实质重于形式原则及其运用

浅析实质重于形式原则及其运用

摘要：实质重于形式原则是《国际会计准则》中的一项会计核算的基本原则。我国于2006年颁布的《企业会计准则》中，对“实质重于形式”原则重新作了定义：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据”，即在进行会计核算时，应当严格执行“实质重于形式”原则。本文主要论述了实质重于形式原则涵义、必要性以及在实务工作中的运用。

关键词：实质重于形式；原则；必要性；运用

中图分类号：b811 文献标识码：a 文章编号：1003-2851（2013）-02-0222-02

一、实质重于形式原则的涵义

到目前为止，学界对实质重于形式原则含义的诠释仍然存在诸多不同的观点。比较为学界所接受的观点主要有两种：一种观点主张实质重于形式原则，是针对会计信息质量所提出的要求，我国2006年新颁布的《企业会计准则》把“实质重于形式”原则作为针对会计信息质量所提出的要求，该准则第16条规定：“要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”第二种观点主张“实质重于形式原则”是针对会计信息质量特征、会计确认和会计计量原则的修正与限制。iasc认为：“实质重于形式原则”，其主要是指信息如果要想如实反映其所拟反映的交易或其他事项，就必须根据它们

的本质和实际情况，而不仅仅依据它们的法律形式进行核算与反映。①

海内外学者对于“实质重于形式原则”的涵义产生了不同的认识，主要是因为过去在对会计信息质量特征和会计操作修正与限制原则研究的时候，忽略了探讨会计行为与会计信息之间的因果逻辑关系，二者在逻辑关系上混乱的情况被人为地制造出来。在很长的时间里，我国会计学界都认为会计核算基本原则的内容包括会计信息质量特征和会计操作修正与限制原则，没有认清二者的关系，使人们对会计核算原则产生了认识上的混乱，特别是在对会计信息质量特征和会计操作修正与限制原则的理解上。依据行为逻辑理论与会计行为理论，明确会计行为与会计信息的因果逻辑关系不仅是区别会计信息质量特征同会计操作修正与限制原则的要求所在，而且是更准确地具体把握各项会计核算原则（包括实质重于形式原则）内涵的条件。①这主要是由于：会计行为及有关依据和有关方面是由会计操作修正与限制原则来进行处理，而会计行为结果——会计信息则是由会计信息质量特征则进行规制。会计行为直接决定着会计行为的结果——会计信息，会计行为的结果——会计信息则是会计行为合理、合法、合规性的体现，二者存在着因果逻辑关系。二者分工不同，调整着不同的内容，但二者又相互配合，这不仅促进了我们对会计行为的规范性与会计信息的真实性的考量，实现了会计操作修正与限制原则对会计信息处理的规制作用，对保证会计信息的真实性是有利的，而且将二者分开界定，可以更清楚地认识各

会计核算原则，避免会计原则之间关系的混乱，对更加深入地探究各项会计原则的含义与实务操作是十分重要的。

通过上面的论述，我们发现实质重于形式原则在于告诫会计人员在会计确认时不能只关注会计活动或事项的表现形式，而不探究会计活动或事项的本质，即会计确认不能只反映经济活动或事项的表面，而忽略了经济活动的内在实质，使会计信息能够真实、合理。如果会计确认只是依据经济活动或会计事项的表面进行计量，这样通过会计确认得到会计结果将会误导经济决策者做出合理的投资

决策。遵守实质重于形式原则最重要的目的就是要保证会计信息的真实性，它贯穿于会计活动的始终，选择性是其内在特点，即在形式与实质不一致时，要求会计确认应更侧重于实质，指导着会计工作者进行会计信息处理时的原则和方法。因此，将实质重于形式原则作为对会计确认的指导是非常有必要的。

二、实质重于形式原则的必要性

（一）对原有会计准则是一种有益补充

目前，我国的社会主义市场经济正处于不断完善的进程中，财务会计制度也得到了长足的发展，但仍具有较大的局限性，以会计准则为核心的财务会计制度仍然不够完善。会计准则原有的规定已经不能适应社会的发展需要，导致会计信息处理缺乏可靠性和真实性。例如，之前，对固定资产的规定是由国家统一制定，而不是根据市场经济的要求制定的，根据企业自身特点和固定资产磨损程度来确定，不能按正确的标准确认和计量收入。②会计信息使用者越

来越关注会计信息的真实性和可靠性，并越来越意识到，财务会计报告提供的内容是否真实，将影响整个会计信息的真实性和可靠性。目前，在我国，社会对规范会计核算制度、提升会计信息的质量、防止会计信息失真的呼吁愈发广泛；而同时，无数案例又告诫着我们，会计活动的不规范影响会计信息的真实性，以及公司高管为了一己私利，向社会提供虚假的财务会计报告导致了投资者的错误决策，引发了巨大的经济损失。

（二）国际化的要求

入世后，随着经济全球化进一步深入，我国与世界各国的经济贸易交流日益密切，要求会计准则与国际接轨成为了必须实现的目标。当今世界，经济全球化和区域经济一体化进程正在加深，国际贸易日趋频繁，国际经济关系日益紧密，国际会计准则也愈发影响世界各国的经济发展水平。2001年入世后，面对广阔的商机，要求我国资本应当更加深入地参与到国际资本市场中去，积极参与国际竞争，这就要求我国的会计人员必须按通常国际惯例向投资决策人提供真实、公允、可比、可靠的会计信息，会计准则国际化成为了必须的要求。会计准则国际化将会促进中国经济走向世界的脚步。随着国内会计准则与国际会计准则逐渐接轨，两套准则将日益趋同。所有在香港和海外上市的内地公司根据国际财务报告准则要求转换财务报告的成本也随之减少。我国的企业会计准则与国际财务报告准则逐步趋同、会计准则逐步实现国际化后，有利于提升我国资本在国际市场的影响力。新的会计准则要求加大我国企业的会计

信息透明度，在国外市场赢得更多投资者的信任。经济全球化的步伐推动了我国会计国际的进程；与此同时，中国会计在发展中也找准了对自身的定位，赢得了广阔的发展空间，强有力地促进了中国经济社会的全面发展和繁荣。

三、实质重于形式原则的运用

（一）关于对资产的界定

新的《会计准则》明确对资产作了界定，资产是指由过去的交易或者事项形成的，企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济效益。这里主要强调了几个点：第一，资产必须是由企业拥有或者控制的，部分资源企业虽然不拥有对其的所有权，但是如果该资产的收益和风险由企业承担，也应当确认为资产，比如说，公司企业通过融资租赁手段掌握的厂房设备等，新的《会计准则》将企业虽然没有所有权但能够行使控制权的资产纳入到会计核算

的范围，这便是实质重于形式原则的具体体现，反映了经济事项的本质属性。

（二）关于对资产减值的界定

新的《会计准则》用列举的方式规定了判断资产是否存在减值的情况：（1）资产的市场价格当期大幅度的下跌；（2）有证据证明相关资产已经过时或资产实体已经损坏；（3）企业经营的经济法律环境发生了重大变化；（4）资产已经或者将要被闲置、终止使用或计划进行提前处置等等。这些减值的情况从法律形式上看，并没有影响了资产的价值，但从经济实质的角度来看，这些减值情况都会