25章合并财务报表
第二十五章合并财务报表补充：合并现金流量表是综合反映母公司及其子公司组成的企业集团，在一定会计期间现金流入、现金流出数量以及其增减变动情况的会计报表。
现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务引起的现金流入和现金流出。
一、长期股权投资与所有者权益的合并处理同一控制下非同一控制下一、问一控制下取碍子公司合并日合并财务报表的编制发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不涉及抵销。
抵销分录为：借：股本（实收资本）资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益【提示】抵销分录不涉及商誉。
二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制（一）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果1、按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目；按照应承担子公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”等科目。
2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。
3、对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。
调整分录如下：1.投资当年（1）调整被投资单位盈利借：长期股权投资贷：投资收益（2）调整被投资单位亏损借：投资收益贷：长期股权投资（3）调整被投资单位分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资（4）倜整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）借：长期股权投资贷：资本公积本年2.连续编制合并财务报表对于上期编制调整和抵销分录时涉及利润表中的项目及所有者权益变动表“未分配利润”栏目的项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用“未分配利润一一年初”项目代替。
（1）调整以前年度被投资单位盈利借：长期股权投资贷：未分配利润一一年初（2）调整被投资单位本年盈利借：长期股权投资贷：投资收益（3）调整被投资单位本年亏损借：投资收益贷：长期股权投资（4）调整被投资单位以前年度分派现金股利一、非同一控制下取得子公司购买日合并财务报表的编制（一）按公允价值对非问一控制下取得子公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：借：固定资产一一原价（调增固定资产价值）贷：资本公积（二）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销处理借：股本（实收资本）资本公积盈余公积未分配利润商誉贷：长期股权投资少数股东权益二、非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制（一）对子公司个别报表进行调整对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。
第二十五章合并财务报表-本期减少子公司的合并处理
2015年注册会计师资格考试内部资料
会计
第二十五章 合并财务报表
知识点：本期减少子公司的合并处理
● 详细描述：
（一）在编制合并资产负债表时，不需要对该出售转让股份而成为非子公司的资产负债表进行合并。
（二）编制合并利润表时，则应当以该子公司期初至丧失控制权成为非子公司之日止的利润表为基础，将该子公司自期初至丧失控制权之日止的收入、成本、利润纳入合并利润表。
（三）在编制现金流量表时，应将该子公司自期初至丧失控制权之日止的现金流量的信息纳入合并现金流量表，并将出售该子公司所收到的现金扣除子公司持有的现金和现金等价物以及相关处置费用后的净额，在有关投资活动类的“处置子公司及其他营业单位所收到的现金”项目反映，如为负数，在有关投资活动类的“支付的其他与投资活动有关的现金”项目反映。
例题：。
第二十五章 合并财务报表(完整版)
第二十五章合并财务报表本章考情分析本章阐述合并财务报表的合并范围和合并财务报表的编制。
分数20分左右，属于非常重要章节。
本章近年主要考点：（1）合并报表中固定资产列报金额及出售固定资产损益的计算；（2）现金流量的分类及合并现金流量表的列报；（3）合并财务报表的列报；（4）计算合并成本，相关费用会计处理原则，商誉的计算及减值测试的相关规定，长期股权投资权益法核算，出租办公楼在合并报表中的会计处理，合并报表中应收账款的抵消分录等；（5）购买子公司少数股权的会计处理，商誉的计算，应收账款处置在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务报表中的会计处理，企业集团股份支付的会计处理等；（6）计算合并成本、少数股东权益，合并净利润的调整，集团股份支付等；（7）非同一控制下分步实现企业合并，计算商誉以及抵消分录，股份支付个别报表和合并报表分别处理等。
本章应关注的主要问题：（1）合并财务报表的合并范围；（2）将长期股权投资由成本法调整为权益法的会计处理；（3）对子公司个别财务报表进行调整的会计处理；（4）合并财务报表抵消分录的编制及合并财务报表合并数的计算。
本章主要内容第一节合并财务报表概述第二节合并范围的确定第三节合并财务报表编制的前期准备事项及其程序第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下）第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）第六节内部商品交易的合并处理第七节内部债权债务的合并处理第八节内部固定资产交易的合并处理第九节内部无形资产交易的合并处理第十节所得税会计相关的合并处理第十一节合并现金流量表的编制第十二节本期增加子公司和减少子公司的合并处理第一节合并财务报表概述合并财务报表又称合并会计报表。
它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。
一、合并财务报表的种类合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表（或合并股东权益变动表）和合并现金流量表。
合并财务报表的编制--注册会计师考试辅导《会计》第二十五章讲义2
注册会计师考试辅导《会计》第二十五章讲义2合并财务报表的编制二、直接投资及同一控制下合并日后合并财务报表的编制1.权益法调整：●净损益调整借：长期股权投资贷：投资收益●分配现金股利调整借：投资收益贷：长期股权投资●净损益之外其他变动调整借：长期股权投资贷：资本公积2.举例【例题2·计算分析题】教材P414【例25－2】接【例25－1】。
甲公司于20×2年1月1日，以28 600万元的价格取得A公司80%的股权，使其成为子公司。
甲公司和A公司20×2年度个别财务报表如教材表25－2（略）、表25－3（略）和表25－4（略）所示。
A公司20×2年1月1日股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元，盈余公积为1 200万元，未分配利润为2 800万元；20×2年12月31日，股东权益总额为38 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元，盈余公积为3 200万元，未分配利润为6 800万元。
A公司20×2年全年实现净利润10 500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20×2年提取盈余公积2 000万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。
本例中，A公司当年实现净利润10 500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20×2年提取盈余公积2 000万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。
甲公司对A公司长期股权投资取得时的账面价值为25 600万元，20×2年12月31日仍为25 600万元，甲公司当年确认投资收益3 600万元。
[答疑编号3933250202]『正确答案』将成本法核算的结果调整为权益法核算的结果，相关的调整分录如下：借：长期股权投资8 400 ①贷：投资收益 8 400借：投资收益 3 600 ②贷：长期股权投资 3 600经过上述调整分录后，甲公司对A公司长期股权投资的账面价值为30 400万元（25 600 ＋8 400－3 600）。
第二十五章-合并财务报表习题
第二十五章合并财务报表一、单选题1.下列事项中，C公司必须纳入A公司合并范围的情况是（）。
A.A公司拥有B公司50%的权益性资本，B公司拥有C公司60%的权益性资本B.A公司拥有C公司48%的权益性资本C.A公司拥有B公司60%的权益性资本，B公司拥有C公司40%的权益性资本D.A公司拥有B公司60%的权益性资本，B公司拥有C公司40%的权益性资本同时A公司拥有C公司20%的权益性资本2.下列有关合并会计报表不正确的表述方法是（）。
A.母公司应当将其控制的所有子公司（含特殊目的主体等），但是小规模的子公司以及经营业务性质特殊的子公司，均不应当纳入合并财务报表的合并范围B.母公司不能控制的被投资单位不应当纳入合并财务报表合并范围C.因同一控制下企业合并增加的子公司编制合并资产负债表时应当调整合并资产负债表的期初数D.某些情况下企业内部一个企业对另一企业进行的债券投资不是从发行债券的企业直接购进而是在证券市场上购进的这种情况下，一方持有至到期投资或划分为其他类别的金融资产原理相同中的债券投资与发行债券企业的应付债券抵销时可能会出现差额，该差额应当计入合并利润表的投资收益项目3.根据现行规定，对于上一年度纳入合并范围、本年处置的子公司，下列会计处理中正确的是（）。
A.合并利润表应当将处置该子公司的损益作为营业外收支计列B.合并利润表应当包括该子公司年初至处置日的相关收入和费用C.合并利润表应当将该子公司年初至处置日实现的净利润作为投资收益计列D.合并利润表应当将该子公司年初至处置日实现的净利润与处置该子公司的损益一并作为投资收益计列4.甲乙公司没有关联关系，按照净利润的10％提取盈余公积。
2007年1月1日甲公司投资500万元购入乙公司100％股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元，其差额为应按5年摊销的无形资产，2007年乙公司实现净利润100万元，所有者权益其他项目不变，期初未分配利润为0，乙公司在2007年期末甲公司编制投资收益和利润分配的抵销分录时应抵销的期末未分配利润是（）万元。
第二十五章 合并财务报表-控制的要素
2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十五章 合并财务报表知识点：控制的要素● 详细描述：为进一步规范我国合并财务报表的编制和列报，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部会计司借鉴《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》中的做法，并结合我国实际情况，颁布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》。
关于控制的定义和具体判断原则，主要包括以下几个方面：1.改进控制的定义，强调控制构成的三要素为对被投资者的权力、可变回报以及能够行使权力影响可变回报。
2.引入实质性控制概念，即投资方虽持有小于50%的表决权，但综合考虑投资方拥有的表决权相对于其他各方拥有的表决权份额的大小、其他各方表决权的分散程度、潜在表决权、其他合约性安排、被投资方以往的表决权行使情况等所有因素和条件后仍可具有控制。
3.引入关于拥有决策制定权利的投资者是委托人还是代理人的判断指引。
其中，代理人作为代表其他方行使权力的第三方，并不控制被投资方。
4.引入对被投资方可分割部分的控制。
投资方通常是在被投资方整体层面对是否控制进行评估，但极个别情况下，可以将被投资方的一部分视为被投资方可分割的部分，进而判断是否控制该部分。
合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
例题：1.甲公司及其子公司（乙公司）2007年至2009年发生的有关交易或事项如下：(1)2007年12月25日，甲公司与乙公司签订设备销售合同，将生产的一台A设备销售给乙公司，售价（不含增值税）为500万元。
2007年12月31日，甲公司按合同约定将A设备交付乙公司，并收取价款。
A设备的成本为400万元。
乙公司将购买的A设备作为管理用固定资产，于交付当日投入使用。
乙公司采用年限平均法计提折旧，预计A设备可使用5年，预计净残值为零。
第二十五章 合并财务报表-内部固定资产交易当期的抵消处理
2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十五章 合并财务报表知识点：内部固定资产交易当期的抵消处理● 详细描述：（一）内部固定资产交易的抵消处理 1.企业集团内部固定资产变卖交易的抵消处理 ①应当按照该内部交易固定资产的转让价格与其原账面价值之间的差额【大于形成的】，借记“营业外收入”项目，贷记“固定资产原价”项目。
②如果该内部交易的固定资产转让价格低于其原账面价值，则按其差额，借记“固定资产原价”项目，贷记“营业外支出”项目。
2.企业集团内部产品销售给其他企业作为固定资产的交易的抵消处理 在合并工作底稿中编制抵消分录将其抵消时，应当借记“营业收入”项目，贷记“营业成本”项目和“固定资产原价”项目。
（二）内部固定资产交易当期且计提折旧的抵消处理 1.将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售损益予以抵消，借记“营业收入”项目，贷记“营业成本”项目，贷记“固定资产原价”项目。
2.将内部交易固定资产当期因未实现内部销售损益而多计提的折旧费用和累计折旧予以抵消。
借记“累计折旧”项目，贷记“管理费用”等项目（为便于理解，本节有关内部交易固定资产均假定为管理用固定资产，其各期多计提的折旧费用均通过“管理费用”项目进行抵消处理）。
例题：1.乙公司和丙公司均为纳入甲公司合并范围的子公司。
2012年6月1日，乙公司将其产品销售给丙公司作为管理用固定资产使用，售价25万元（不含增值税），销售成本13万元。
丙公司购入后当月投入使用并按4年的期限、采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。
甲公司在编制2013年度合并财务报表时，应调减“固定资产”项目的金额是（）万元。
A.1.5B.1.75C.7.5D.4.5正确答案：C解析：编制2013年度合并财务报表应调减“固定资产”项目的金额=（25-13）-（25-13）÷4xl.5=7.5（万元）。
2.在连续编制合并会计报表时，有些业务要通过“未分配利润——年初”项目予以抵销。
第25章 合并财务报表
2．母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理
无差额
借：投资收益
（子公司净利润×母公司持股比例）
少数股东损益
（子公司净利润×少数股东持股比例）
（若为全资子公司无此项）
未分配利润——年初（子公司所有者权益变动表项目）
【新】判断母公司对子公司是否控制并将其纳入合并财务报表合并范围，不能仅仅根据投资比例而定，而应贯彻实质重于形式要求
（三）在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑
在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。
（四）判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑的主要因素
借：营业收入
贷：营业成本
固定资产——原价（售价-帐价）
2．抵销本期多提折旧：
多提折旧额＝（售价－帐价）/折旧年限
借：固定资产——累计折旧
贷：管理费用
1）未发生变卖或报废的内部固定资产交易的抵销
1.将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销：
借：未分配利润——年初（售价-成本）
第25章合并财务报表（重点，19分）
第一节 合并财务报表概述
合并财务报表——反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
合并财务报表反映的是企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量，反映的对象是通常由若干个法人（包括母公司和其全部子公司）组成的会计主体，而不是法律主体。
（二）母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表中的反映
母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不调整合并资产负债表的期初数。
合并财务报表练习及答案
第二十五章合并财务报表课后作业一、单项选择题1．下列各项中反映母公司和子公司所形成的企业集团整体在一定会计期间内经营成果的报表是 ..A．合并资产负债表B．合并利润表C．合并所有者权益变动表D．合并现金流量表2．甲公司2012年1月1日用银行存款3200万元购入其母公司持有的乙公司80%的有表决权股份;合并当日乙公司可辨认净资产公允价值等于其账面价值为3500万元;2012年5月8日乙公司宣告分派2011年度利润300万元..2012年度乙公司实现净利润500万元..2013年乙公司实现净利润700万元..此外乙公司2013年购入的可供出售金融资产公允价值上升导致资本公积增加100万元..不考虑其他影响因素;则在2013年年末甲公司编制合并财务报表调整分录时;长期股权投资按权益法调整后的余额为万元..A．3200B．2800C．3600D．40003．甲公司和乙公司不存在关联方关系.. 2013年1月1日甲公司投资500万元购入乙公司100%股权;乙公司可辨认净资产公允价值为500万元;账面价值为400万元;其差额为应在5年内摊销的无形资产;无形资产的摊销影响损益;2013年乙公司实现净利润120万元;此外乙公司2013年购入的可供出售金融资产公允价值上升导致资本公积增加100万元..在2013年年末甲公司编制合并财务报表调整分录时;假设不考虑所得税等因素的影响;长期股权投资按权益法调整后的金额为万元.. A．600B．700C．500D．5204．甲公司拥有乙公司80%有表决权资本;能够对乙公司实施控制..2012年乙公司从甲公司购入A产品800件;购入价格为每件0．8万元;甲公司A产品的销售成本为每件0．6万元..至2012年12月31日;乙公司从甲公司购入的A产品尚有600件未对外出售;600件A产品的可变现净值为420万元..至2013年12月31日;乙公司存货中包含从甲公司购入的A产品100件;其账面成本总额为80万元..2013年12月31日;100件A产品的可变现净值40万元..不考虑其他因素的影响;甲公司在编制2013年合并财务报表时;抵消“存货”项目的金额为万元..A．0B．10C．20D．605．2013年1月1日;新华股份有限公司以银行存款3000万元取得A股份有限公司以下简称A公司60%的股份;当日A公司所有者权益账面价值为3500万元;可辨认净资产公允价值为4000万元;差额为一项管理用固定资产所引起的..当日;该项固定资产原价为700万元;已计提折旧400万元;公允价值为800万元;采用年限平均法计提折旧;预计净残值为零;预计尚可使用年限为5年..新华公司与A公司在此之前不存在关联方关系;不考虑其他因素;则该项固定资产在2013年编制的合并财务报表中应列示的金额为万元..A．800B．500C．640D．4006．M公司系N公司的母公司;M公司2010年1月2日向N公司转让一项无形资产;转让价格为620万元;转让日该无形资产的账面价值为500万元..N公司购入该无形资产后当月即投入使用;预计其剩余使用年限为5年..至2014年12月;N公司该内部交易无形资产使用期满..不考虑其他因素的影响;则M公司在编制2014年合并财务报表时;由于该内部交易调减当年利润总额的金额为万元..A．0B．24C．96D．1207．甲公司拥有乙公司60%的有表决权股份;能够控制乙公司财务和经营决策..2013年6月1日;甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司;售价为800万元;成本为560万元..至2013年12月31日;乙公司已对外售出该批存货的60%;当日;剩余存货的可变现净值为280万元..甲公司、乙公司适用的所得税税率均为25%..不考虑其他因素;则甲公司在编制合并财务报表对上述交易进行抵消时;在合并财务报表层面应确认的递延所得税资产为万元..A．10B．14C．24D．08．甲公司只有一个子公司乙公司;2013年度甲公司和乙公司个别现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的金额分别为300万元和350万元..2013年甲公司向乙公司销售商品收到现金35万元;不考虑其他因素;甲公司编制的合并现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的金额为万元..A．650B．685C．615D．3009．编制合并现金流量表时;下列应予抵消的项目是 ..A．子公司的少数股东依法从子公司抽回权益性投资B．子公司向其少数股东支付的现金股利C．子公司吸收母公司投资收到的现金D．子公司吸收少数股东投资收到的现金10．企业在报告期内出售子公司;报告期末编制合并财务报表时;下列表述中;不正确的是 ..A．不调整合并资产负债表的期初数B．应将被出售子公司年初至出售日的现金流量纳入合并现金流量表C．应将被出售子公司年初至出售日的相关收入和费用纳入合并利润表D．应将被出售子公司年初至出售日的净利润计入合并利润表投资收益二、多项选择题1．新华公司拥有A公司65%的有表决权股份;A公司拥有B公司75%的有表决权股份;A 公司拥有C公司35%的有表决权股份;新华公司拥有C公司20%的有表决权股份..新华公司拥有D公司50%的有表决权股份;与另一公司共同控制D公司..则应纳入新华公司合并财务报表合并范围的有 ..A．A公司B．B公司C．C公司D．D公司2．M公司与其他三个投资者共同出资设立A公司;M公司拥有A公司45%的股权份额;但仍可以对A公司实施控制的情况有 ..A．通过与A公司其他投资者之间的协议;持有A公司半数以上表决权B．根据A公司章程或协议;有权控制A公司的财务和生产经营政策C．有权任免A公司董事会等权力机构的多数成员D．在A公司董事会或类似机构占多数表决权3．下列说法中正确的有 ..A．在子公司为全资子公司的情况下;母公司对子公司长期股权投资的金额和子公司所有者权益各项目的金额应当全额抵消B．在子公司为非全资子公司的情况下;应当将母公司对子公司长期股权投资和少数股东权益的金额与子公司所有者权益相抵消C．同一控制下的企业合并;不会产生新的商誉D．子公司所有者权益中不属于母公司的份额;即子公司所有者权益中抵消母公司所享有的份额后的余额;在合并财务报表中作为“资本公积”处理4．A公司2012年1月1日用银行存款6000万元购入甲公司80%的有表决权股份;在此之前A公司和甲公司不存在关联方关系..合并当日甲公司可辨认净资产公允价值为6100万元;账面价值6000万元;差额是由甲公司一项管理用无形资产所引起的..合并当日;该项无形资产原价为900万元;已计提折旧200万元;公允价值为800万元;采用直线法进行摊销;预计净残值为零;预计尚可使用年限为5年；2012年12月31日A公司实现净利润3000万元;甲公司实现净利润1200万元..不考虑其他影响因素;则下列关于A公司2012年年底编制合并利润表的说法中;正确的有 .. A．投资收益列示的金额为944万元B．归属于母公司所有者的净利润的金额为4180万元C．归属于母公司所有者的净利润的金额为3944万元D．少数股东损益的金额为236万元5．2012年12月母公司将一批成本为240万元的产品销售给子公司;销售价格为300万元..至年末该产品仍有50%没有实现对外销售;形成存货..2013年2月母公司又将成本为150万元的同类商品以180万元的价格销售给子公司;2013年4月子公司将上述存货中部分对外销售;销售价格为275万元;销售成本为210万元;其余没有实现对外销售;子公司采用先进先出法对发出存货进行核算..不考虑所得税等其他因素的影响;2013年年末编制合并财务报表时;下列抵消分录中正确的有 .. A．借：未分配利润——年初 30贷：营业成本 30B．借：营业收入 180贷：营业成本 180C．借：营业成本 20贷：存货 20D．借：营业收入 150贷：营业成本 1506．假定甲公司为乙公司的母公司;甲公司2013年个别资产负债表中对乙公司内部应收账款余额与2012年相同;仍为2500万元;坏账准备余额仍为50万元..2013年内部应收账款对应的坏账准备计提比例未发生增减变化..乙公司个别资产负债表中应付账款2550万元系2012年向甲公司购入商品发生的应付购货款..不考虑所得税等其他因素的影响;则在2013年合并工作底稿中应编制的抵消分录有 .. A．借：应付账款 2550贷：应收账款 2550B．借：应付账款 2500贷：应收账款 2500C．借：应收账款——坏账准备 50贷：资产减值损失 50D．借：应收账款——坏账准备 50贷：未分配利润——年初 507．在连续编制合并财务报表时;下列经济业务要通过“未分配利润——年初”项目予以抵消的有 ..A．上年购入母公司固定资产支付价款高于账面价值的金额为200万元B．本年购入母公司固定资产支付价款高于账面价值的金额为100万元C．内部存货交易中期初存货未实现内部销售利润100万元D．上年因从母公司购入无形资产支付价款高于账面价值而多计提摊销20万元8．甲公司和乙公司均为M公司控制下的子公司;甲公司于2012年12月31日将自己生产的一件产品销售给乙公司;乙公司购入该产品后作为管理用固定资产于当日投入使用..甲公司销售该产品的销售收入为3200万元;销售成本为2800万元..该固定资产的折旧年限为4年;预计净残值为零;采用年限平均法计提折旧..至2015年12月31日乙公司对该内部交易固定资产进行提前清理..不考虑其他因素的影响;下列各项中属于2015年12月31日合并财务报表中应进行的抵消处理有 .. A．借：未分配利润——年初 400贷：营业外收入 400B．借：营业外收入 200贷：未分配利润——年初 200C．借：营业外收入 200贷：管理费用 200D．借：营业外收入 100贷：管理费用 1009．关于合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映;下列说法中正确的有 ..A．对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性资本投资;在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下设置“其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金”项目反映B．对于子公司向少数股东支付现金股利或利润;在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下单设“其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映C．对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性资本投资;属于投资活动产生的现金流量D．对于子公司向少数股东增加在子公司中的权益性资本投资;属于筹资活动产生的现金流量10．下列各项中属于控制的特征有 ..A．控制的主体是唯一的;不是两方或多方B．控制的内容主要是另一个企业的财务和经营政策;这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的C．控制是一种权力D．控制的目的是为了获取经济利益;包括增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益或者降低所分担的损失三、综合题1．长江公司和甲公司均为增值税一般纳税人;适用的增值税税率为17%;适用的所得税税率为25%；年末均按实现净利润的10%提取法定盈余公积..假定产品销售价格均为不含增值税的公允价格..2013年度发生的有关交易或事项如下：11月1日;长江公司以2800万元取得甲公司有表决权股份的60%作为长期股权投资..当日;甲公司可辨认净资产的账面价值和公允价值均为4200万元；所有者权益构成为：股本2000万元;资本公积1200万元;盈余公积300万元;未分配利润700万元..在此之前;长江公司和甲公司为同一集团下的子公司..26月30日;甲公司向长江公司销售一件A产品;销售价格为500万元;销售成本为300万元;款项已于当日收存银行..长江公司购买的A产品作为管理用固定资产;于当日投入使用;预计可使用年限为5年;预计净残值为零;采用年限平均法计提折旧..37月1日;甲公司向长江公司销售B产品200件;单位销售价格为10万元;单位销售成本为9万元;款项尚未收取..长江公司将购入的B产品作为存货入库；至2013年12月31日;长江公司已对外销售B产品40件;单位销售价格为10．3万元；2013年12月31日;对尚未销售的B产品每件计提存货跌价准备1．2万元..412月31日;甲公司尚未收到向长江公司销售200件B产品的款项；当日;甲公司对该笔应收账款计提了20万元的坏账准备..54月12日;甲公司对外宣告发放上年度现金股利200万元；4月20日;长江公司收到甲公司发放的现金股利120万元..甲公司2013年度利润表列报的净利润为400万元..其他资料如下：12013年年初长江公司“资本公积——股本溢价”科目余额为1800万元；2长江公司与甲公司的会计年度和采用的会计政策相同..3合并报表中编制抵消分录时;考虑所得税的影响；4不考虑其他因素..要求：1编制长江公司2013年1月1日取得长期股权投资的分录..2编制长江公司2013年1月1日编制合并财务报表的相关抵消分录..3编制长江公司2013年12月31日合并财务报表时按照权益法调整相关长期股权投资的会计分录..4编制长江公司2013年12月31日合并财务报表的各项相关抵消分录..不要求编制与合并现金流量表相关的抵消分录；答案中的金额单位用万元表示2．新华公司系一家主要从事电子设备生产和销售的上市公司;因业务发展需要;对甲公司、乙公司进行了长期股权投资..新华公司、甲公司和乙公司在该投资交易达成前;相互间不存在关联方关系;且这三家公司均为增值税一般纳税人;适用的增值税税率均为17%;适用的所得税税率均为25%；销售价格均不含增值税税额..资料1：2013年1月1日;新华公司对甲公司、乙公司股权投资的有关资料如下：1新华公司定向增发本公司普通股股票500万股给A公司;A公司以其所持有甲公司80%的股权作为支付对价..2013年1月1日新华公司普通股收盘价为每股16．60元..新华公司为定向增发普通股股票;支付佣金和手续费100万元；对甲公司资产进行评估发生评估费用6万元;相关款项已通过银行存款支付..投资当日甲公司的可辨认净资产公允价值与账面价值均为10000万元..2从乙公司股东处购入乙公司有表决权股份的30%;能够对乙公司实施重大影响;实际投资成本为1400万元..当日;乙公司可辨认净资产的公允价值与其账面价值均为5000万元..资料2：新华公司在编制2013年合并财务报表时;相关资料及业务处理如下：13月20日;新华公司向甲公司赊销一批产品;销售价格为2000万元;增值税税额为340万元;实际成本为1600万元；相关应收款项至年末尚未收到;新华公司对其计提了坏账准备20万元..甲公司在本年度已将该批产品全部向外部独立第三方销售.. 新华公司编制合并财务报表时的相关会计处理为：①抵消营业收入2000万元；②抵消营业成本1600万元；③抵消资产减值损失20万元；④抵消应付账款2340万元；⑤确认递延所得税负债5万元..22013年6月5日;新华公司将本公司生产的某产品销售给甲公司;售价为600万元;成本为400万元..甲公司取得后作为管理用固定资产;并于当月投入使用;预计使用年限为10年;预计净残值为零;采用年限平均法计提折旧..新华公司因该项业务在合并财务报表中做出下列处理：①抵消营业收入600万元；②抵消营业成本400万元；③抵消固定资产200万元；④抵消递延所得税资产50万元..32013年7月20日;新华公司将本公司的某项专利权以400万元的价格转让给甲公司;该专利权在新华公司账上的成本为300万元;原预计使用年限为10年;至转让时已摊销5年..甲公司取得该专利权后作为管理用无形资产;尚可使用年限为5年..新华公司和甲公司对该无形资产均采用直线法摊销;预计净残值为零..新华公司因该项业务在合并财务报表中做出下列处理：①抵消营业外收入250万元；②抵消无形资产225万元；③抵消管理费用25万元；④抵消递延所得税资产和所得税费用56．25万元..42013年10月15日;乙公司向新华公司销售一批商品;售价为800万元;成本为600万元;新华公司购入后将其作为存货;至2013年12月31日;该批存货对外销售60%.. 新华公司因该项业务在其与子公司的合并财务报表中做出下列处理：①抵消营业收入240万元；②抵消营业成本180万元；③抵消投资收益60万元..假设不考虑其他因素的影响..要求：1根据资料1;分别编制新华公司取得甲公司及乙公司长期股权投资时的会计分录.. 2逐项分析、判断资料2中各项会计处理是否正确分别注明各项会计处理序号；如不正确;请作出正确的会计处理..答案中的金额单位用万元表示3．甲公司为上市公司..2012年至2014年;甲公司及其子公司发生的有关交易或事项如下：12012年1月1日;甲公司以银行存款2500万元的货币资金和自身权益工具200万股作为合并对价支付给乙公司的原股东;购入乙公司60%的股权;在此之前甲公司与乙公司的原股东不存在关联方关系..甲公司每股公允价值为9元;购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为7000万元含原未确认的无形资产公允价值200万元;除原未确认的无形资产外;其余各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同..上述无形资产按10年采用直线法摊销;预计净残值为零..甲公司为取得乙公司股权;另外支付30万元审计、咨询等相关费用;甲公司取得乙公司60%股权后;能够对乙公司的财务和经营政策实施控制..2为了处置2012年年末账龄在5年以上、账面余额为4500万元、账面价值为3000万元的应收账款;乙公司管理层2013年12月31日将上述应收账款按照公允价值3300万元出售给其子公司丙公司;并由丙公司享有或承担该应收账款的收益或风险..32013年6月30日甲公司与乙公司签订租赁协议;将甲公司一栋办公楼出租给乙公司;租赁期开始日为协议签订日;每年租金为200万元;租金每半年支付一次;租赁期为5年..乙公司将租赁的资产作为其办公楼..甲公司将该栋出租办公楼作为投资性房地产核算;并按公允价值模式进行后续计量..该办公楼租赁期开始日的公允价值为3200万元;2013年12月31日的公允价值为3420万元..该办公楼于2012年12月31日达到预定可使用状态并交付使用;其建造成本为2800万元;预计使用年限为20年;预计净残值为0;..甲公司对所有固定资产按年限平均法计提折旧..甲公司2013年12月31日收到半年租金100万元..4经董事会批准;甲公司2013年1月1日实施股权激励计划;其主要内容为：甲公司向乙公司100名管理人员每人授予1万份现金股票增值权;行权条件为乙公司2013年至2015年12月31日3个会计年度平均净利润增长率为8%；从达到上述业绩条件的当年末起;每持有1份现金股票增值权可以从甲公司获得相当于行权当日甲公司股票每股市场价格的现金;行权期为3年..乙公司2013年度实现的净利润较前1年增长10%;本年度有3名管理人员离职..该年末;甲公司预计至2015年年末3个会计年度平均净利润增长率将达到9%;未来2年将有4名管理人员离职..2014年度;乙公司有2名管理人员离职;实现的净利润较前1年增长8%..该年末;甲公司预计乙公司至2015年12月31日3个会计年度平均净利润增长率将达到8．5%;未来1年将有1名管理人员离职..2015年10月20日;甲公司经董事会批准取消原授予乙公司管理人员的股权激励计划;同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离职的乙公司管理人员1100万元..2015年年初至取消股权激励计划前;乙公司没有管理人员离职..每份现金股票增值权公允价值如下：2013年1月1日为9元；2013年12月31日为10元；2014年12月31日为12元；2015年10月20日为11元..本题不考虑税费和其他因素..要求：1根据资料1;判断甲公司取得乙公司长期股权投资的合并类型;并计算长期股权投资的入账价值..2根据资料2;简述应收账款处置在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务报表中的会计处理;并说明理由..3根据资料3;分别编制甲公司和乙公司2013年相关的会计分录;以及甲公司出租办公楼在合并报表中相关的抵消分录..4根据资料4;计算股权激励计划的实施甲公司2013年度和2014年度合并财务报表中负债余额..5根据资料4;计算甲公司2015年度合并财务报表中应当确认管理费用的金额..第二十五章合并财务报表课后作业参考答案及解析一、单项选择题1.答案B解析合并利润表是反映母公司和子公司所形成的企业集团整体在一定会计期间内经营成果的报表..2.答案C解析长期股权投资的初始入账价值=3500×80%=2800万元;2013年年末合并财务报表中按照权益法调整后;长期股权投资的余额=2800-300×80%+500×80%+700×80%+100×80%=3600万元..3.答案B解析长期股权投资按权益法调整后的金额=500+120-500-400/5+100=700万元.. 4.答案A解析会计分录为：借：未分配利润——年初 120600×0．2 贷：营业成本 120 借：营业成本 20 贷：存货 20100×0．2借：存货——存货跌价准备 60600×0．8-420 贷：未分配利润——年初 60 借：营业成本 5060×500/600 贷：存货——存货跌价准备 50 借：存货——存货跌价准备 1020-60-50 贷：资产减值损失 10 “存货”项目抵消的金额=20-60+50-10=0..5.答案C解析该项固定资产在合并财务报表的列示金额=800-800/5=640万元..6.答案B解析2014年合并报表中应进行的抵消调整为：借：未分配利润——年初 120 贷：无形资产 120 借：无形资产——累计摊销 96120/5×4 贷：未分配利润——年初 96 借：无形资产——累计摊销 24贷：管理费用 24综合上述分录;应调减当年利润总额的金额为24万元..7.答案B解析该项交易在编制合并财务报表时应编制的抵消分录为：借：营业收入 800 贷：营业成本 704存货 96800-560×40%由于剩余存货的可变现净值为280万元;大于其合并报表中存货的成本224万元560×40%;所以合并报表中抵消的存货跌价准备金额=800×40%-280=40万元.. 借：存货——存货跌价准备 40 贷：资产减值损失 40借：递延所得税资产 14 贷：所得税费用 1496-40×25%8.答案C解析2013年度合并现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的金额=300+350-35=615万元..9.答案C解析子公司吸收母公司投资收到的现金;属于内部现金流量;在编制合并现金流量表时应予抵消..子公司与少数股东之间发生的现金流入或现金流出;从整个企业集团看;也影响到其整体的现金流入和现金流出的变动;因此不属于内部现金流量;不应予以抵消;必须要在合并现金流量表中予以反映..10.答案D解析母公司在报告期内处置子公司;应将该子公司期初至出售日的收入、费用、利润纳入合并利润表;选项D不正确..二、多项选择题1.答案ABC解析新华公司直接控制A公司;间接控制B公司;直接和间接方式合计控制C公司；D公司属于新华公司的合营企业;不纳入其合并范围..2.答案ABCD3.答案ABC解析子公司所有者权益中不属于母公司的份额;即子公司所有者权益中抵消母公司所享有的份额后的余额;在合并财务报表中作为“少数股东权益”处理;选项D不正确..4.答案CD解析合并财务报表角度调整后的子公司净利润=1200-100/5=1180万元;母公司应享有的部分=1180×80%=944万元;体现在合并报表未分配利润中;不体现在投资收益下;归属于母公司所有者的净利润=3000+944=3944万元;选项A和B错误;选项C正确；少数股东损益=1180×20%=236万元;选项D正确..。
第25章合并财务报表
第25章合并财务报表第一节合并财务报表概述一、合并财务报表概念（一）合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
其中，母公司是指有一个或一个以上子公司的企业；子公司是指被母公司操纵的企业。
（二）合并财务报表至少应当包括下列组成部分：(1)合并资产负债表；(2)合并利润表；(3)合并现金流量表；(4)合并所有者权益(或股东权益，下同)变动表；(5)附注。
二、合并财务报表范畴的确定（一）合并财务报表的合并范畴应当以操纵为基础予以确定。
操纵，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中猎取利益的权力。
操纵通常具有如下特点：1.操纵的主体是唯独的，不是两方或多方。
共同操纵（多方操纵）不能纳入合并范畴。
2.操纵的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这些财务和经营政策一样是通过表决权来决定的。
3.操纵的目的是为了猎取经济利益，包括为了增加经济利益、坚持经济利益、爱护经济利益，或者降低所分担的缺失等。
4.操纵的性质是一种权力，是一种法定权力，也能够是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。
母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范畴。
只要是由母公司操纵的子公司，不论其规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范畴。
（二）母公司和子公司1、母公司是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体，下同）。
子公司是指被母公司操纵的企业。
从持股比例上来看，图25—1： P公司能够操纵S公司，S公司是P公司的子公司。
图25—2：P对S3投资比例为70%，P对S4直截了当投资持股比例是30%，间接投资持股比例是60%，因此P对S4投资持股比例为30%＋60%＝90%，P公司能够同时操纵Sl公司、S2公司、S3公司和S4公司，Sl公司、S2公司、S3公司和S4公司均为P公司的子公司。
合并财务报表--注册会计师辅导《会计》第二十五章讲义2
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合并财务报表
考点二：合并财务报表相关的调整分录、抵消分录
（一）未实现内部销售利润的抵消
1.存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵消
【思考问题】假定母公司将成本为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，子公司未对外销售。
[答疑编号5733250113]
借：营业收入100（母公司）
贷：营业成本 80（母公司）
存货 20（子公司）
第一年
（1）期末抵消未实现内部销售利润
借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】
贷：营业成本【倒挤】
存货【期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】
（2）确认递延所得税资产
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
第二年
（1）假定上期未实现内部销售商品全部对集团外销售
借：未分配利润—年初【上期期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】
贷：营业成本
（2）假定当期内部购进商品全部对集团外销售
借：营业收入
贷：营业成本
（3）期末抵消未实现内部销售利润
借：营业成本
贷：存货
（4）确认递延所得税资产
借：递延所得税资产
所得税费用【差额】
贷：未分配利润—年初
所得税费用【差额】
【例题2·计算题】A公司为B公司的母公司，A、B公司均为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为17%，所得税税率为25%，发出存货采用先进先出法计价，与税法规定相同。
企业会计准则——合并财务报表
企业会计准则第33号——合并财务报表（2014年修订）第一章总则第一条为了规范合并财务报表的编制和列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等,下同）的主体。
子公司，是指被母公司控制的主体。
第三条合并财务报表至少应当包括下列组成部分：（一）合并资产负债表；（二）合并利润表；（三）合并现金流量表；（四）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表；（五）附注。
企业集团中期期末编制合并财务报表的，至少应当包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和附注。
第四条母公司应当编制合并财务报表。
如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。
第五条外币财务报表折算，适用《企业会计准则第19号——外币折算》和《企业会计准则第31号——现金流量表》。
第六条关于在子公司权益的披露，适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》。
第二章合并范围第七条合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
本准则所称相关活动，是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。
被投资方的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。
第八条投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的基础上对是否控制被投资方进行判断。
一旦相关事实和情况的变化导致对控制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资方应当进行重新评估。
第二十五章 合并财务报表-赋予投资方对被投资方权力的权利
2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十五章 合并财务报表知识点：赋予投资方对被投资方权力的权利● 详细描述：1.主导相关活动的现实权利 权力来源于权利。
权力的判断应以投资方主导被投资方相关活动的能力为基础；特别是准则并不要求投资方实际行使其权力。
拥有现实能力主导被投资方相关活动的投资方拥有主导被投资方的权力，即使其主导的权利尚未被行使。
2.赋予投资方对被投资方权力的权利方式 投资方对被投资方的权力可能源自各种权利，例如，表决权或潜在表决权、委派或罢免有能力主导被投资方相关活动的该被投资方关键管理人员或其他主体的权利、决定被投资方进行某项交易或否决某项交易的权利、由管理合同授予的决策权利。
这些。
这些权利单独或者结合在一起，可能赋予对被投资方的权利。
通常情况下，当被投资方具有一系列对回报产生重要影响的经营及财务活动，且需要就这些活动连续地进行实质性决策时，表决权或类似权利（单独或结合其他安排）将赋予投资者权力。
某些情况下，确定投资方是否拥有充足的权利，使其获得对被投资方的全力比较困难。
这种情况下，投资方应考虑其自身是否拥有实际能力单独主导被投资方的相关活动。
此时，投资方应把下列因素与投资方向有的权利结合，进行综合考虑： （1）投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员，该等关键管理人员能够主导被投资方的相关活动； （2）投资方能否出于自身利益决定或者否决被投资方的重大交易； （3）投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代为投票权； （4）投资方与被投资方的关键管理人员，或董事会等类似权力机构的多数成员是否存在关联关系（例如，被投资方的首席执行官与投资方的首席执行官为同一人）；（5）投资方与被投资方之间存在特殊关系 存在一个或几个迹象未必说明投资方必然享有权力。
然而，这类迹象的存在可能说明投资方拥有其他相关权利，这些权利可能为投资方享有权力提供了证据，例如： ①被投资方有能力主导其相关活动的关键管理层人员是投资方的现任或前任职工； ②被投资方的经营活动依赖于投资方。
第二十五章 合并财务报表-对被投资方可分割部分(单独主体)的控制
2015年注册会计师资格考试内部资料
会计
第二十五章 合并财务报表
知识点：对被投资方可分割部分（单独主体）的控
制
● 详细描述：
投资方通常应当对是否控制被投资方整体进行判断，但在少数情况下，如果有确凿证据表明同时满足下列条件并且符合相关法律法规规定的，投资方应将被投资方的一部分（以下简称“该部分”）视为被投资方可分割的部分（单独主体），进而判断是否控制该单独主体：
（1）该部分的资产是偿付该部分负债或该部分其他利益方的唯一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债；
（2）除与该部分相关的各方外，其他方不享有与该部分资产相关的权利，也不享有与部分资产剩余现金流量相关的权利。
因此，实质上该部分的所有资产、负债及其他相关权益均与被投资方其他部分使用，该部分的负债也不能用该部分以外的被投资方资产偿还。
例题：。
《合并财务报表》PPT课件
二、编制合并财务报表的程序
• 〔一〕设置合并工作底稿 • 〔二〕将母公司、子公司个别资产负债表、利润
表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数 据过入合并工作底稿,并在合并工作底稿中对母公 司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总, 计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、 所有者权益变动表各项目合计金额.
• 贷〔或借〕："资本公积"
〔二〕合并抵消处理 P414-421 例25-2
20##末
20##末
20##末
20##末
• 第五节 长期股权投资与所有者权益的合并 处理<非同一控制下>
• 一、非同一控制下取得子公司购买日合并 财务报表的编制
• 〔一〕按公允价值对非同一控制下取得的 子公司的财务报表进行调整
• 包括： • 1.合并资产负债表 • 2.合并利润表 • 3.合并所有者权益变动表 • 4.合并现金流量表
二、合并财务报表的编制原则
• 1.以个别财务报表为基础编制 • 2.一体化原则 • 3.重要性原则
第二节 合并范围的确定
• 一、控制的概念
• 是指一个企业能够决定另一个企业的财务 和经营政策,并能据以从该另一个企业的经 营活动中获得利益的权力.
• 〔三〕 编制调整分录和抵销分录,将内部交易对 合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理
• 〔四〕 计算合并财务报表各项目的合并数额. • 〔五〕 填列合并财务报表.
三、编制合并财务报表需要调整抵消的项目
• 〔一〕编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 • <1>母公司对子公司股权投资项目与子公司所有
用的会计政策一致.
•
资产负债表
•
甲公司 乙公司
第二十五章合并财务报表-编制合并财务报表需要调整抵消的项目
2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十五章 合并财务报表知识点：编制合并财务报表需要调整抵消的项目● 详细描述：（一）编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 合并资产负债表是以母公司和纳入合并范围的子公司的个别资产负债表为基础编制的。
在这种情况下，资产、负债和所有者权益类各项目的加总数额中，必然包含有重复计算的因素。
作为反映企业集团整体财务状况的合并资产负债表，必须将这些重复计算的因素予以扣除，对这些重复的因素进行抵消处理。
这些需要扣除的重复因素，就是合并财务报表编制时需要进行抵消处理的项目。
编制合并资产负债表时需要进行抵消处理的项目，主要有如下项目：（1）母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益（或股东权益）项目；（2）母公司与子公司、子公司相互之间发生内部债权债务项目；（3）存货项目，即内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益；（4）固定资产项目（包括固定资产原价和累计折旧项目），即内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售损益；（5）无形资产项目，即内部购进无形资产价值包含的未实现内部销售损益。
（二）编制合并利润表和合并所有者权益变动表需要调整抵消的项目 编制合并利润表和合并所有者权益变动表时需要进行抵消处理的项目，主要有如下项目：（1）内部销售收入和内部销售成本项目；（2）内部投资收益项目，包括内部利息收入与利息支出项目、内部股份投资收益项目；（3）资产减值损失项目，即与内部交易相关的内部应收账款、存货、固定资产、无形资产等项目的资产减值损失；（4）纳入合并范围的子公司利润分配项目。
例题：1.根据现行会计制度的规定，对于上一年度纳入合并范围、本年处置的子公司，下列会计处理中正确的是（）A.合并利润表应当将处置该子公司的损益作为营业外收支计列B.合并利润表应当包括该子公司年初至处置日的相关收入和费用C.合并利润表应当将该子公司年初至处置日实现的净利润作为投资收益计列D.合并利润表应当将该子公司年初至处置日实现的净利润与处置该子公司的损益一并作为投资收益计列正确答案：B解析：合并利润表应当包括该子公司年初至处置日的相关收入和费用。
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•
▪ 【例题·计算分析题】P公司2010年12月31日个 别资产负债表中的内部应收账款为475万元，坏 账准备余额为25万元。假定P公司2010年为首次 编制合并财务报表。
▪ 借：应付账款
500
▪ 贷：应收账款
500
▪ 借：应收账款——坏账准备
25
▪ 贷：资产减值损失
25
•
▪ 连续编制合并财务报表情况：
第二十五章合并财务报 表2
2020年7月9日星期四
本章基本结构框架 ：
•企业集团内部业务的合并处理 ：
•内部债权债务的合 并处理
•内部债权债务抵销概述 •内部债权债务抵消的会计处理 •内部存货业务概述
•内部存货业务
•内部固定资 产业务
•当期内部存货交易的抵消
•连续编制合并财务报表时内部销售商品的抵消处理 •存货跌价准备的抵消处理 •内部固定资产交易概述
▪ （1）若P公司2011年12月31日个别资产负债表中的 内部应收账款仍为475万元，坏账准备余额仍为25万 元。
▪ 借：应付账款
500
▪ 贷：应收账款
500
▪ 借：应收账款——坏账准备
25
▪ 贷：未分配利润——年初
25
•
▪ （2）若P公司2011年12月31日个别资产负债表中的内 部应收账款为570万元，坏账准备余额为30万元。
•
债权方：
债务方：
借：应收账款/持有至到 借：存货/银行存款等
期投资等
贷：应付账款/应付债
贷：营业收入/银行存
券
款
借：财务费用/在建工程
借：应收利息
贷：应付利息
贷：投资收益
借：资产减值损失
贷：坏账准备
•企业集团内部
•
二、内部债权债务抵消的会计处理 1、内部债权债务项目本身的抵销 ▪ 在编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的内
贷：应收账款 600 2、借：应付票据 400
贷：应收票据 400 3、借：应付债券 2500
贷：持有至到期投资 2500
•
2、内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵 销
▪ 企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之 间可能发生持有对方债券等内部交易。编制合 并财务报表时，应当在抵销内部发行的应付债 券和持有至到期投资等内部债权债务的同时， 将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息 费用与投资收益（利息收入）相互抵销。应编 制的抵销分录为：
▪ 借：债务类项目
▪
贷：债权类项目
•
【例】甲公司系A公司的母公司。甲公司个别资 产负债表应收账款中600万元为应收A公司账款； 应收票据中有400万元为应收A公司票据；持有至 到期投资中有A公司发行的应付债券2500万元。 对此甲公司在编制合并财务报表时，应抵消这些 内部债权债务业务。 1、借：应付账款 600
▪ 借：应付账款
600
▪ 贷：应收账款
600
▪ 借：应收账款——坏账准备
25
▪ 贷：未分配利润——年初
25
▪ 借：应收账款——坏账准备
5
▪
贷：资产减值损失
5
•
▪ （3）若P公司2011年12月31日个别资产负债表中的内 部应收账款为380万元，坏账准备余额为20万元。
▪ 借：应付账款
400
▪ 贷：应收账款
•
▪ 首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为： ▪ 借：应收账款——坏账准备 ▪ 贷：未分配利润——年初 ▪ 然后将本期计提（或冲回）的坏账准备数额抵销，抵
销分录与计提（或冲回）分录借贷方向相反。 ▪ 即： ▪ 借：应收账款——坏账准备 ▪ 贷：资产减值损失 ▪ 或： ▪ 借：资产减值损失 ▪ 贷：应收账款——坏账准备 ▪ 具体做法是：先抵期初数，然后抵销期初数与期末数
▪ 借：投资收益 ▪ 贷：财务费用 （在建工程等）
•
▪ 3、内部应收账款计提坏账准备的抵销 ▪ 在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况
下，某一会计期间坏账准备的数额是以当期应 收账款为基础计提的。在编制合并财务报表时 ，随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需 将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵销 程序如下：
▪ 企业集团成员企业发生购销业务时，对于同 一笔业务双方都会反映，从而造成编制合并 财务报表时以个别报表数据为基础相加时， 就会出现重复计算的问题。
•
▪ 发生在母公司与子公司、子公司相互之间的这 些项目，企业集团内部企业的一方在其个别资 产负债表中反映为资产，而另一方则反映为负 债。
▪ 但从企业集团整体角度来看，它只是内部资金 运动，既不能增加企业集团的资产，也不能增 加负债。因此，为了消除个别资产负债表直接 加总中的重复计算因素，在编制合并财务报表 时应当将内部债权债务项目予以抵销。
400
▪ 借：应收账款——坏账准备
25
▪ 贷：未分配利润——年初
25
▪ 借：资产减值损失5ຫໍສະໝຸດ ▪ 贷：应收账款——坏账准备
5
•
【小结】内部债权债务的抵销： ▪ （1）债权债务项目本身的抵销； ▪ （2）内部利息收入、利息费用的抵销； ▪ （3）债权计提坏账准备的抵销（原则先抵期初 再抵差额，最终抵销的结果为期末数）。
•内部固定资产交易当期的抵消处理 •内部交易固定资产在以后会计期间的抵消处理 •内部交易固定资产清理期间的抵消处理
•内部无形资产业 务
•内部无形资产交易概述 •内部无形资产交易的抵消处理
•
•第一节 内部债权债务的合并处理
一、内部债权债务抵消概述 母公司与子公司、子公司相互之间的债权和 债务项目，是指母公司与子公司、子公司相 互之间因销售商品、提供劳务以及发生结算 业务等原因产生的应收账款与应付账款、应 收票据与应付票据、预付账款与预收账款、 其他应收款与其他应付款、持有至到期投资 与应付债券等项目。
•
第二节 企业集团内部存货业务
一、内部存货业务概述
在企业集团内部，由于生产和产品的相关性，出 于财务上的考虑，集团内各企业之间往往会相互买 卖商品。内部存货交易通常有三种类型：
•顺销：母公司向子公司销售商品
•逆销：子公司向母公司销售商品
•平销：同一集团内两个子公司之间进行商品买卖
•
▪ 从整个企业集团来看，集团内部企业之间的 商品购销活动实际上相当于企业内部的物资 调拨活动，既不会实现利润，也不会增加商 品的价值。
部债权债务项目主要包括：（1）应收账款与应付账 款；（2）应收票据与应付票据；（3）预付账款与 预收账款；（4）持有至到期投资（假定该项债券投 资，持有方划归为持有至到期投资，也可能作为交 易性金融资产等，原理相同）与应付债券；（5）应 收股利与应付股利；（6）其他应收款与其他应付款 。
•
▪ 抵销分录为：