国际避税的概念

国际避税性质浅析

一、国际避税的概念和法律特征及其与国际逃税的法律区别

（一）国际避税的概念

国际避税的概念是指跨国应纳税人以合法的方式，利用各国税收法律、法规的漏洞和差异或利用国际税收协定中的缺陷，通过变更其经营地点、经营方式以及人和财产跨越税境的流动、非流动等方法来谋求最大限度地减轻或规避税收负担的行为。①在这个定义中所指的“税境”含义是税收管辖权的界限，它不像国境那样，在地理位臵上能够找到一个明显的界线或标志，由于各国执行的税收原则和政策不同，有时可能会出现税境小于、等于或大于国境的不同情况。“流动”的含义是指纳税人跨越税境从一个税收管辖权范围向另一个税收管辖权范围内的转移。

（二）国际避税的法律特征

1．国际避税的主体

国际纳税主体是跨国纳税人，更确切地说是跨国应纳税人。因为在一个税收管辖权下的符合此管辖权标准范围内的每一个自然人、法人或非法人组织，都是此税收管辖权的应纳税义务人，而不论其是否负有实际应纳税义务。

2．国际避税的目的

国际避税的目的是减少纳税义务，少交税或逃避应向有关国家缴纳的税。避税主体所规避的，不仅指应纳的税额，从更加广泛的意义上说，

①杨田华. 国际避税问题初探. 河南商业高等专科学校学报, 2008, （21）：39.

是纳税义务的大小，但其最终结果会造成应缴纳税款的减少。国际避税的手段是合法或正当的，利用各国税法规定上的差异、漏洞或不足。

3．国际避税的方式

国际避税的方式是通过人和财产在国际间的合法流动来进行。国际避税的结果是在减轻跨国纳税人的纳税义务上达到了主客观的统一。

4．从国际避税的法律定义及实践经验

国际避税是一种非违法行为，纳税人采用的避税手段是税收法规未明确禁止的，往往利用了某种合法的形式，并不直接触犯国家的有关税收法规。国家政府对于纳税人的避税行为只能采取修改与完善有关的税收法规，堵塞可能为纳税人再次利用的漏洞，而不能像对待逃税、偷税或抗税那样追究纳税人的法律责任。国际避税是纳税人主观故意采取的行为。纳税人就是为了避免或者减少税收负担，钻有关税收法规的空子，预先精心安排税收筹划，这点与偷、逃税行为有明显的区别。国际避税行为成功的前提一方面是各国税法规定的差异，税率及征收依据和方法的不同，另一方面是各国税法及有关法律方面的不完善、不健全和规章制度中的缺陷，也就是说当税法规定漏洞过多或不够严密时，纳税人主观避税愿望可能通过对这些税法的不足之处的利用得以实现。国际避税行为成功的主观前提是跨国纳税人对各国政府征收税款的具体方法有很深的了解，同时具有一定的法律知识，能够掌握合法与非法的临界线。①（三）国际避税的本质及其与国际逃税的法律区别

1．国际避税的本质

①张维银，卜村吏. 国际避税基本问题微探. 商业研究，（1）：1.

国际避税的主体是应纳税义务人，它所规避的不仅是应纳税额的多少，从更深的层次上讲是纳税义务的大小。应纳税义务人如果具有税法规定的应税事实则应据此事实依法纳税，亦即有了实际的纳税义务。当然各应纳税人由于应税事实不同因而他们的实际纳税义务也是不同的。而国际避税的本质就在于：当税收的法律存在着一种可能，即应纳税义务人能够对其纳税地位做出选择时，应纳税义务人在他成为纳税人时就选择税收负担的最小化。这也就是说，国际避税行为实质上就是纳税人在履行强制性法律义务的前提下，运用税法及各国税法的差距和漏洞保护既得利益的手段。

2．国际避税与国际逃税的区别

各国税法上的逃税概念，一般是指纳税人故意或有意识的违反税法规定，减轻或逃避其纳税义务的行为，也包括纳税人因疏忽或过失而没有履行法律法规定应尽的纳税义务的情形。因此，从性质上看，逃税行为时属于法律明确禁止的违法行为，它在形式上通常表现为纳税人有意识地采取错误陈述、谎报和隐瞒有关财产或收支情况事实等手段，打到少缴或不缴税款的目的。只有分清二者的区别，才能更好的防止国际避税和逃税的情况出现。主要是以下几个方面：①国际逃税所采用的手段有欺诈性，是非法的，与税法相对抗，是对税法的公然违犯；而国际避税所采取的是合法或不违法的手段，不具有欺诈的性质，是在遵守税法，不违反税法的前提下，利用法律所不及的缺陷进行的活动；②它们的本质区别在于国际逃税是对一项已经发生的应税经济行为的全部或部分的否定，而国际避税只是对某项应税经济行为的实现形式和过程进行某种

认为的安排和解释。国际逃税是否定应税经济行为的存在，而国际避税是否定应经济行为的原有形态；因此，国际逃税常常采用的是最直接的欺诈和隐瞒手法，而国际避税则多公开利用税法条文本身存在的缺陷和不足，采用巧妙的方法对经济活动的方式进行组织安排；③在造成的结果上，国际逃税直接表现为世界范围内税基总量减少，而国际避税却并不改变世界范围内的税基总量，仅仅造成税基总量中适用高税率的那部分向低税率和免税的那部分的转移；④世界上任何一个国家的税法对逃税行为都是有惩罚措施的。对于逃税行为的制裁不存在法律依据不足的问题，但是，由于没有法律充分的法律依据，反国际避税的立足点不是惩处纳税人，应该是采取补税的措施，否则会触犯纳税人的合法权益。①

二、国际避税产生的原因及造成的危害结果

（一）国际避税产生的原因

原因主要是出于纳税人主观上减轻自己的税负的愿望，且在纳税人可能采取的办法中避税是一种相当有效而且低风险的选择。现行法律法规和相关政策的不完善为避税的产生提供了客观条件；国际避税的产生有其内在原因和外在条件。

第一，内在原因主要是跨国纳税人追求利益最大化的强烈欲望。众所周知，税收是国家为了实现其职能，凭借其国家权力，运用法律手段，无偿地征收实物或货币，以取得财政收入的一种形式。它具有无偿性、强制性、固定性的特征。所谓无偿性就是指国家征税的时候，既不向纳税人支付任何报酬，也不向纳税人提供相应的服务或者某种特许权利；

①刘东涛. 国际避税法律规制浅析. 消费导刊，2009，（2）：21.

并且，税款一经征收，即转归国家所有和支配，而不再直接归还给纳税人。因此，从纳税人的角度来说，纳税使他“损失”了一部分收入，而并没有得到相应直接的“回报”，所以许多纳税者都有减轻自己纳税义务的愿望。为了实现这一愿望，跨国纳税人可能就选择逃税或者避税。在这两种方式中，无疑“国际避税”不失为一种最为可靠和保险的办法。因为逃税是违法的，要受到税法的制裁。而避税相对风险就小的多，由于其非违法性，不会受到法律的严格制裁。

第二，外在原因主要表现是：①各国的税收制度的差异，如税收管辖权的不同运用，各国征税的客观依据不一及税率水平，税率形式的不同；②随着全球区域性经济一体化的迅速发展，国际经济交往活动日益增加，各国的税收立法并不能跟上这种经济发展的步伐，难免出现一些能为跨国纳税人利用的漏洞空隙；③各国避免国际双重征税办法的差异，不同的方法会使纳税人税负失衡，像国际上常用的免税法，抵免法以及饶让抵免法等；④各国征管水平及其他非税因素的差异。由于各国税务当局及其官员征收管理水平不一，也会导致纳税人的税负不同，产生国际避税。

（二）国际避税所造成的危害结果

首先，国际避税的危害直接导致的是国家税收收入的流失，由于我国主要是资本输出，国际避税的行为造成我国税收权益的大量流失，2000年全国税务系统进行反避税审计调查，挽回国家税款损失近2.82亿元。国际避税的另一个重大影响就是破坏公平竞争的经济秩序，避税行为在纳税人之间的形成不公平税负，不利于企业间的公平竞争，如果税务部