审计业务指引第8号—政府补助

审计业务指引第8号—政府补助
一、制定目的
1、规范审计工作的基本标准。

2、有效管理审计风险。

二、制定的依据
根据《企业会计准则第16号—政府补助》、证监会证监办发【2012】22号关于印发《会计监管风险提示》有关事项的通知和证监会《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第2号—财务报表附注中政府补助相关信息的披露》及其他相关规定，结合本所工作实践，制定本指引。

三、政府补助会计处理的常见问题
《企业会计准则第16号—政府补助》规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

政府补助分为与资产相关的政府补助和收益相关的政府补助。

此外，《企业会计准则解释第3号》对特定类型政府补助及其会计处理作了进一步规定。

财政部财会【2012】25号《关于做好执行企业会计准则的企业2012年年报工作的通知》及证监会会计部函【2013】232号（《监管问题解答》2013年第1期）对如何区分公司与政府发生的交易属于收入还是政府补助作出了说明，财政部财会【2012】13号关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知以及证监会会计部函【2013】232号对期末有确凿证据表明能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金可以按应收金额计量做出了规定。

实践中，公司对政府补助会计处理通常存在以下问题：
（一）将政府有偿投入作为政府补助。

例如，将政府作为公司所有者投入的资本或政府要求无形资产权利的研发补贴等作为政府补助。

（二）公司通过非常规渠道与相关部门达成协议，将实质上来自于控股股东或集团内其他公司的捐赠作为政府补助。

例如，控股股东或其他关联方将资产通过政府补助形式转移给公司。

（三）政府补助分类不正确。

例如，将与资产相关的政府补助认定为与收益
相关的政府补助，将可以区分的综合性政府补助认定为难以区分的综合性政府补助。

（四）将未达到确认条件的政府补助予以确认。

例如，公司在未到达政府补助文件所附条件时即确认补助收入；对于不是按照固定的定额标准及不符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金取得的政府补助，在未收到政府补助时即确认补助收入；对于补偿公司以后期间费用的政府补助，在费用尚未发生时即确认补助收入。

（五）将已达到确认条件的政府补助不予确认。

例如，将本期已到达确认条件的政府补助推迟到后续会计期间确认。

（六）政府补助披露不完整和不准确。

例如，将不符合经常性损益的政府补助披露为经常性损益。

四、政府补助审计的常见问题
注册会计师在对政府补助审计时通常存在以下问题：
（一）未关注公司认定的政府补助实质上是否符合政府补助的定义，对补助资产是否直接从政府取得关注不足。

（二）未收集充分、适当的证据支持公司对于政府补助分类的判断；对政府补助文件规定不明确的情况，未进行充分的分析和判断。

（三）未收集充分、适当的证据支持公司已满足或能够满足政府文件所附条件；一是未能支持公司已满足或能够满足政府补助文件所附条件；二是未能支持公司已经收到政府补助金额（按照固定的定额标准取得的政府补助以及符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金除外）。

（四）未关注政府补助资金来源的适当性。

如未关注政府补助资金的付款单位和资金来源是否正常，是否与有关批准文件一致。

（五）未关注与收益相关的政府补助所补偿费用对应的期间，未检查相关费用是否已经发生。

（六）未检查公司对政府补助的列报是否恰当、披露是否完整。

（七）工作底稿记录不完善，不能体现注册会计师执行的程序和得出结论的依据。

五、审计应对措施
在政府补助对财务报告有重大影响时，注册会计师应采取应对措施，防范与政府补助相关的重大错报风险，包括但不限于：
（一）注册会计师应分析公司以下粉饰财务报表的舞弊动机，主要包括：1. 避免被特别处理或退市；2. 满足融资业绩条件；3. 避免上市后业绩迅速下降；
4. 满足股权激励行权条件；
5. 满足重组承诺的业绩条件；
6. 迎合市场业绩预期；
7. 谋求以业绩为基础的私人报酬；
8. 满足有关部门的考核要求。

（二）注册会计师应充分了解公司的利润的构成及主要来源。

如果存在对财务报表影响重大的政府补助，项目组应将其作为重点关注领域并安排有足够胜任能力的人员对其进行审计。

（三）注册会计师应认真检查政府补助相关文件，通常至少包括政府出具的补助文件和公司已获得相关资产的凭据。

必要时，注册会计师应检查公司申请文件、项目验收报告和重要会议纪要的相关资料，并将相关项目资料与政府文件内容进行比对。

（四）注册会计师应对政府补助的真实性保持合理怀疑态度，并考虑补助项目是否明显违背国家产业政策和相关法律法规的规定，是否存在明显不合理的情形。

（五）注册会计师应按照政府补助的定义认真核对公司认定的政府补助事项、对补助资产的来源单位及其与政府文件规定的一致性进行检查。

（六）注册会计师应核对分析公司满足政府补助的确认条件并达到或者可以达到的政府补助的所附条件、检查补助金额收到与否（按照固定的定额标准取得的政府补助以及符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金除外）。

（七）注册会计师应对公司政府补助分类的恰当性进行充分核对，尤其是核对公司认定为与收益相关的政府补助中是否存在与资产相关的成分、公司认定为难以区分的政府补助是否确实难以区分。

（八）关注企业搬迁是否适用《企业会计准则解释第3号》相关规定
实务中较常见的公共利益搬迁，主要包括城市整体规划、公共绿地建设、道路修建等。

遇到上述情况时，应对上述款项来源保持应有的执业敏感性，对于“政
府直接从财政预算拨付”应从字面意思理解，也就是付款凭证的付款方账户为财政预算资金存款户。

（九）注册会计师应充分核对公司政府补助的列报与披露的准确性、完整性，特别关注下列政府补助相关信息的披露：
1、财务报表附注的会计政策部分应披露下列与政府补助相关的具体会计政策：
（1）区分与资产相关政府补助和与收益相关政府补助的具体标准。

若政府文件未明确规定补助对象，还需说明将该政府补助划分为与资产相关或与收益相关的判断依据；
（2）与政府补助相关的递延收益的摊销方法以及摊销期限的确认方法；
（3）政府补助的确认时点。

2、对于报告期末按应收金额确认的政府补助，公司应按补助单位和补助项目逐项披露应收款项的期末余额、账龄以及预计收取的时间、金额及依据。

如公司未能在预计时点收到预计金额的政府补助，公司应披露原因。

3、公司应当遵循重要性原则，对涉及政府补助的负债项目，在财务报表附注的相关项目下，逐项披露相关期初余额、本期新增补助金额、本期计入营业外收入金额、本期转入资本公积金额以及期末余额。

对于相关文件未明确规定补助对象的政府补助项目，公司还应单独说明其划分依据。

4、公司应当遵循重要性原则，对于计入当期损益的政府补助，分项披露本期发生额及上期发生额。

对于相关文件未明确规定补助对象的政府补助项目，公司还应单独说明其划分依据。

5、核对将政府补助作为经常性损益列报的依据是否充分，如作为经常性损益，则应在财务报表补充资料中逐项披露理由。

（十）注册会计师应将所执行的审计程序、分析判断过程和得出的结论完整地记录于工作底稿中。

（十一）政府补助文件规定不明确或存在明显不合理迹象时，注册会计师应与相关政府部门沟通或执行函证程序，或在必要时聘请律师或其他外部专家提供意见。

六、本指引自2015年8月18日起施行。