印花税查账征收与核定征收

印花税查账征收与核定征收两种模式的差异

印花税是地方税中的一个小税种,税收总量小，却涉及经济活动的众多方面。近年来，随着印花税税目列举范围的扩大，征收模式大量由查账征收模式变更为核定征收模式，税收总额也逐年增长，成为地方税中不可忽视的税种。但是由于查账征收、核定征收两种模式间的差异，造成汇算清缴或者是税务稽查检查中，印花税税金少缴、多缴频频出现，处罚或退税等行为引发的争议不断,给纳税人和税务机关都带来一定压力。下面笔者就两种模式的异、同做简单分析，供大家参考。

一、查账征收与核定征收模式存在的条件不同

要分析两种模式的差异，首先就需要了解查账征收转核定征收模式的条件。按照国家税务总局的规定，只要纳税人有以下情形之一，印花税的征管中就可以适用核定征收：（一）未按规定建立印花税应税凭证登记簿，或未如实登记和完整保存应税凭证的；

（二）拒不提供应税凭证或不如实提供应税凭证致使计税依据明显偏低的；

（三）采用按期汇总缴纳办法的，未按地方税务机关规定的期限报送汇总缴纳印花税情况报告，经地方税务机关责令限期报告，逾期仍不报告的或者地方税务机关在检查中发现纳税人有未按规定汇总缴纳印花税情况的。

从上可以看出，第一种情况主要是针对纳税人是否完整建立相关登记簿等行为来判断是否采取核定征收,属于事前行为。第二和第三种情形是在查账模式下出现了违规情况，依照《中华人民共和国税收征收管理法》规定可以采取的核定方式，属于征管过程中的事后行为。一般而言，在正常的征管过程中，主要是针对第一种情形适用核定征收。

印花税的应纳税凭证包括购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证。根据《财政部关于发布的通知》（财税字[1988]第255号）第四条第二款的规定，具有合同性质的凭证，是指具有合同效力的协议、契约、合约、单据、确认书及其他各种名称的凭证。根据《国家税务局关于各种要货单据征收印花税问题的批复》（国税函[1990]第994号）第二条的规定，商业企业开具的要货成交单据，是当事人之间建立供需关系，以明确供需各方责任的常用业务凭证，属于合同性质的凭证，应按规定贴花。《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发[1991]第155号）进一步明确，对工业、商业、物资、外贸等部门使用的调拨单（或其他名称的单、卡、书、表等）凡属于明确双方供需关系，据以供货和结算，具有合同性质的凭证，应按规定贴花。

可见，只要具有合同性质的购销往来凭证，要素虽不完全但明确了双方主要权利和义务的，就是印花税的应纳税凭证。

印花税征收范围的复杂化，纳税人建立《印花税应税凭证登记簿》比较困难，所以，查账征收与核定征收的确立要依据纳税人印花税凭据的保管、登记是否完整规范，以及是否在征管中出现违规等情况来进行判断，绝不允许在条件不明确的情况下任意确定其征管方式。在实际的征管中，常常出现地税部门忽视前提条件、未履行相关程序对企业进行证据收集，而直接确认纳税人的征管方式为核定征收，由此引起征纳双方的争议。

二、查账征收和核定征收模式履行的手续不同

查账征收和核定征收模式除在基本条件的认定上具有不同,在相关执行上也存在差异。

对于核定征收模式，要求税务机关必须下达《印花税核定通知书》，内容包括核定的开始时间、纳税期限（按月或者是按季度申报缴纳）、核定的税目及核定的比例等，而查账不需要经过该程序。要注意的有两点：

一)是核定通知书原则上只注明核定的开始时间，并不包括终止时间。也就是说核定通知书一经送达，纳税人就需要按照核定通知书所指定的内容执行，除非政策变化，或者通知书内容发生变化，或者由核定转为查账征收等情形发生，否则并不需要税务机关每年对纳税人的印花税缴纳方式进行确定。

二)是核定征收通知书确定的税目不包括营业账簿和权利、许可证照两个税目。这两个税目的征收，核定征收和查账征收模式处理是一样的，没有差异，都是按照实际情况全额贴花。

三、查账征收和核定征收模式纳税期限和纳税地点存在差异

查账征收模式中一般在合同成立时贴花，其印花税税票的购买并不限于主管税务机关,凡有印花税税票销售的地方,纳税人均可自行购买、粘贴和注销。核定征收模式要求纳税人按月或者是按季度申报，并于期满之日起10日内向主管税务机关申报缴纳，这一点与查账

模式下的汇总缴纳类似。但是由于一些合同需要贴花进行确认，核定征收模式允许在申报纳税时扣除已经贴花的税额部分，以防止重复纳税，这一点又与查账征收模式具有交叉。所以无论是纳税人还是税务机关，在核定征收模式中，都要特别留意是否存在合同已经贴花的情况，这对于准确判断纳税人是否少缴、是否涉嫌偷税等情况都有重要意义。

四、查账征收和核定征收计税依据认定存在差异

计税依据的认定上，查账和核定征收模式的差异更为明显，具体表现在：

（一）计税依据中金额认定上的差异。除不纳入核定征收范围的两个税目外，其余税目在计税金额上的差异主要表现为查账征收模式考虑的是合同金额，合同签订时即应贴花，不论合同是否兑现或能否按期兑现，均要按规定贴花，对已履行并贴花的合同，发现实际结算

金额与合同所载金额不一致的，一般不再补贴印花；而核定征收模式考虑的是实际发生金额，并不着重合同记载金额，这种差异是计税依据中最主要的差异。比如某建筑施工合同记载金额为100万元，施工结束后确认的审计付款金额为150万元，在查账征收模式下，按100万元贴花，增加的50万元一般不再贴花；而在核定征收模式下，则按照实际发生的150万元计算缴纳，不再考虑合同金额。

（二）非政策性的免税合同的差异。非政策性免税合同主要是指某合同属于应税合同，但在计算印花税时不到贴花金额而免税的合同。这类合同在查账征收模式下不征税，但在核定征收模式下，仍需要按照实际发生金额纳税。如某运输合同金额为150元，在查账征收模式下，因计算出的税额不到1角而免税（单张金额200元以下发票不贴花）；在核定征收模式下，仍要按照实际发生的金额计算缴纳。

（三）按一定比例征收是核定征收模式特有的征收方式。查账征收模式是按照合同金额全额计征税款，核定征收模式是按照实际发生金额征收税款。实际上，在核定征收模式下，除建筑安装合同、借（贷）款合同、财产保险合同、产权转移合同税目是按照实际发生金额全额计征外，其余税目均是按照实际发生金额的一定比例确定计税金额。如运输合同、财产租赁合同是按照实际发生金额的80%计征，就已经扣除了20%的金额。这是核定征收模式的特有。

（四）特定情况。在核定征收模式下，个别税目却按查账征收模式合同金额计税，不按核定征收模式实际发生金额计税。这类情况主要发生在流动资金周转性借款合同。由于流动资金周转性借款合同的借贷双方在签订合同时,一般是按年(期)签订,规定最高限额,借款人在规定的期限和最高限额内随借随还，因此,查账征收模式下，在签订流动资金周转借款合同时,应按合同规定的最高借款限额计税贴花，以后,只要在限额内随借随还,不再签新合同的,就不另贴印花。核定征收模式也应按这一原则处理，否则不仅直接与单行文件发生冲突，也造成纳税人的纳税负担加重。征管中要注意的两种情况：一是准确判断是否是真实的流动资金周转借款。二是企业所签订的已贴花合同到期，但因合同所载权利义务关系尚未履行完毕，需继续执行合同所载内容，即继续使用已到期合同，只要该合同所载内容和金额没有增加，无需再重新贴花。但如果合同所载内容和金额增加，或者就尚未履行完毕事项另签合同的，需要按照《中华人民共和国印花税暂行条例》另行贴花。

五、查账征收和核定征收模式违章处罚的差异

由于查账征收和核定征收模式在计税依据上的差异，也使得在违章处罚上，查账征收和核定征收模式所处罚的基础出现差异。主要表现在，查账征收只对应贴、少贴花等行为进行