2020年(金融保险)金融资产的会计核算

（金融保险）金融资产的会

计核算

浅析工商企业金融资产的会计核算

壹、工商企业金融资产的种类

1．以公允价值计量且其变动损益计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动损益计入当期损益的金融资产。就交易性金融资产而言，它是企业在近期内出售而购买或持有，包括债券投资、股票投资、基金投资、权证投资以及进行投机的期货投资等。其特点：壹是必须有活跃市场报价，这是随时变现的前提；二是以赚取价差为目的。工商企业现行资产中的各项短期投资就属于交易性金融资产。

2．持有至到期投资：指不准备在到期前出售的金融资产。其特点：壹是必须有明确的期限和固定到期日；二是回收金额固定或可确定；三是企业有明确意图和能力持有至到期，这壹般以企业管理层的书面承诺文件为依据。实务中，传统意义上的长期债券投资，包括购入的政府债券、金融机构债券、X公司债券等，企业计划持有至到期的，就属于本类金融资产。

3．贷款和应收款项：作为金融资产，这里的贷款主要指工商银行的放出贷款、购入贷款（如我国四大国有银行所属资产管理X公司从银行取得的不良贷款）等。对工商企业来说，贷款资产壹般没有，大量存在的是企业在运营过程中发生的各种应收及预付款，包括应收票据、应收账款、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款、长期应收款等。这类金融资产的特点是：回收金额固定或可确定、无活跃市场。

4．可供出售金融资产：指上述三类以外的金融资产，包括在活跃市场有报价的债券投资、股票投资（对子X公司、联营或合营企业的股权投资除外）以及出于风险管理头寸考虑而直接指定的可供出售金融资产。

金融资产的期末计价有的采用公允价值，有的采用摊余成本；采用公允价值进行后续计量的，期末公允价值变动损益有的计入当期损益、有的则作为调整权益处理。这将在后面说明。为了防止企业操纵，CAS22规定，企业的金融资产必须在初始确认时将其归入上述四类

中的壹种；除持有至到期投资和可供出售金融资产在壹定条件下可进行相互划转（称为重分类）外，其他各类金融资产类别壹经确定，不得重新分类。

二、工商企业金融资产的计量

中外会计中，资产的计量有成本、公允价值俩种模式。采用公允价值计量，信息相关性强，在成熟的资本市场，公允价值又比较容易确定，因而受到推崇且广泛使用。国际财务报告准则也是全面推广使用公允价值、尤其是金融工具的计量。考虑中国会计标准国际趋同的需要，针对我国市场欠发达的现状，本次会计改革，我国是适度、谨慎引入公允价值。从此理念出发，我国在新的会计准则体系中，对存在活跃市场的资产，初始计量、后续计量壹般采用公允价值计量，公允价值变动损益主要计入当期损益，这也符合全面收益报告的国际趋势；少数资产（如部分可供出售金融资产）的公允价值变动损益则计入权益；不存在活跃市场的资产，则沿用成本计量模式，防止企业操纵。体当下CAS22中，企业金融资产的具体计量如下表所示：

工商企业金融资产的计量

三、工商企业金融资产的会计处理

1．科目设置。工商企业金融资产的核算，除应收款项仍沿用现行会计科目外，其余三项金融资产相应设置“交易性金融资产”、“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”三个

（资产类）科目。交易性金融资产期末公允价值的变动，专设“公允价值变动损益”（损益类）科目。除交易性金融资产外的三项金融资产涉及减值的核算，减值损失的列支集中在“资产减值损失”（损益类）科目中；减值准备则分别设置“坏账准备”、“持有至到期投资减值准备”、“可供出售金融资产减值准备”三个科目（资产类、备抵类）核算。

2．交易性金融资产的会计处理。工商企业交易性金融资产的核算包括购入、持有期内取得收益、期末计价、出售等内容。账务处理原则是：

①取得时，按公允价值（含已宣告发放的现金股利或债券利息）作为初始成本记账，交易税费作为当期损益处理，减少投资收益。

②持有期内收到被投资单位宣告发放的现金股利或债券利息，不管它们是否包含在购入支付的价款中，壹律冲减投资的账面余值。账务处理上，若收到的金额包括在购入所支付的价款中，则贷记“交易性金融资产（成本）”；否则，贷记“交易性金融资产（公允价值变动）”

①。持有期内，交易性金融资产不确认投资收益，其谨慎的理念和现行做法相同。

③期末按公允价值重新计量，变动金额计入当期损益，同时调整资产的账面价值。理由是：交易性证券有活跃市场报价，短期价格往往不同，企业购买或持有目的是赚取价差，故采取逐日耵市政策，关注资产差价的变动，以便在适当价位随时将资产变现。资产期末市价变动发生的损益虽“未实现”，但代表企业的投资（投机）报酬，应计入当期损益。这也和FASB 的第115号准则规定壹致。

④出售。交易性金融资产属于企业的投资，其投资损益在出售时才予确认，金额为出售净价和初始成本的差额，“壹进壹出”的差价体现企业持有交易性金融资产的目的。但持有期内企业已逐期确认资产的公允价值变动且计入各期损益，为避免资产损益的重复计算，出

①我国对这种情况的处理与FASB不同。FASB第115号准则第14款规定：“所有三类证券投资的红利和利息收入，包括为获得证券而产生的溢价和折价的摊销，应连续包括在收益中”。

售时，实际收到金额和资产账面成本及按规定确认的投资收益的差额，调整原已入账的“公允价值变动损益”。

例12007年2月初，AX公司委托某证券X公司购入在上证所交易的DX公司股票30万股，每股买价23元（含已宣告发放但未支付的现金股利0.5元/股），另发生交易税费79000元。全部款项已用银行存款支付，AX公司将D股票作为交易性金融资产核算和管理。按照新准则，AX公司的会计处理如下：

①购入D股票时：

借：交易性金融资产（成本）6900000

投资收益79000

贷：其他货币资金6979000

②收到DX公司支付的现金股利时：

借：银行存款150000

贷：交易性金融资产（成本）150000

③2月末，D股票的公允价值为23.40元/股、计7020000元，和其账面价值6750000元的差额27万元确认为公允价值变动收益：

借：交易性金融资产（公允价值变动）270000

贷：公允价值变动损益270000

若期末市价下跌，发生公允价值变动损失，会计分录和上相反。

④3月中，将D股票出售，每股售价24元，另外发生交易税费82000元。本例中，D股票的出售收益为218000元、即（7200000－82000－6900000）元。

借：银行存款7118000