第四章持有至到期投资

第四章 第三节
金融资产
持有至到期投资
2013-8-1
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本章主要内容
持有至到期投资的核算
分期付息一次还本债券 一次还本付息债券
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一、概念及分类 （一）持有至到期投资的概念
是指企业购入的到期日固定、回收金 额固定或可确定，且企业有明确意图和能 力持有至到期的非衍生金融资产（如各种 债券）
同左
折价购入
同左
3.到期收 借：银行存款（本利和） 贷：持有至到期投资—成本 回本息
持有至到期投资—应计利息 （或应收利息）
4.转让债 借：银行存款（转让收入） 贷：持有至到期投资—成本 券
持有至到期投资—应计利息 （或应收利息） 投资收益（差额）
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基本同 左 区别： 账面价 值中包 括溢价
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2、期末计算利息收入、应收利息，摊销溢价或折价（实际利率法）
平价购入
应收利息=面值×票面利率× 本年持有月数/12 借：持有至到期投资—应计利息或（应收利息） 贷：投资收益
溢价购入（实际利率法）
利息收入=实际投资收益==摊余成本 × 实际利率 应收利息=面值×票面年利率× 本年持有月数/12
利息调整摊销额＝利息收入-应收利息 借：持有至到期投资—应计利息或（应收利息） 贷：持有至到期投资—利息调整 投资收益 折价购入（实际利率法）
当债券票面利率低于市场利率时，投资企业按折 价购入债券，其折价是为以后少得利息而事先得 到的补偿。
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持有至到期投资利息调整的原因
票面利率>市场利率 票面利率=市场利率 票面利率<市场利率
溢价 平价 折价
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债券溢价或折价的摊销，应与确认相关债 券利息收入同时进行，并作为计提的应收利息 的调整。

购买溢价发行的分期付息债券（实际支付价款中含有自 发行日或付息日至购买日之间的利息）
借：持有至到期投资——成本 ——利息调整（溢价时） 应收利息 贷：银行存款 •购买溢价发行的到期一次付息债券（实际支付价款中含 有自发行日或付息日至购买日之间的利息） 借：持有至到期投资——成本 ——利息调整 持有至到期投资——应计利息 2013-8-1 贷：银行存款
（溢价时）
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购买折价发行的分期付息债券（实际支付价款中含有自 发行日或付息日至购买日之间的利息） 借：持有至到期投资——成本 应收利息 贷：银行存款 持有至到期投资——利息调整（折价时）

购买折价发行的到期一次付息债券（实际支付价款中含有 自发行日或付息日至购买日之间的利息） 借：持有至到期投资——成本 持有至到期投资——应计利息 贷：银行存款 2013-8-1 持有至到期投资——利息调整（折价时）

(2) 借：应收利息 3000 持有至到期投资——利息调整 675.56 贷：投资收益 3675.56
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2006/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销
应收利息=100000X6%/2=3000(元) 实际投资收益(91889+675.56)X8%/2 =92564.56X4%=3702.58(元) 折价摊销=3702.58 – 3000=702.58 (元) (3) 借：应收利息 3000 持有至到期投资——利息调整 702.58 贷：投资收益 3702.58
（一）科目设置
总账科目
二级科目
成本 持有至到期投资 利息调整 应计利息
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长期债权投资 1.债券投资面值； 1.溢折价(折价)； 2.溢折价(溢价)； 2.溢价摊销; 3.应计利息； 3.到期或处置时。 4.债券费用； 5.折价摊销。 余额：企业持有 至到期投资本息 和未摊销的溢折 价金额
★如实际支付的价款中包含已到期未领取债券利息的，
★其中，交易费用金额较小的，可采用重要性原则处 理，于发生时—次计入当期损益。
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二、持有至到期投资的价值计量 (2)后续计量 持有至到期投资在持有期间应当按照实际利
率法确认利息收入，计入持有至到期投资账面价
值。
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2006/01/01，购入债券时， (1)借：持有至到期投资——成本 100 000 贷：银行存款 91 889 持有至到期投资——利息调整 8 111

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2006/06/30，每半年计息一次，确定投资收益、 折价摊销 应收利息=100000X6%/2=3000(元) 利息收入（实际投资收益） =91889X8%/2=3675.56(元) 利息调整（折价摊销）=3675.56 – 3000= 675.56 (元)
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1、购入债券时（未考虑相关税费）
平价购入
实际购入成本=面值 借：持有至到期投资—成本 贷：银行存款（实付价款）
溢价购入
实际购入成本﹥面值 借：持有至到期投资—成本 持有至到期投资—利息调整 贷：银行存款
折价购入
实际购入成本﹤面值 借：持有至到期投资—成本 贷：持有至到期投资—利息调整 2013-8-1 银行存款
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（三）分类

分期付息一次还本 到期一次还本付息 分期还本分期付息
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二、持有至到期投资的价值计量
(1)初始投资成本的计量 ★持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交 易费用之和作为初始确认金额。 不应当计入初始确认金额，而是单独确认为应收项目。
（分债券类别不同作不同处理： 应收利息或持有至到期投资——应计利息）
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存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固 定期限的金融资产投资持有至到期：



没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提 供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。 受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资 产投资持有至到期。 其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产 投资持有至到期的情况。
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实际利率法摊销的步骤为： ①各期名义利息（应收利息）=债券面值×票面利率 ②各期实际利息=债券摊余成本×实际利率 ③各期利息调整摊销额=实际利息-应收利息 债券摊余成本＝初始确认金额+利息调整累计摊销额 ==债券面值+利息调整累计摊余金额
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四、持有至到期投资的核算
（或付息期数）平均分摊。在直线法下，每期 溢折价的摊销数额相等。
实际利率法。
实际利率法是根据各期期初债券投资的摊余成
本和实际利率计算的利息收入，与债券面值和 票面利率计算的应收利息的差额，确定各期溢 价或折价的摊销额。在实际利率法下，各期实 际利息收益随着债券投资账面价值的变动而变 动，因而各期溢价或折价摊销额也不相等。
利息收入=实际投资收益=摊余成本 × 实际利率 应收利息=面值×票面年利率× 本年持有月数/12
利息调整摊销额＝利息收入-应收利息 借：持有至到期投资—应计利息或（应收利息） 2013-8-1 持有至到期投资—利息调整
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未减值投资持有期间的利息的会计处理
面值×票面利率
借贷方的差额（摊销折价）
借：应收利息 （持有至到期投资——利息调整） 分期付息 到期还本 贷：投资收益 （持有至到期投资——利息调整）
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（三）有关利息的说明 1.利息收入与应计利息的计算： 利息收入（投资收益）=持有至到期投资摊余成本×实际利率
应收利息（应计利息）=票面面值×票面利率
利息调整=利息收入（投资收益）－应收利息
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（四）基本会计分录 1.企业认购债券付款时：
借：持有至到期投资——成本 ——利息调整 （溢价时） 应收利息或 持有至到期投资——应计利息 贷：银行存款 持有至到期投资——利息调整（折价时）
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2007/06/30,计息并确定投资收益、折价摊销
应收利息=100000X6%/2=3000(元) 实际投资收益(92564.56+702.58)X8%/2 =93267.14 X 4%=3730.69(元) 折价摊销=3730.69 – 3000=730.69 (元) (4) 借：应收利息 3000 持有至到期投资——利息调整 730.69 贷：投资收益 3730.69
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（二）持有至到期投资的特点

持有至到期投资是投资者以债权人的身份所进行的、不准备
随时变现或提前收回的债权投资，包括长期债券投资和其他长期 债权投资。具有以下特征：
①有确定的到期日； ②将来回收的金额固定或可确定； ③企业有明确意图和能力持有至到期； ④有活跃的市场。如企业购买的符合以上特征的国家债 券、金融机构债券和公司债券等。
1.摊销期限——购买日至到期日
2.摊销方法——实际利率法 3.摊销价值的处理 4.摊销结果——到期日全部摊销完毕
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债券溢折价的处理 长期债券投资溢价或折价，在债 券存续期间内于确认相关债券利息收 入时摊销。 摊销方法
直线法
实际利率法
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直线法
直线法是将债券溢价或折价按债券的还款期限
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持有至到期投资
（二）取得投资的账务处理
该投资的面值 借：持有至到期投资——成本 （持有至到期投资——利息调整） 借贷方的差额（溢价） 支付的价款中包含的已到 应收利息/持有至到期投资——应计利息 付息期但尚未领取的利息 贷：银行存款等 实际支付的金额 （持有至到期投资——利息调整） 借贷方的差额（折价）

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意图改变时？
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存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金 融资产投资持有至到期:



持有该金融资产的期限不确定。 发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机 会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外 汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是， 无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独 立事项引起的金融资产出售除外。 该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本 的金额清偿。 其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到 期的情况。
基本同左 区别：借 方有债券 投资溢折 价中的折 价部分
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例：甲公司2006年1月1日购入乙公司发行债券作为持有 至到期投资。债券面值100 000元，票面利率6%，五年期， 实际支付银行存款91 889元 ，（不考虑相关税费）。该 债券每半年付息一次，到期还本并支付最后一次利息，购 入债券时市场利率为8%，采用实际利率法。
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购买平价发行的债券
借：持有至到期投资——成本 贷：银行存款
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购买溢价发行的债券
借：持有至到期投资——成本 ——利息调整 贷：银行存款
• 购买折价发行的债券 借：持有至到期投资——成本 贷：银行存款 持有至到期投资 ——利息调整
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2008/06/30,计息并确定投资收益、折价摊销
实际投资收益(93997.83+759.91)X8%/2 =94757.74X 4%=3790.31(元) 折价摊销=3790.31 – 3000=790.31 (元) (6) 借：应收利息 3000 持有至到期投资——利息调整 790.31 贷：投资收益 3790.31
摊余成本×实际利率
借贷方的差额（摊销溢价）
面值×票面利率
借贷方的差额（摊销折价）
摊余成本×实际利率
借贷方的差额（摊销溢价）
借：持有至到期投资——应计利息 （持有至到期投资——利息调整） 到期一次 还本付息 贷：投资收益 （持有至到期投资——利息调整）
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核算内容
平价购入
溢价购 入
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2007/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销
实际投资收益=(9326.14+730.69)X8%/2 =93997.83 X 4%=3759.91(元) 折价摊销=3759.91 – 3000=759.91 (元) (5) 借：应收利息 3000 持有至到期投资——利息调整 759.91 贷：投资收益 3759.91
三、持有至到期债券投资的购入价格
(1)按高于面值的价格购入，又称溢价购入

(2)按面值购入，又称平价购入
(3)按低于面值的价格购入，又称为折价购入
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？债券溢价与折价的形成原因
溢价或折价购入是由于债券票面利率高于或 低于市场利率引起的。

当债券票面利率高于市场利率时，投资企业按溢 价购入债券，其溢价是为以后多得利息而事先付 出的代价；