第三章成本动因分析

发展的模式，核心业务、战略业务和新业务递进发展。
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案例：整合案例
逆向整合：分拆
分拆的原因：过度多元化、核心业务的竞争威胁和 管理创新削弱整合战略的优势。 施乐公司是一家主营复印机业务的跨国公司。70年 代施乐还是行业内稳健经营的典范，20世纪80年代后 日本佳能和李光公司的崛起是竞争白热化。施乐公司 决定采用多元化的战略进入金融服务业。 1991年施乐开始退出金融服务业，全力以赴于复印 机业，此举减少了公司大约26亿美元的债务。 上海立信会计学院
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（一）结构性成本动因的控制
▲结构性成本动并非程度越高越好，而是存在一个
适度问题。单纯扩大规模、范围或采用高新技术、 追求产品的多元化，对一个企业而言，在一定环 境下，并非都是好事，因此控制结构性成本动因 有助于企业改进竞争地位。
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1.控制规模经济
▲价值链上某项具体的活动往往会受到规模经济的
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（一）结构性成本动因
▲结构性成本动因是指决定企业基础经济结构的成
本动因。它往往发生在生产开始之前，不仅决定 了企业的产品成本，而且也会对企业的产品质量、 人力资源、财务、生产经营等方面产生极其重要 的影响。
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1.规模经济
▲规模经济是指在价值链活动规模较大时，活动的
效率提高或活动成本可分摊于较大规模的业务量 而使单位成本降低，即增加使用企业的共享资源 的规模和频率，就可以降低产品成本。 ▲但当企业规模扩张超过某一临界点时，固定成本 的增加会超过业务规模的增加，并且，生产复杂性 的提高和管理成本的上升也会带来不利影响，这时， 单位成本会出现升高的趋势，形成规模报酬递减， 出现规模的不经济 上海立信会计学院
▲战略层次的成本动因，如规模技术多样性、质量管
理等。这类成本动因大多是无形的，且主要是从企业 整体战略这一宏观角度出发来考虑的。
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银行作业和成本动因
作业
提供存款服务 开户和销户
成本动因
客户存取款次数 开户和销户数
处理银行间转账
回答客户问讯
转账次数
客户问讯次数
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▲美国学者瑞利（Riley）将战略成本动因分为结构性成
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战略成本动因的特点
与企业的战略密切相关，如企业的规模、整合程度等
形成需要较长的时间，且一经形成很难改变
对产品成本的影响更长期、更持久、更深远
对成本的影响比较大，可塑性也大
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三、战略成本动因的识别
◆ 战略成本动因常常相互作用以决定一种特定活动
的成本行为，各项价值活动中成本动因的相对影响 会大相径庭。因此没有一种成本动因会成为企业成 本地位的唯一决定因素。识别每种价值活动的成本 动因能够使得企业对其相对地位的来源及如何改变 许多地位有一个深刻的认识。
约束。企业在开发、制造、营销等主要价值活动 方面都存在规模经济的情况。企业规模扩大可以 降低成本也可能产生负面影响，当负面影响超过 正面效应时，便会导致规模不经济。 ▲控制规模经济的方式： （1） 选择恰当的规模经济 （2） 选择敏感性最强的规模经济
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2.控制整合程度
▲进行整合程度的控制，应系统地考虑整合和解除
关联可以分为企业内部联系和垂直联系两种。 ▲企业内部价值活动之间的联系遍布整个价值链， 针对相互联系的活动，企业可以采取协调和最优化 两种策略来提高效率或降低成本。垂直联系反映的 是企业与供应商和销售渠道之间的相互依存关系。 如供应商供料的频率和及时性会影响企业的库存、 销售渠道推销或促销活动可能降低企业的销售成本。
◆ 按照库珀和卡普兰的成本动因理论，成本动因可
以归纳为五类：数量动因、批次动因、产品动因、 加工过程动因和工厂动因。
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二、作业成本动因与战略成本动因
成本动因可以分为两个层次：
▲微观层次的与企业的具体生产作业相关的成本动因，
是驱动日常经营性成本的因素，也即经营性作业的成 本动因，包括零件数量、搬运次数、产品数量、顾客 订单数量、退回产品数量等。
寻找操作系统和互联网的交集。该整合的一个好处就
是可以垂直整合，可以利用现有战略资产而不是对原 来资产的完全抛弃。 上海立信会计学院
案例：整合案例
多元化整合 该模式有两种，一种是纯粹的机会主义，见什么好
项目就上，其中希望集团就是这样操作的，饲料行业
做到“独孤求败”，再做金融、铝业等。 另一种是采取稳健的财务原则，实施三种业务平衡
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3.学习与溢出
▲企业价值链活动可以通过学习提高资源效率从而
使得成本下降。学习的效应在企业刚建立时表现 突出，在企业发展非常成熟阶段可能不太明显。 ▲学习还存在一个溢出问题，即学习的成果可以通 过咨询顾问、新闻媒体、供应商等渠道从一个企 业流到另一个企业。
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4.地理位置
整合的可能性，并视实际情况调整各价值活动整 合的程度，企业既可以选择整合的策略，也可以 选择解除整合的策略。 ▲当企业整合程度过高造成企业组织弹性降低或当 整合的自制成本高于外购成本时，企业应当考虑 降低整合程度或解除整合。
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案例：整合案例
同行业兼并整合 联想对IBM的PC业务的收购，巩固了行业垄断竞争
第三章
成本动因分析
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教师：韩志丽
学习目的与要求
★通过本章的教学，使学生重点掌握战略成本
动因的识别与控制，明确成本动因的分类。
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学习重点和难点
●战略成本动因的识别 ●战略成本动因的控制
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案例:Chrysler， Mercedes-Benz
克莱斯勒公司在20世纪80年代中期以员工对 企业的向心力这一战略成本动因为突破口，采 用成本领先的战略，要求员工降薪以达到降低 成本，取得竞争优势的目的。 奔驰公司以全面质量管理这一战略成本动因 为突破口，采用差异领先的战略，从而以提供 高品质的汽车在激烈的市场竞争中取胜。
企业各部门的每一名员工都与成本直接相关。战 略成本管理要求重视人的因素，强调以人为本， 以人治物，充分组织员工的积极性和创造力，提 高员工对企业的向心力。
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在20世纪50年代丰田公司就曾向全体职工公开征求体现丰田精神的标语， 以此激励员工的参与意识。最后当选的是“优良的品质、崇高的思想”， 从此以后，这条标语就成为质量声誉的长期努力目标，至今还作成光彩 夺目的霓虹灯标语牌，高悬在丰田集团的各厂的通渠大道上，作为丰田 汽车灌输给员工塑造高品质的标杆。为了使整个质量活动能更好地进行， 公司还加大了对员工的培训，丰田所有的员工上岗前都要进行380个小 时的岗前教育，了解汽车生产概况；进入丰田公司的大学生要用一个月 的时间先在一家工厂工作，用三个月的时间学习推销汽车，学习丰田的 质量管理课程，提高解决实际质量问题的能力和制定解决质量问题的能 力。丰田公司对员工质量的培训时间比欧洲厂家多出一倍，但在工作中 丰田公司员工的差错率要比欧洲厂家要小得多。丰田公司制造1辆豪华 汽车只需19个小时，而德国奔驰公司仅纠正装配线上的差错率就要这麽 长的时间；与此同时，员工提出的合理化建议也要多得多。丰田员工每 人每年提出60条左右的合理化建议，而欧洲厂家的员工平均每年才提出 一条改进建议。
案例：潍柴动力兼并收购
纵向整合的发起者通常已经在原本行业占据领先，
在整个产业链上地位突出的公司。
在重型卡车柴油发动机市场已做到国内第一的潍柴 动力（000338）通过兼并收购，向上游整合进了变速
箱、车桥业务，向下游整合了重型卡车、装载机、大
客车整车制造业务，成为一家在整个重型车辆产业链 上都有布局的公司，形成强大竞争力。
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四、战略成本动因的控制
▲战略成本动因常常源自文库互作用以决定一项活动的成
本。这种相互作用采用两种形式：相互加强或相 互对抗。 ▲相互加强意味着改善企业一种战略成本动因的地 位同时使得另一种成本动因的地位得以提高。相互 对抗则意味着改善企业一种战略成本动因的地位同 时使得另一种成本动因的地位恶化。
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3.全面质量管理
▲全面质量管理要从企业内部价值链形成的全过程
包括原材料采购、产品设计、加工工序乃至产品 售后服务等方面进行质量管理，其宗旨是以最少 的质量成本获得最优的产品质量。
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案例：丰田公司全面质量管理
在丰田公司，全面质量管理也叫做“全公司的质量
管理”，它包含两层意思：第一层是指产品生产“全
5.技术
▲技术是指企业在每一个价值链活动中所运用的技
术处理方式，如机械零件的加工过程是采用现代 工艺提高使用寿命，减少使用成本，还是采用简 单的工艺方法降低产品成本，从而降低售价。
▲从成本角度说，借助先进的技术手段对企业的产
品设计、生产流程、管理方式等进行改造，可以有 效地持续降低成本，并使得这种降低呈现出连动的 态势。传统的成本管理一直忽视技术对成本的决定 性影响。 上海立信会计学院
地位，跟宏基和惠普等公司可以展开更有力的较量。
这种整合是通过兼并壮大实力，特别是行业竞争地位 的一种整合方式。同样的案例还有TCL与汤姆逊的兼
并合作。
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案例：整合案例
相关多元化整合 该种整合是以现有的战略资产为基础，将企业的原
来优势和新战略结合起来，通过本行业与其他行业的
交集寻求协同效应最大化。 如微软的LIVE计划就是从操作系统向互联网转型，
（二）执行性成本动因
▲执行性成本动因是指与企业执行作业程序相关的
成本驱动因素，它是在结构性成本动因决定后才 成立的，而且这些成本动因多属于非量化的成本 动因，其对成本的影响因企业而异。 ▲执行性成本动因反映出企业的业务和管理决策如 何运用资源去有效地达到企业的战略目标。
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1.生产能力运用模式
2.整合程度
▲整合程度主要是指垂直一体化程度，就是在同一
个行业中扩大公司的竞争范围。整合是指企业为 了让自己所负责的业务领域更广泛更直接，将企 业的活动范围后向扩展到供应源或前向扩展到最 终产品的消费者。 ▲多元化经营是一种横向整合，主要是充分利用资 源，扩大生产经营领域，跨行业生产经营，提高 资本经营的效益。 上海立信会计学院
本动因（SCD）和执行性成本动因（ECD）。 两类成本动 因分别从基础经济结构和作业程序两个方面影响企业的成 本地位，并为企业改变其成本地位提供了能动的选择。
结构性成本动因 有关组织的经营规模、经营范围和采用的技 术的基本选择 有关组织的流程和作业的选择
执行性成本动因
作业成本动因
满足顾客的需要所履行的工作（作业）量
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一、成本动因
成本动因是影响成本的要素。在进行价值链分
析时，了解成本动因与价值链的关系是至关重要
的。 库珀和卡普兰1987年在《成本会计怎样系统歪
曲了产品成本》文章中提出了“成本驱动因素”
即成本动因（Cost Driver）理论。
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◆库珀和卡普兰认为战略成本管理是要把间接成本 与隐藏其后的“推动力”联系起来。这种隐藏其后 的推动力，就是所谓的“成本动因”。
▲指在既定工厂建设规模的前提下，提高生产效率
采取的措施，如进行技术改造以及采用先进的生 产管理方法等。 它主要通过固定成本影响企业的成本水平，当企 业的生产能力利用率提高，产量上升时，单位产 品的固定成本相对较少，从而引起单位成本的降 低。
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2.联系
▲ 联系是指各项价值链活动之间的相互关联。这种
▲由于地理位置几乎对所有价值活动的成本均有影
响，所以要求企业在进行厂址的选择、工业布局 活动中慎重行事。
▲如果企业将厂址选择在远离原料产地或者远离销
售地的地方，必然会导致企业将要花费大量的运输 成本。在这种条件下，难以形成企业的竞争优势， 并且，厂址一旦选定，许多成本便成为了沉没成本， 难以降低也难以改变了。因此，厂址选择也是一项 重要的结构性成本动因，在企业进行战略决策时必 须给予足够重视。 上海立信会计学院
过程”的质量管理；第二层是指全体职工参加的全员 管理。 。
特别重视发挥人的作用，这是日本汽车企业质量管
理的最大特点，丰田认为，这叫做尊重人格。 “全 员管理”，就是指在整个质量管理推行的过程中，要
充分发挥全体员工的积极性与能动性 。
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4.员工对企业的向心力
▲企业的行动是众多具体个人行动的总和，因此，