企业年金会计处理及税务处理的差异比较

企业年金会计处理及税务处理的差异比较

企业年金，是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。由企业和员工共同缴纳，是员工退休养老的第二支柱按照《企业年金试行办法》规定，满足下列条件的企业才可以建立企业年金：（1）依法参加基本养老保险并履行缴费义务；（2）具有相应的经济负担能力；（3）已建立集体协商机制。企业年金方案应当报送所在地区县以上地方人民政府劳动保障行政部门。中央所属大型企业企业年金方案，应当报送劳动保障部。劳动保障行政部门自收到企业年金方案文本之日起15日内未提出异议的，企业年金方案即行生效。对此，企业建立年金后会计上怎样核算？税务上怎样处理？个人所得税怎样缴纳及企业所得税怎样处理都面临政策的制约，于此对企业年金会计及税收处理进行具体的分析，以供企业税务管理人员在实际工作中参考。

一、企业年金会计的处理

财政部颁布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定养老保险费属于企业职工薪酬，其中养老保险费，包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，以及根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费：

企业为职工缴纳的养老保险费应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：一是应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本；二是应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本；三是上述情况之外的其他职工薪酬，计入当期损益。

企业按照企业年金计划的计提基础和计提比例计提的应付企业年金，根据职工提供服务的受益对象分情况处理，如是生产部门人员的企业年金。借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”等科目，贷记“应付职工薪酬一企业年金”科目；应由在建工程、研发支出负担的企业年金，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记“应付职工薪酬二企业年金”科目；管理部门人员、销售人员的企业年金，借记“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“应付职工薪酬一企业年金”科目；并对以上科目进行明细核算。企业根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳企业年金借记“应付职工薪酬一企业年金”科目，贷记“银行存款”等科目。

但是，若企业当期实际缴纳企业年金大于按照企业年金计划计提应付企业年金的，应当根据差额补提应付企业年金，会计分录根据职工提供服务的受益对象分别借记“生产成本”、“制造费用”“劳务成本”、“在建工程”、“研发支出”“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“应付职工薪酬一企业年金”科目；企业当期实际缴纳企业年金小于按照企业年金计划计提应付企业年金的，应当将差额冲回多提应付企业年金，会计分录与补提会计分录相反。

在资产负债表日，企业应当在会计报表附注中披露为职工缴纳的企业年金费用及其期末应付未付金额。

二、企业年金企业所得税的处理

根据《企业所得税法实施条例》第三十五条规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。

第三十六条规定，除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

财政部国家税务总局《关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2009]27号)的规定“自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5％标准内的部分．在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。”也就是说企业根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人实际缴纳企业年金不超过职工工资总额的5％以内的部分，可以在企业所得税前据实扣除；超过5％的部分，按照超过的部分调增企业所得税所得额，计算缴纳企业所得税。

企业年金属于补充养老保险范畴，因此税收上应按财税[2009]27号文件规定处理，在5%的标准内，可以在所得税前扣除，否则不能在所得税前扣除，将超过部分调整增加应纳税所得额。

三、企业年金的会计与税务差异及协调

企业年金计划的计提基础和计提比例：根据《企业年金试行办法》第七、八条规定：企业年金所需费用由企业和职工个人共同缴纳。企业缴费的列支渠道按国家有关规定执行；职工个人缴费可以由企业从职工个人工资中代扣。企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的十二分之一。企业和职工个人缴费合计一般不超过本企业上年度职工工资总额的六分之一。这是会计计提成本费用的标准及依据。

根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十一条规定：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。

对此，企业年金试行办法规定，企业年金企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的十二分之一。企业和职工个人缴费合计一般不超过本企业上年度职工工资总额的六分之一。即会计上允许扣除标准约合上年度工资总额的17%。而财税[2009]27号文件则不超过当年工资总额的5%。因此可以根据比较后，进行应纳税所得额的调整，如果前者大于后者，则需调增应纳税所得额；如果前者小于或等于后者，不需要调整体应纳税所得额。

四、企业年金的个人所得税处理

任职或雇用关系是指所有连续性的服务关系，提供服务的任职者或者雇员的主要收入或者很大一部分收入来自于任职的企业，并且这种收入基本上代表了提供服务人员的劳动，包括全职、兼职和临时职工，服务的连续性应足以对提供劳动的人确定计时或者计件工资。与个人劳务支出有非常明显的区别。

另外，按照《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)的规定合理确定职工工资总额，即企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度，实际发放给员工的工资薪金来确定职工工资总额，主要包括包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其