浅谈公允价值对资产负债表的影响

2006年2月15日，我国财政部发布了新的一整套《企业会计准则》体系，新准则提出五种会计计量属性：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。采用公允价值计量现实的货币与非货币的交易，甚至期末计价的虚拟交易，都能比较合理地反映计量对象的内在价值，尤其是在成熟的市场经济环境下。新准则中多处引入公允价值，可见其是值得关注的。

随着市场条件的改变，会计模式面临调整。原来以利润表为中心地位的财务报表时代，报表编制者与报表使用者注重企业经营业绩的好坏，他们并没有过多关注资产负债表中资产的质量问题。世纪之交时前后曝光的一系列财务丑闻表明：由于管理当局通过操纵利润误导会计报表使用者进行投资决策，造成投资人巨大的经济损失，这就使报表使用者失去了对利润表应有的信任，他们逐渐把目光转向资产负债表。市场条件下对资产和权益以公允价值进行确认和计量来提供信息越来越重要。因此，研究公允价值对资产负债表的影响具有重要意义。

一、公允价值和资产负债表概述

1.公允价值概述。公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。在公平交易中，交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易。公允价值的确定，需要依靠会计人员的职业判断。在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。

公允价值计量属性的运用，是实现中国会计准则与国际财务报告准则趋同的一大步，也标志着我国市场经济日趋成熟，同时也是国内企业的会计核算工作更加适应国际化发展的要求。

2.资产负债表的概述。资产负债表是反映企业某一特定日期财务状况的会计报表。资产负债表是根据“资产＝负债＋所有者权益”这一会计恒等式反映资产、负债和所有者权益这三个会计要素的相互关系，把企业在某一特定日期的资产、负债和所有者权益各项目按照一定的分类标准和一定的排列顺序编制而成的。

资产负债表是企业对外报送的主要会计报表之一，它表明企业某一时点静态的财务状况，编制资产负债表对于不同的会计信息使用者具有不同的意义：企业管理者通过资产负债表了解企业拥有或控制的经济资源和承担的责任、义务，了解企业资产、负债各项目的构成比例是否合理，并以此分析企业的生产经营能力、营运能力和偿债能力，预测企业未来经营前景；企业投资者通过资产负债表了解所有者权益构成情况，考核企业管理人员是否有效利用现有资源，是否使资产得到增值，以此分析企业财务实力和未来发展能力，并做出是否继续投资的决策；企业债权人和供应商通过资产负债表了解企业的偿债能力、支付能力及现有财务状况，以便分析财务风险，预测未来现金流动情况，做出贷款及营销决策；政府机构和税务部

门通过资产负债表，可以了解企业是否认真贯彻执行有关方针、政策，以便加强宏观调控和管理。

二、新准则中公允价值对资产负债表的影响

1.公允价值运用于分配标准。如，以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，按各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配；非货币性资产交换同时换入多项资产且交换具有商业实质时，按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例对总成本进行分配；因合并形成的商誉进行减值测试时，将商誉账面价值分摊至相关的资产组或资产组合时，按各资产组或资产组合公允价值总额比例进行分摊等等。这就有效保证了期末资产负债表中库存商品成本计价的合理性。

2.公允价值在一些判断标准中的运用。如可辨认净资产的公允价值、销售净价（即其公允价值减去处置费用）等。而长期股权投资的确定就是通过比较被投资单位可辨认净资产的公允价值与初始投资成本而确定的；固定资产期末计价的确定也是依据账面价值与可收回金额孰低计价，其中可收回金额的确定就是通过比较销售净价和预计未来现金流量的现值，孰高取孰。这就有效保证了资产负债表中长期股权投资、固定资产等计价的合理性。

3.部分准则规定直接采用公允价值计量。新会计准则体系规定金融工具、债务重组、非货币性资产交换、投资性房地产和生物资产的计量，符合条件的应该采用公允价值，并且一律纳入表内反映。（1）可供出售金融资产。可供出售金融资产的初始确认按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额，资产负债表日以公允价值计量，公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）可见公允价值的相应变动会引起资产负债表中所有者权益的变动。（2）债务重组。债务重组因为债务人最终让步的业务实质，所以债务重组后往往会使债权人净资产减少，债务人净资产增加。新准则中当以非现金资产清偿债务时，引入了公允价值计量，这就确保了债权人、债务人资产负债表中资产和负债变化的相对合理性。（3）非货币性资产交换。非货币性资产交换满足以下两项条件时：该项交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，则应以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。采用公允价值计量时，当换出资产的公允价值与换出资产的账面价值相差较大时，会引起资产总额的相应增减变化。（4）投资性房地产。在公允价值模式下，投资性房地产和自用资产相互转换时，以转换当日的公允价值作为转换后房地产的入账价值。若公允价值大于或小于原账面价值，必然使资产增加或减少。另外，当将自用资产转为投资性房地产，而公允价值又大于原账面价值时，即资产重估增值时，需在增值真正实现前先计入所有者权益的增加，这里计入“资本公积——其他资本公积”。可见，采用公允价值计量会导致资产负债表中资产和所有者权益随公允价值变化而变化。（5）生物资产。满足条件采用公允价值时，生物资产不再计提折旧，也不再提取减值准备，而是每期期末确认和计量结存生物资产的公允价值，并将该公允价值作为期末生物资产的账面价值，这样资产负债表中生物资产的期末计价完全倚赖于期末其公允价值，增加了资产总额的不确定性。

三。应用公允价值计量的对策和建议

1.完善公允价值应用的市场条件。公允价值计量应用前提是公允价值能够取得并可靠计量。活跃市场的存在有利于公允价值的取得和保证其可靠性。所以应努力培养各级市场。

2.建立、健全同公允价值计量相关的决策体系。采用公允价值模式对财务报表的重要资产、负债项目进行计量时，公司管理层应综合考虑包括活跃市场交易在内的各项影响因素，对能否持续可靠地取得公允价值做出科学合理的评价。公司还需在此基础上充分批露确定公允价值的方法、相关估值假设以及主要参数的选取原则。

3.提高会计人员的职业判断能力和专业水平。新准则中引入公允价值计量，其中大量涉及会计估计、职业判断、参数选取等主观活动，为了使公允价值能够得到全面、正确应用，这就要求我们加强教育，培养具有公允价值观念，职业素质高的会计人员。这也是降低公允价值计量成本，应用公允价值的需要。

4.加强守法意识和道德教育。当不存在活跃市场时，运用估值技术等估计公允价值涉及到许多不确定因素，这就为某些企业粉饰财务状况提供了方便。加强守法意识和道德教育，使人们主动遵守法规制度，是杜绝假借公允价值从事造假的根本性措施。

5.建立公允价值审计制度。为保证公允价值确定的合理性、准确性，我国也应建立一套公允价值的审计具体准则，规范公允价值的确定程序。审计人员应当了解并熟悉公允价值审计的相关知识，以便更好地做好审计工作。

6.加大对会计地信息质量和注册会计师审计质量的监督检查。通过外部监督来督促企业，确保企业提供的会计信息的公允性、可靠性。

公允价值计量的引入作为新会计准则的一大闪光点，是值得我们去研究、运用的。而随着资产负债表重要性的日益突出，以及其提供信息的合理相关性得到进一步重视。研究公允价值对资产负债表的影响便显得很有必要，当然文中观点还不全面，但希望可以起到抛砖引玉的作用。