“账外账”审计方法和技巧

【 要 】 近年 来 ， 摘 随着审计 查处力度的加 大 ， 审计单位 被
财 务 人 员 业 务 水 平 的提 高及 财务 电 算化 的 普及 ． 审计 单 位 形 被 成 账 外 资产 的 手段 越 朱越 高 明 ， 越 来越 具 隐蔽 性 和 欺骗 性 ． 也 传 统 和 常 规 审计 方 法 已达 不 到理 想 的 审 计 效果 。作 为 一名 审 计人 员， 何 运 用 自 己职 业 判 断 和 专 业知 识 查 出账 外 资金 ，保 障 单 如 位 资 产 的安 全 完整 ， 直 是 审 计 工作 的 重 点 和难 点 一
挥 创造性思维 ， 才能将账 外资产 查个水落石出 。我们结合十几 年 来的审计实践 ， 就查证账 外资金的审计方 法与技巧 ， 几点 谈
肤浅的认识。
一
、
了解 被 审 计 单位 基 本 情 况 ， 找 内部控 制薄 弱 环 节 寻
每一家被审计单位都具有 自身 的行业属性与经营特点 ， 进 驻被审 计单位后 ， 审计人 员应充分了解企业 的内控 制度 、 业 行 特 点及财务核算等基本情况。通过对被审计单位基本Ｊ 的了 清况
重点审查银行对 账单上 一进一 出而企业银 行账上 未反映 的事
项 。该事项很 有可 能是 单位将收到款项迅速转 移 ， 并在财 务账
内不作任何记 录 ， 从而成 为账 外账的资金来源 。如我们在 审计
其关联单位 ， 重点审察记录与被审单位资金往来相 关银行账号 ，
如果发现先前取得 的被 审计 单位以外 的银行账 号 ， 则极有可 能
问品。
审计人员最终通过对差额 的调查落实 ，查出该企业 隐瞒产量 ２
万吨并将其销售 ， 取得产品销售收入 ４ ０ ０ 万元未入账的事实。 同样 ， 每一家被 审计单位不同年度间的各项财务指标也大
体相 当， 如果出现异常变动 ， 也应引起审计人员的高度重视 。
五 、 相关 业务 部 门取 得 基 础 数 据 ， 财务 勾 籍 核 对 向 与
每一家被审计单位都具有 自身 的行业属性与特点 ， 除特殊
情况外 ， 其经营状况 及各项财 务指标 应存在趋 同性 。若 当被审
计单位某些财务指标严重背离行业平均数据时 ， 则存 在舞弊 的 可 能性 。如我们对某水泥公司审计时 ， 经测算的主营业务利润
率远远低于该行业平均水平 ， 且该 公司供货客户与销 货客户相 对稳定 ， 过对收入及成本 的进 一步分析 ， 通 发现 单位产 品的成 本远 高于单位产 品售价增幅 ， 也明显高 于去年 同期 ， 存在 较大 的疑点 。再用投入产出指标对单位产品成本延伸审计 ， 投入产 出指标即消耗的矿石 、 等原材料 与最 终水泥产品之间有一个 煤 正常 的行业 比率 。经分析性复核发现 ， 该公 司按原材料乘以行 业平均投入产出率计算出产品产量远远大于其账面实际产量 ，
“ 账外账 ” 严重影响会计信息 的真实性 ， 扰乱了正常的社会 经 济秩序 ， 国家 、 对 单位及个人产生极大 的危害 ， 已引起 国务院
和 有关部门的高度重视。但 由于被审计单位形成账外资产 的手
段越来越高明 ， 使得账 外账 审计 工作变得 非常困难和富有挑战 性 。审计人 员必须突破就账查账的局限性 ， 拓宽思路和视野 ， 发
异常财务记录 的发生 ， 背后往往伴随 着不可告人的舞弊行
为， 需要引起审计人员的高度重视 。如 我们对 某村集体组织进 行专项审计时 ， 发现 其每 月末都会 收到一 笔几万元现 金 ， 贷记
将资产 变卖未入账 ， 并将 出售收入 转移至账 外经营 ； 盈则可 盘
能是账外经营资产 由于工作人 员疏忽 而未单独存放 ， 与账内资
“ 主营业务收入” 并在 几 日内以现金支票形式领 出 ， ， 借记 “ 主营
业务成本 ” 。审计 人员产 生了极 大的疑 问， 经再三询 问， 财务人 员解 释为该款项 为村苗木基地承 包方 支付村集体 雇佣 部分村
产混在一起 ， 审计人 员正 好以此为线 索进行追 查 ， 从而 寻找 出
到其下属子公司延 伸审 计 ， 重点检查 该公司与下属单位往来 的
银行账 户。功夫不负 有心人 ， 审计人员在翻阅了大量凭证后 ， 终 于发现了一个 先前记录之 外的银 行账号 ， 经返回公司核实并索 取该银行账户对账单 ， 几百 万元 的账外资金藏匿该 户。 发现
七 、 注 账 内异 常 财 务 记 录 。 析 资 金来 龙 去 脉 关 分
述 的合 同与 账 务 核 对 法 则 可 以杜 绝 此 类 舞 弊 行 为 的 发 生 ， 同时
付账款 、 其他 应收款 、 其他 应付款 四个科 目。在审计时对这几个
科 目所涉及客 户无论金额 大小 ， 均应发 函询证 ， 果对 方单位 如
未 回 函或 回 函 与 账面 金 额 不符 的 ， 仔 细 核 对 并 追 查 清楚 原 因 ， 要
三、 向职 工 访 谈 。 了解 是 否存 在 违 规 违 纪 行 为
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由于“ 外账 ” 账 孳生腐败 ， 腐蚀干部 ， 且容 易造成单位 资产 的流失 ， 早已被单位有正义感人们所深恶痛绝 。同时我 国审计
银行账 户是单位最敏感 的地带 ， 一般情况每个单位在接受
７１ 《 ４ 当代经济》０ｏ 月（ ２】 年３ 上）
合作客户的 ５ ０万元赞助款分配方案 ， 但账内并无该经济业 务事
对某会展中心审计时 ，发现其本年度举办会 展与往年相 当 ， 但
收 入出现明显下 降 ， 经抽 查合 同、 核对发票 等其他账 内常规审 计程序后 ， 未发现 明显漏 洞。最后审计人员到门 口警卫人员处
取得该年度会展期间车辆 出入登记簿 ， 了会展期 间多家财 发现 务账内未取得会 展收 入的单位车辆 ， 询 问相关单 位 ， 经 证实他
二、 取得 单 位 会 议 记 录及 相 关 文 件 ， 注 可 能存 在 的账 外 资 关 金 活动
财务部门各项财务数据的最后生成 ， 都是源 自于各业务部Ｉ ］ 的基础数据 ， 所以它们 之间存 在着必然 的联 系。如果这种勾籍
关系得 到破坏 ， 则可能存 在着某种人为干预 的可能 。如我们在
账外经营资产 的全貌 。 十一、 向往来客户发 函询证 。 注是否用往来隐藏收入 关 往来科 目是许多单位隐藏 收入 的地方 ， 主要是应收账款 、 应
民工 资， 与村集体 口头协商以支付工资 的方式 代替 应上交承包
费 。经审计人员实地调查 ， 该苗木基地 为村集体一块优质 资产 ， 每年均有十几万元的利润 ， 村集体既未与苗木基地承包 方签订 书面承包合 同， 又未将该苗木基地收支纳入村集体账内核算 ， 属 于典型的村集体 资产账外经营。 八、 取得被审计单位全部合 同及协议 。 与财务入账金额核对 隐藏收入是单位账外 资产 的两大主要方 法之一 。在如何 判 定单位收入的完整性方面 ， 全面取得 单位与外单位签订 的合 同 及协议 ， 并与财 务入账金额逐项核 实 ， 是一项 非常有成 效方法 和手段 。如果发现合 同、 协议与财务入账金额存在 巨大差异 ， 同 进又不存在 书面变更说明 ， 则很有可 能有未入 账的金额挪作他 处 。同时 ， 我们在审计中发现 ， 有的单位采取大头小尾的方式挪 用资金 ， 即发票存 根联 、 记账联按小 金额 入账 ， 但在 给对方单位 的发票联上按合 同实际金额入账 ， 这种情 况下． 在 ， 我们 采取 上
盘点库存现金要采取突击方式， 盘点清查的范围不仅包含出 纳办公室 的保险柜 ， 还应包含文件箱 、 文件桓等 一些可疑场所 。
对于现金溢余或短缺 ， 要进行仔细 的分析 ， 追查其发 生的时间 、 原因 。对 于小金额现金溢余或短缺 ， 不可轻易放弃 ， 往往可 以通 过对其审计 而发现账外账 。 盘点实物资产时 ， 同样需要将所有相 关资产都 纳入盘点范 围， 对盘 盈及 盘亏都要 进行详细追查取证 。因为盘亏很可能是
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检查时搬 出的一套账 ， 少有 问题 ， 很 而账 外资产往往 在另 外一 套账上的某一银行账户。 首先由被 审计 单位 提供 在银行开设 的所 有账 号 ， 然后进 驻
被 审计单位的一切 重要经济 活动执行 前都要 召开会 议进
行决策 ， 因此将形成相 关会议记录 ， 重大 的事项还会下 发相关 会议文件 。取得被审计单位会议记 录及相关 文件 ， 是一项非常 有效 的审计手段 ， 以起 到事半 功倍 的效 果。如我们对某一企 可 业进行经济责任审计时 ， 发现 其会议记录上面记载了对某常年
倍 的效果 ， 大大提高了审计工作效 率。近年来 的审计实践表明， 通 过群众举报进行 询问追查 已成 为审计账外账 的重要方法。
四 、 同 行 业 财 务 指 标 及 单 位 历 史 指 标 对 比分 析 ， 找 异 与 寻 常变 动
【 关键词 】 账外账 审计方法 审计技 巧
证券投资 ， 形成 了一项账外资产 。
十、 盘点 库 存 现 金 及 实 物 资产 。 细 分 析 盘盈 盘 亏 原 因 仔
是被审单位 账外资金账 户 ， 此进 一步要 求单位提 供账证 ， 据 进
而顺藤摸瓜掌握账外资金 的活动情况。该方法在集团企业间审 计时颇为有效 。如某集 团公司总部 知悉其下属单位经济效 益较 好， 但每年 上缴利润较少 ， 定有资金账外经营 ， 一 但其 内部审计 部门用常规方 法一直无法查 明。我们接受委托后 ， 开始几天 也 未查出蛛丝马迹。后来 ， 我们记 录下该公 司所有银行账号 ， 然后
监督性 质早 已被人们所 自觉接受 ， 而且单位一些个人 因为 自身 既得利益的问题也会提供线索。所以在审计现场可采取设立举 报箱 、 提供电子邮箱地址 、 提供 电话 号码等方式接 受职 工举报 ， 因举报 人一般为部Ｉ 或者本单位知情者， ＇ ］ 提供数据情况详尽可 靠， 只要审计人员高度重视 、 保密措施得 当， 则可以取得事半功
某单 位时 ， 通过 向银 行寄发询 证函 ， 及核对银 行存款 余额调节 表， 均未发现异常现象 。于是审计人 员取得银行对账单 ， 其各 将 月借 方与贷方 累计发生额 与银行存 款各 月累计发 生额 进行核 对， 结果 发现 ３月份银 行对账单借 、 贷方发 生额各大 于银行存 款明细账 ５ ０万元 ， 向财 务人员核实 ， 款项为收到某公 司违 经 该 约赔偿 款 ， 收付均未进行 财务 入账处理 ， 被非 法挪 至账外进行
解， 审计 人员可以了解 内部 控制中存在 的薄 弱环节 ， 安排适 并 当的审计程 序 ， 有针对 胜地进行审计。如我们在审计某单位时， 通过查看询 问得知该单位本年度处理了 一批淘汰 的机器设 备 ，
但账内收入金额较小 ， 于是通过与 资产管理部门走访核对 ， 发现 其大量处置收入没有入账 ， 而是转至账外并为职工发放了节 日慰
其 差异很有可能就是账外账形成 的资金来源。如我们对某公司 年度会计报 表审计 时 ， 对期末其他 应付款的重要客 户都进行 了 函证 ， 但金额 为 ２ 万元 的 Ｂ公 司借款却 迟迟未 回函。于是我们 ０
进行替代审计程 序 ， 抽查了该 ２ ０万元形成 的原始凭证。 经查证 ， 该笔业务记账凭证后附一张银行进账单 ， 付款单位为 Ｂ公 司， 款
们大部分都是参会厂家 ， 财务人员在事实面前也不得不承认将 部 分会展收入账外私存 。
六 、 关 联 企 业 核 对 资 金 往 来 相 关 银 行 账 户 ， 找 账 外 资 与 寻
金 来 源
项 的记录 。后经追查 ， 其供 出了 ５ ０万元 的存放账外银行账 户 ，
并 以此线索查获了数百万元的账外资金 。