合并理论

1、编制合并工作底稿 2、将母公司、子公司个别资产负债表、 利润表、现金流量表、所有者权益变动 表各项目的数据过入合并工作底稿，并 在合并工作底稿中对母公司和自公司个 别财务报表各项目进行加总，计算出个 别资产负债表、利润表、现金流量表、 所有者权益变动表各项目合计金额。
合并财务报表的编制程序
所有权理论 主体理论 母公司理论
所有权理论



所有权理论认为，母子公司之间的关系是拥有 与被拥有的关系，编制合并会计报表的目的，是为 了向母公司的股东报告其所拥有的资源。 企业合并范围为所有为母公司所拥有并受母公 司重大影响的公司。 当母公司合并非全资子公司时，应当按照母公 司实际拥有子公司的股权比例，合并子公司的各项 资产、负债、收入及费用等，即采用比例合并法来 编制合并会计报表。
合并资产负债表编制 在合并工作底稿中编制调整分录或抵销分录 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益

部分控股—同一控制下企业合并

调整分录 借：资本公积（母公司资本公积为限） 贷：盈余公积 子公司中归属于母 公司的部分 未分配利润
部分控股—同一控制下企业合并
合并利润表编制 在“净利润”项目下设置 “归属于母公司所有者的净利润” “少数股东损益”两个项目 分别反映净利润中由母公司所有者所享有的 份额和非全资子公司合并前实现的净利润中属 于少数股东权益的份额。

部分控股—同一控制下企业合并

合并现金流量表编制 在“吸收投资收到的现金”项目下设置“其中，子公 司吸收少数股东投资收到的现金”。
股权取得日的合并财务报表
股权取得日的合并财务报表



合并财务报表概述 全部控股情况下的股权取得日合并财务 报表的编制 部分控股情况下的股权取得日合并财务 报表的编制
合并财务报表概述



合并会计报表 合并会计报表的产生与发展 合并理论 我国合并报表的范围 合并报表的种类
合并会计报表



反映的内容及对象不同 个别会计报表反映的是独立法人企业的财务状 况、经营成果和现金流量情况； 合并报表反映的是母子公司组成的企业集团整 体的财务状况、经营成果和现金流量情况。 编报单位不同 个别会计报表由于独立的法人编制； 合并报表由母公司编制。
合并报表与个别报表的区别

编制基础不同 个别会计报表的编制，从设置账簿、编 制分录、登记账簿到编制会计报表，遵循一 套完整的会计核算体系。 合并会计报表从上述程序得出的结果开 始，以纳入合并范围内的企业个别会计报表 为基础，根据有关资料，抵销集团内部对个 别会计报表的影响来编制。
我国合并报表的范围－法定协议




通过与被投资单位其他投资者协议，持 有该被投资单位半数以上表决权。 根据公司章程或协议，有权决定被投资 单位的财务和经营决策。 有权任免被投资单位的董事会等类似权 力机构的多数成员。 在被投资单位的董事会或类似权力会议 占多数表决权。
我国合并报表的范围
不予合并的情况 一，已准备关、停、并、转的原子公司。 二，按照破产程序，已宣告被清理整顿的原子公司； 指在当期宣告被清理整顿的被投资单位，该 被投资单位在上期是本公司的子公司。 三，母公司不能控制的其他被投资单位。

全部控股—同一控制下企业合并

合并利润表编制 1.包括合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实 现的净利润。 2.双方在当期发生内部交易的，应当按照合并财务报 表的有关原则进行抵销。
全部控股—同一控制下企业合并

合并现金流量表编制 1.包括合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实 现的现金流量。 2.如果双方在当期未发生内部交易产生的现金流量， 则只需将合并各方对应项目金额直接相加； 如果发生内部交易的，应当按照合并财务报表的有 关原则进行抵销。
母公司理论

不足
一是：对子公司资产及负债会导致双重计价。 原因：对子公司资产及负债中属于少数股东的 部分，按子公司账面价值计价；对子公司资产和 负债中属于母公司的部分，按母公司购买日价格 计价。 二是：将少数股东权益视同负债，列示于负 债与权益之间，会使报表使用者产生困惑。资产 负债表的平衡等式变为： 资产＝负债＋少数股东权益＋股东权益

合并报表的种类

合并资产负债表 合并利润表 合并现金流量表 合并所有者权益变动表
合并报表的种类


合并资产负债表 合并资产负债表是母公司编制的、反映 母子公司这一企业集团在某一特定日期财务 状况的会计报表。 合并利润表 合并利润表是母公司编制的、反映母 子公司这一企业集团在一定会计期间内经营 成果的会计报表。
主体理论




主体理论认为，母公司与子公司通过投资控股关 系形成了一个事实上的整体，这一整体同样独立于 其终极所有者，这一整体就是合并主体。 编制合并会计报表的目的，不仅是为了满足母公 司股东的信息需求，也是为了满足子公司其他股东 的需求，即少数股东的需求。 合并会计报表时企业集团各成员企业构成的经济 联合体的会计报表，它强调企业集团是单一经济主 体这一概念。 当母公司合并非全资子公司时，应当将子公司的 各项资产、负债、收入及费用等全部予以合并，即 采用全面合并法来合并会计报表。
我国合并报表的范围

合并会计报表范围 从表决权比例判断 从法定协议判断
我国合并报表的范围－表决权



直接拥有半数以上 母公司直接拥有被投资单位50％以上表决 权。 间接拥有其半数以上 母公司通过子公司而对该被投资单位拥有 50％以上表决权。 直接和间接拥有其半数以上 母公司拥有被投资单位的表决权不足50％， 但其子公司也对该被投资单位拥有一部分表决 权，合计拥有半数以上表决权。
部分控股—非同一控制下企业合并

母公司支付的合并成本>取得的子公司可辨认净资产的公允 价值
调整分录： 借：存货等 贷：资本公积 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益
部分控股—非同一控制下企业合并

母公司支付的合并成本<取得的子公司可辨认净资产的公允 价值 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益 营业外收入
全部控股—非同一控Hale Waihona Puke Baidu下企业合并

非同一控制下企业合并中形成母子公司关系 的，母公司应于购买日编制合并资产负债表， 来反映购买方于购买日开始能够控制经济资 源的情况。
全部控股—非同一控制下企业合并

合并资产负债表编制步骤 1.编制合并工作底稿 2.在合并工作底稿中编制调整分录或抵销分录 3.计算合并金额
全部控股—非同一控制下企业合并

调整分录或抵销分录三种情况： 母公司支付的合并成本=取得的子公司可辨认净资产 的公允价值 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资（母公司）
全部控股—非同一控制下企业合并

调整分录或抵销分录三种情况： 母公司支付的合并成本>取得的子公司可辨认净资产的公允价值 调整分录： 借：存货等 贷：资本公积 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资（母公司）
全部控股—非同一控制下企业合并

调整分录或抵销分录三种情况： 母公司支付的合并成本<取得的子公司可辨认净资产 的公允价值 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资（母公司） 营业外收入
部分控股—同一控制下企业合并

部分控制情况下，主要处理少数股东权 益
部分控股—同一控制下企业合并
部分控股—非同一控制下企业合并

部分控股与全部控股的处理基本类似，差异 为在合并资产负债表的股东权益项下增加 “少数股东权益”项目。
部分控股—非同一控制下企业合并

调整分录或抵销分录三种情况： 母公司支付的合并成本=取得的子公司可辨认净资产 的公允价值 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益
全部控股—同一控制下企业合并

合并资产负债表编制 1.编制合并工作底稿 2.在合并工作底稿中编制调整分录或抵销分录 抵销分录： 借：股本 资本公积 子公司 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资（母公司）
全部控股—同一控制下企业合并
调整分录 借：资本公积（母公司资本公积为限） 贷：盈余公积 子公司 未分配利润 3.计算合并金额 根据合并工作底稿中资产负债表项目的 合并金额，编制正式的合并资产负债表。

定义 是将两个或两个以上具有法人资格的企业 因控股与被控股关系所形成的企业集团作为一 个会计主体，由母公司编制的反映企业集团这 一会计主体的财务状况、经营成果和现金流量 情况的会计报表。 个别会计报表 是指企业单独编制的反映单个企业财务状 况、经营成果和现金流量情况的会计报表。
合并报表与个别报表的区别
合并会计报表的产生与发展


最早出现在美国，1886年。 我国最早提出编制合并报表是1992年财 政部颁布实施的《股份制试点企业会计 制度》。 1995年颁布《合并会计报表暂行规定》 2006年颁布《企业会计准则第20号－企 业合并》及《企业会计准则第33号－合 并财务报表》
合并理论

主体理论



缺陷 主体理论计算的商誉具有推定性质，不一定反 映客观经济现实。 修正的主体理论 不确认子公司整体商誉，报表上反映的商誉仅 是母公司购买成本超过按比例享有子公司可辨认净 资产公允价值的差额。 我国新会计准则采用修正的主体理论来编制合并会 计报表。
母公司理论



母公司理论是所有权理论和主体理论的折衷。 合并会计报表的目的采用所有权理论。 报表要素的合并范围和合并方法采用主体 理论。 采用稳健方式处理少数股东权益，将其视 为普通负债。 合并范围，强调以法定控制为基础。
合并报表与个别报表的区别

编制方法不同 个别会计报表的编制方法包括设置账户、 复式记账、登记账簿、平行登记、试算平衡、 结账、账项调整等一系列方法。 合并会计报表则是对纳入合并范围的母 子公司个别会计报表相应项目加总，然后编 制抵销分录将集团内部会计事项对个别会计 报表的影响予以抵销，最后合并各项目的数 额。
合并报表的种类


合并现金流量表 合并现金流量表是母公司编制的、反映母 公司和纳入合并范围内的子公司这一企业集团 在一定会计期间现金流入、现金流出及现金净 增减变动情况的会计报表。 合并所有者权益变动表 合并所有者权益变动表是反映企业集团所 有者权益各组成部分当期增减变动情况的财务 报告。
合并财务报表的编制程序



3、在合并工作底稿中编制调整分录和抵 销分录，将内部交易对合并财务报表有 关项目的影响进行抵销处理。 4、计算合并财务报表和项目的合并金额。 5、填列合并财务报表。
全部控股—同一控制下企业合并

由同一控制下的企业合并形成母子公司 关系的，合并方应在合并日编制合并财 务报表，具体包括： 合并资产负债表 合并利润表 合并现金流量表