简析非审计服务对审计独立性的影响.

简析非审计服务对审计独立性的影响

随经济的发展会计师事务所（以下简称“事务所”）在提供传统审计服务的同时，也提供了包括纳税服务管理咨询和会计服务等在内的非审计服务。非审计服务对审计人员独立性的影响愈来愈引起人们的关注，审计职业界也为此展开了激烈的讨论。在此，笔者就非审计服务对审计独立性的影响作以下探讨。

一、非审计服务对审计独立性的负面影响

１．非审计服务的高额收费影响了审计的独立性。一方面，事务所提供非审计服务的收入比较可观，而审计服务的收入相对较低。事务所由于害怕失去非审计服务这块诱人的蛋糕，作为妥协只好财务审计方面网开一面，这就导致了与客户之间有一定的“交易”成分。在收取高额非审计服务费的情况下，事务所是很难独立、客观、公正地发表审计意见的。另一方面，当非审计服务的收费超过审计服务的收费时，便会在非审计服务与审计服务之间形成市场竞争，造成审计服务竞争力趋弱，注册会计师会将更多的精力集中于非审计服务，对审计服务的质量有一定影响。

２．对客户成功的欲望影响了审计的独立性。一般而言，审计人员总是希望客户能取得成功，只有对一个盈利的客户才能提高审计收费和其他收费（如其他鉴证业务和咨询业务的收费等），并且成功的客户卷入诉讼的可能性也较小。除此之外，客户的成功与否与审计人员的个人利益也密切相关。

３．提供非审计服务可能会降低注册会计师在公众心目中的地位。公众相信注册会计师行业可以提供高质量的审计服务的一个原因在于，若干年来建立的职业准则，尤其是良好的职业行为准则、公认审计准则以及质量控制准则。而随着非审计业务的扩张，注册会计师行业已形成的职业准则法律责任体系正受到财务报表使用者的质疑。由于非审计业务的多样性和不成熟性，使得该领域内的职业准则和责任体系的建立几乎不可能，从而使注册会计师独立、客观、公正的声誉受到损害。

二、非审计服务对审计独立性的正面影响

１．提供非审计服务，能提高审计工作的质量和效率。事务所提供非审计服务，能帮助注册会计师对客户的经营运作和交易情况进行更深的了解，从而有效地确认风险，选择更为有效的审计程序，更主动地抵制来自客户的压力。

２．提供非审计服务，能提高审计服务的独立性。注册会计师的才干、学识、经验、品德是事务所服务于委托人的最重要资产。公平而不偏袒任何一方、不以最高收益为目标，是注册会计师执业的基本动机；与委托人和管理当局保持超然独立的关系、恪守应有的职业准则，是注册会计师的基本责任。事务所提供非审计服务，能使事务所拥有更加坚实和广阔的财务基础，随着事务所业务的多元化，财务实力壮大了就更有能力承受损失，这无疑提高了注册会计师的独立性。

３．非审计服务有助于事务所在审计市场形成竞争优势。审计市场同其他市场一样存在着竞争，而审计服务模式的特殊性质又使得事务所在同行竞争面前显得特别脆弱。事务所接公司所有者的聘请，对公司财报告进行审计并提供审计报告，公司所有者根据事务所审计的财务报告判断公司经营者受托责任的履行情况并采取相应的措施。在这种模式下，支付审计费的客户只关注审计结果，而不在乎事务所发表适当审计意见的能力，因此其更换事务所的成本非常之低。面对客户的这种“威胁”，事务所经常要在失去审计费收入与违背职业道德甚至遭到诉讼之间进行艰难的抉择。同时，提供审计服务与非审计服务的事务所，一方面拓展了收入的来源，增强了对失去客户的抵抗力，更重要的是，非审计服务具有更大的附加值，客户对事务所的依赖性较强，事务所在冲突中就具有更强的竞争优势。

４．非审计服务是事务所实现从财务审计向管理审计转变的必经之路。审计因受托责任的发生而发生，又因受托责任的发展而发展。管理审计虽然是受托责任发展的必然结果，但注册会计师直接充任管理审计主体的资格却不是自然形成的。既提供审计服务又提供非审计服务的事务所，要对注册会计师进行足够的管理和咨询方面教育，而长期咨询实践积累的管理经验，也让注册会计师在进行管理审计时更加得心应手。另一方面，制度基础审计和风险导向审计的运用，提高了现代审计的效率和效果，也使得审计人员对管理理论和实践有了更充分的理解和运用。在审计过程中，审计人员不但掌握了大量有关客户生产经营情况的信息，而且积累了对有关问题的分析方法，以及观察和解决问题的经验。在长期的合作中，事务所已经与众多企业管理层建立了顺畅的沟通渠道和融洽的关系，这不但降低了事务所提供非审计服务的初始成本，而且降低了企业的搜寻成本，使事务所提供的非审计服务具有更强的竞争力。

三、建议与启示

１．对某些非审计服务作出禁止。在各类非审计服务中，有些对审计独立性的负面影响较大，有些对独立性影响不大，甚至可能有助于审计独立性。因此，

应禁止可能导致注册会计师独立性下降的、特定的非审计服务。美国《２００２萨宾纳斯——奥克斯莱法案》对一些影响审计独立性的非审计服务作出了禁止提供的规定，这些非审计服务包括：①簿记服务以及为审计客户提供的与会计记录或财务报表相关的其他服务；②财务信息系统设计与实施；③评估与估价服务；④精算服务；⑤内部审计外包服务；⑥管理职能或人力资源服务；⑦经纪人投资顾问或投银行服务；⑧法律服务以及与审计无关的专家服务；⑨公众公司会计监管委员会根据有关规则认为不可提供的其他服务。

２．对非审计服务的有关情况进行充分披露。当事务所同时提供审计服务和特定非审计服务时，应注意信息披露。被审计公司应在其财务报告中披露注册会计师提供的非审计服务的类型、服务程度。尤其是上市公司应该公开披露支付给注册会计师的非审计服务费用的明细数据，事务所也应该披露因提供非审计服务而增加的明细收入。只有这样，才能让投资者判断注册会计师在提供一揽子审计、非审计服务时是否恰当，是否保持了应有的职业谨慎和独立性。

３．加强非审计服务监督。成立专门的监督机构，负责监督事务所的审计业务和非审计业务，监督审计的独立性，并有权对违反独立性原则的事务所和注册会计师进行处罚。目前，美国拟将成立的公众公司会计监管委员会就是一个拥有调查权和处罚权的监督机构。它负责监管公众公司审计业务，调查和处罚执行公众公司审计的违规事务所及注册会计师。

４．加强行业自律。独立性是注册会计师职业的核心。只有充分认识到独立性对于注册会计师个人和整个行业在经济生活中的重要价值，才能从积极、主动的角度去看待它、遵守它。

我国民间审计起步较晚，事务所提供的服务还比较单一，主要是审计服务。非审计服务业务大多是管理咨询业务，其对审计独立性的影响较小。而审计服务所承担的风险较大，发展较慢，急需借助审计和非审计服务的互动关系来推进事务所的持续发展，利用事务所的人力资源优势，创造与客户良好的关系，打破业务领域过于集中的状态。因此，应积极鼓励事务所提供各项非审计服务，等到非审计服务发展到一定程度时，再考虑采取措施来减少其对审计独立性的负面影响。