第三章 重复征税及其解决办法
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第3章 国际重复征税及其解决方法
练习 江苏某集团公司聘请美国某公司雇员汤姆先生（美国公民） 来华工作（非董事或高层管理人员），期限三年。汤姆先生的 工资由美方公司支付月工资折合人民币40000元，中方每月再 付给汤姆工资6000元，如果汤姆因公事临时离境，离境期间中 方照常支付工资。汤姆于2013年1月1日来华，2013年8月在华 工作20天，离境11天。 汤姆先生2013年7月、8月的所得，中国政府能否征税？计算 应纳所得税额
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.3 国际重复征税的影响 1．加重跨国纳税人的税收负担，影响对外投资的积极性 2．违背了税收公平原则 3．阻碍国际经济合作与发展 4．影响有关国家的税收权益
3.2 避免国际重复征税的方法
3.2.1 约束居民管辖权的国际规范
目前国际上使用 的国际税收协定
范本
适用范围
问题：帕瓦罗蒂是否被认定为意大利的居民，为什么？
练习 江苏某集团公司聘请美国某公司雇员汤姆先生（美国公民） 来华工作（非董事或高层管理人员），期限9个月。汤姆先生 的工资由美方公司支付月工资折合人民币40000元，中方每月 再付给汤姆工资6000元，如果汤姆因公事临时离境，离境期间 中方照常支付工资。汤姆于2013年1月1日来华，2013年8月在 华工作20天，离境11天。 汤姆先生2013年7月、8月的所得，计算应纳所得税额
这些规范主要是在《经合发组织范本》和《联合国范本》中规 定，并由相关国家签订双边、多边的国际税收协定体现。
3.2 避免国际重复征税的方法
最主要、最常见类型：居民、地域管辖权重叠 解决的方式：实行居民管辖权的国家承认来源国优先征税的地 位，并在行使本国征税权的过程中采取某种方法减轻或免除国际重 复征税。 单边方式：在本国税法中规定减除国际重复征税的措施 双边方式：签订避免双重征税的协定 采用的方法：扣除法、低税法、免税法、抵免法
国际重复征税及其解决办法(精)
国际重复征税及其解决办法一、国际重复征税的概念:国际重复征税现象的产生由来已久。
目前,国际重复征税包括两个层面的含义,即法律意义上和经济意义上的。
1、法律意义的国际重复征税。
目前,关于法律性质的国际重复征税概念,各国普遍接受的是经合组织在1963年发布的《关于对所得和财产避免双重征税协定范本草案的报告》中所作的定义:“法律性的国际重复征税是指两个或两个以上的国家,对同一纳税人就同一征税对象,在同一时期内课征相同或类似的税收”。
根据这一定义,法律意义的国际重复征税包括以下五项构成要件:存在两个或两个以上的征税主体,存在同一个纳税主体,课税对象的同一性,同一征税期间,课征相同或类似性质的税收。
这一结构在国际税法实践中,一般认为上述五项构成要件同时具备,才构成法律意义的国际重复征税现象。
这种法律性质的国际重复征税,是目前各国通过单边性的国内立法和签订双边性的税收协定所努力克服解决的核心问题。
2、经济意义上的国际重复征税。
经济意义上的国际重复征税,则是指两个以上的国家对不同的纳税人,就同一课税对象或同一税源,在同一期间内课征性质相同或类似的税收。
经济上的国际重复征税现象,主要表现在两个国家分别同时对在各自境内居住的公司的利润和股东从该公司获取的股息征税。
公司的利润和股东分得的股息是同一事物的两个不同侧面,在对公司的利润征税的同时,又对公司税后利润分配的股息再征税,这明显是对同一税源进行了重复征税。
国际重复征税从其地域范围来划分有国内重复征税和国际重复征税之分。
当两个或两个以上的具有税收管辖权的主体向同一个纳税人对同一课税对象征税时就发生了司法上的重复征税。
这种重复征收类似的税可能是国内的也可能是国际的。
按其性质可以分为:税制性重复征税、经济性重复征税和法律性重复征税。
二、产生国际重复征税主要原因:国际重复征税现象的产生,迄今已有很长的一段历史。
它产生的前提条件主要有二:一是纳税人(包括自然人和法人拥有跨国所得,即在其居住国以外的国家取得收入或占有财产;二是两国对同一纳税人都行使税收管辖权。
第3章 重复征税课件及各种例题
3 国际重复征税问题的处理方法
免税法
其他方法
抵免法
税收饶让
(扣除法、低税法）
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法
3.3.1 扣除法
一国政府在对本国居民的国外所得征 税时，允许其将该所得负担的外国税款
作为费用从应税国外所得中扣除，只对
扣除后的余额征税的方法叫做扣除法。
计算公式： 居住国应征税额=（居民国内外总所得－国外已纳所得税）× 适用税率
案例1
一家英国居民公司根据合同向我国一家公 司销售一批货物，该英国公司在我国设有常设 机构，并且这批货物是通过该常设机构销售的， 但销售合同的签订地在英国。 根据常设机构标准，对这批货物的销售利 润应有我国征税，尽管根据英国的司法判例， 这笔销售利润的来源地在英国。 当然，如果这家英国公司在我国没有设立 常设机构，那么，我国就不能对这笔销售利润 征税，这时英国就可以根据交易地点标准对这 批货物的销售利润行使地 重叠主要是由有关国家判定居民身份 或所得来源地的标准相互冲突造成的。
为了防止两个国家同种税收管辖权重叠造成的 国际重复征税，国际社会有必要在上述判定标 准相互冲突的情况下对各国的税收管辖权进行 一定的约束，以避免两个国家依照各自的税法 对同一个本国居民或同一笔本国来源的所得同 时行使居民管辖权或地域管辖权。目前，国际 社会在这方面已经具备了比较成熟的规范，这 种国际规范主要是由经济合作与发展组织和 联合国分别制定的避免双重征税协定范本中 的有关规定形成的。
案例2：
一家跨国公司在美国注册成立，实际管理机构
在英国。美国以公司注册所在地为标准判定为 美国居民公司，英国则以公司实际管理机构所 在地标准判定为英国居民公司。这样，由于两 国政府行使居民管辖权所采用的居民公司标准 不同，就会出现居民管辖权之间的重叠，从而 产生国际重复征税问题。
国际税收_第三章国际重复征税及其解决方法162页PPT文档
第3章 国际重复征税及其解决办法
3.1所得国际重复征税问题的产生 3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国 际重复征税的方法 3.3不种税收管辖权重叠所造成的国际重 复征税的减除方法
3.1所得国际重复征税问题的产生 一、什么是国际重复征税 二、双重征税产生的原因
一、什么是国际重复征税 （一）重复征税
税制性重复课税
同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课 税对象或税源课征不同形式的税收
假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总 收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于 储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品， 二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先 生的这10万美元总收入，将面临政府的多次课税。
一般财产税
汉斯先生用于储蓄的4万美元将形成各种财产，如银行 存款、房屋、土地、金银、古董等，若A国征收一般财 产税，税率为3％，则对于这些财产，汉斯先生又要缴 纳0.12万美元的一般财产税。
三重征税
消费税
汉斯先生的计划消费额中有一部分（1.5万美元） 将用于购买奢侈品，A国对奢侈品在增值税之外还 要征收一道消费税，由于对奢侈品课税时税收负担 基本上是由消费者承担的，设消费税税率为50％， 则汉斯先生又需负担消费税0.75万美元。
（二）重复征税分类
重复征税还有法律性重复征税（重复征税）和经济性 重复征税（重叠征税）之分。
1.法律性重复征税( juridical double taxation)：当两 个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税 人的同一课税对象同时行使征税权，这时产生的重复 征税属于法律性重复征税。
二者的区别主要在于纳税人是否具有同一性。
假定甲国信托公司A公司某纳税年度经营一笔 信托财产实现所得10万美元，根据甲国税法， A公司须就这笔所得缴纳20％的所得税。当A 公司将将税后的8万美元分配给受益人乙国居 民X先生时，乙国又行使居民管辖权，对X先 生取得的8万美元信托分红再次课税。这时，的税收管辖权按同一税种对同一纳税人 的同一征税对象在同一征税期限内同时征税。在个别情况 下，也有可能发生两个以上的国家对同一纳税人的同一征 税对象重复征税，两个或两个以上国家在同一时期内，对 同一或不同跨国纳税人的同一征税对象或同一税源，实行 相应的税收管辖权征收相同或类似的税收。严格说来，国 际重复征税包括涉及两个国家的国际双重征税和涉及两个 以上国家的国际多重征税。在实践中，国际双重征税现象 较为普遍，因此，国际重复征税也主要是指国际双重征税 。
3.1所得国际重复征税问题的产生 3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国 际重复征税的方法 3.3不种税收管辖权重叠所造成的国际重 复征税的减除方法
3.1所得国际重复征税问题的产生 一、什么是国际重复征税 二、双重征税产生的原因
一、什么是国际重复征税 （一）重复征税
税制性重复课税
同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课 税对象或税源课征不同形式的税收
假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总 收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于 储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品， 二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先 生的这10万美元总收入，将面临政府的多次课税。
一般财产税
汉斯先生用于储蓄的4万美元将形成各种财产，如银行 存款、房屋、土地、金银、古董等，若A国征收一般财 产税，税率为3％，则对于这些财产，汉斯先生又要缴 纳0.12万美元的一般财产税。
三重征税
消费税
汉斯先生的计划消费额中有一部分（1.5万美元） 将用于购买奢侈品，A国对奢侈品在增值税之外还 要征收一道消费税，由于对奢侈品课税时税收负担 基本上是由消费者承担的，设消费税税率为50％， 则汉斯先生又需负担消费税0.75万美元。
（二）重复征税分类
重复征税还有法律性重复征税（重复征税）和经济性 重复征税（重叠征税）之分。
1.法律性重复征税( juridical double taxation)：当两 个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税 人的同一课税对象同时行使征税权，这时产生的重复 征税属于法律性重复征税。
二者的区别主要在于纳税人是否具有同一性。
假定甲国信托公司A公司某纳税年度经营一笔 信托财产实现所得10万美元，根据甲国税法， A公司须就这笔所得缴纳20％的所得税。当A 公司将将税后的8万美元分配给受益人乙国居 民X先生时，乙国又行使居民管辖权，对X先 生取得的8万美元信托分红再次课税。这时，的税收管辖权按同一税种对同一纳税人 的同一征税对象在同一征税期限内同时征税。在个别情况 下，也有可能发生两个以上的国家对同一纳税人的同一征 税对象重复征税，两个或两个以上国家在同一时期内，对 同一或不同跨国纳税人的同一征税对象或同一税源，实行 相应的税收管辖权征收相同或类似的税收。严格说来，国 际重复征税包括涉及两个国家的国际双重征税和涉及两个 以上国家的国际多重征税。在实践中，国际双重征税现象 较为普遍，因此，国际重复征税也主要是指国际双重征税 。
国际税收_第三章国际重复征税及其解决方法
22
具体体现：
1.两国同种税收管辖权交叉重叠。国与国之间同种税收管辖 权的相互重叠主要是由有关国家判定所得来源地或居民身 份的标准相互冲突造成的。一旦同一笔所得被两个国家同 时判定为来自本国，或者同一纳税人被两个国家同时判定 为本国居民，那么两个国家的地域管辖权与地域管辖权或 者居民管辖权与居民管辖权就会发生交叉重叠。另外，如 果一个纳税人具有双重国籍，而这两个国家又都行使公民 管辖权，则两国的公民管辖权也会发生交叉重叠。为了说 明国与国之间同种税收管辖权交叉重叠的原因，下面举几 个简单的例子。
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（二）重复征税分类 重复征税还有法律性重复征税（重复征税）和经济性
重复征税（重叠征税）之分。 1.法律性重复征税(juridical double taxation)：当两
个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税 人的同一课税对象同时行使征税权，这时产生的重复 征税属于法律性重复征税。
4
税制性重复课税
同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课 税对象或税源课征不同形式的税收
假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总 收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于 储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品， 二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先 生的这10万美元总收入，将面临政府的多次课税。
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例3：甲、乙两国同时判定一自然人为本国居民 ，两国同时对其拥有居民管辖权，从而造成两国 居民管辖权与居民管辖权的交叉重叠。比如，某 人在甲国拥有永久性住所，但因公被派遣到乙国 工作一年；甲国根据住所标准认定该自然人为本 国居民，而乙国根据停留时间标准认为该自然人 在本年度内属于本国的居民。这样，甲、乙两国 的居民管辖权就叠加到了该自然人身上。
具体体现：
1.两国同种税收管辖权交叉重叠。国与国之间同种税收管辖 权的相互重叠主要是由有关国家判定所得来源地或居民身 份的标准相互冲突造成的。一旦同一笔所得被两个国家同 时判定为来自本国，或者同一纳税人被两个国家同时判定 为本国居民，那么两个国家的地域管辖权与地域管辖权或 者居民管辖权与居民管辖权就会发生交叉重叠。另外，如 果一个纳税人具有双重国籍，而这两个国家又都行使公民 管辖权，则两国的公民管辖权也会发生交叉重叠。为了说 明国与国之间同种税收管辖权交叉重叠的原因，下面举几 个简单的例子。
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（二）重复征税分类 重复征税还有法律性重复征税（重复征税）和经济性
重复征税（重叠征税）之分。 1.法律性重复征税(juridical double taxation)：当两
个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税 人的同一课税对象同时行使征税权，这时产生的重复 征税属于法律性重复征税。
4
税制性重复课税
同一课税权主体对同一或不同纳税人的同一课 税对象或税源课征不同形式的税收
假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总 收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于 储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品， 二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先 生的这10万美元总收入，将面临政府的多次课税。
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例3：甲、乙两国同时判定一自然人为本国居民 ，两国同时对其拥有居民管辖权，从而造成两国 居民管辖权与居民管辖权的交叉重叠。比如，某 人在甲国拥有永久性住所，但因公被派遣到乙国 工作一年；甲国根据住所标准认定该自然人为本 国居民，而乙国根据停留时间标准认为该自然人 在本年度内属于本国的居民。这样，甲、乙两国 的居民管辖权就叠加到了该自然人身上。
第3章-国际重复征税及其解决方法
法律性的国际重复征税： 课税权主体是多个国家，纳税人同一。 经济性的国际重复征税： 税源相同，纳税人不同并分属不同的国家。
ห้องสมุดไป่ตู้
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税 3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税
国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一 时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税 对象征收相同或类似的税收。
案例
甲国A公司向乙国B公司提供一笔贷款，A公司将 由此取得的利息计入总所得并向甲国政府纳税， 同时乙国政府根据其税法允许A公司按照利息 的一定比例扣除费用，这样，未能扣除的部分 利息事实上就被甲、乙两国重复征税。这种形 式的国际重复征税不仅会发生在相互独立的企 业之间，也会发生在国际联属企业之间。
（二）各国税制上的差异
1.公司要向居住国缴纳公司所得税，公司将税后利润以股息、 红利形式分配给居住在不同国家的股东时，股东要向其居住 国缴纳个人所得税。
2.不同国家税法中对同一项费用的扣除方法、价格或利润的 计算方法不同。
（三）经济上的原因
经济的国际化使股份公司的控股关系超越了国界，征税的重 叠程度随着控股层次的增加而增加。
对什么征税——征税对象（课税对象） （纳税客体）
对谁征税——纳税人（纳税主体）
由谁征税——征税主体（课税权主体）
重复征税总体上体现在三要素上
从课税权主体上看的重复征税 从纳税人看的重复征税 从征税对象上看的重复征税
重复征税的含义
重复征税是指同一征税主体或不同的征税主体对 同一个纳税人（包括自然人和法人）或不同的 纳税人的同一课税对象或同一税源进行了两次 或两次以上的征收。
ห้องสมุดไป่ตู้
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税 3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税
国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一 时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税 对象征收相同或类似的税收。
案例
甲国A公司向乙国B公司提供一笔贷款，A公司将 由此取得的利息计入总所得并向甲国政府纳税， 同时乙国政府根据其税法允许A公司按照利息 的一定比例扣除费用，这样，未能扣除的部分 利息事实上就被甲、乙两国重复征税。这种形 式的国际重复征税不仅会发生在相互独立的企 业之间，也会发生在国际联属企业之间。
（二）各国税制上的差异
1.公司要向居住国缴纳公司所得税，公司将税后利润以股息、 红利形式分配给居住在不同国家的股东时，股东要向其居住 国缴纳个人所得税。
2.不同国家税法中对同一项费用的扣除方法、价格或利润的 计算方法不同。
（三）经济上的原因
经济的国际化使股份公司的控股关系超越了国界，征税的重 叠程度随着控股层次的增加而增加。
对什么征税——征税对象（课税对象） （纳税客体）
对谁征税——纳税人（纳税主体）
由谁征税——征税主体（课税权主体）
重复征税总体上体现在三要素上
从课税权主体上看的重复征税 从纳税人看的重复征税 从征税对象上看的重复征税
重复征税的含义
重复征税是指同一征税主体或不同的征税主体对 同一个纳税人（包括自然人和法人）或不同的 纳税人的同一课税对象或同一税源进行了两次 或两次以上的征收。
第三章 重复征税及其解决办法
C机构 机构
定的数额. 定的数额.
缔约国
投资所得
股息利息所得的国际规则:共享 股息利息所得的国际规则:
– 支付人所在国按一个较低的税率对股息,利息 支付人所在国按一个较低的税率对股息, 征税, 征税,以保证受益人所在国实施外国税收抵免 以后仍能征到一部分税款. 以后仍能征到一部分税款.
特许权使用费两个范本存在分歧
来源国 征税 居住国 征税
例一
甲国公司缴纳的乙国税款(30× 9万元 万元 甲国公司缴纳的乙国税款 ×30%) 假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总 所得100万元, 万元, 所得 万元 甲国公司来源于乙国的应税所得(30- 甲国公司来源于乙国的应税所得 -9) 21万元 万元 其中来自于甲国(居住国 的所得70万元 万元 居住国)的所得 万元, 其中来自于甲国 居住国 的所得 万元, 70万元 甲国公司来源于本国的应税所得 甲国公司境内境外应税总所得(70十 万元 91万元 甲国公司境内境外应税总所得 十21) ; 万元 来自于乙国(非居住国 的所得30万元 非居住国)的所得 来自于乙国 非居住国 的所得 万元; 甲国公司在本国应纳税款(91× 36.4万元 甲国公司在本国应纳税款 ×40%) 万元 甲国公司所得税税率为40% 甲国公司所得税税率为 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4) 45.4万元 45.4万元 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4) 乙国公司所得税税率为30%. 乙国公司所得税税率为 甲国对该跨国公司在乙国已缴纳的9万元税款只给予 万元税款只给予3.6 甲国对该跨国公司在乙国已缴纳的 . 万元税款只给予 万元( × %)的减除, %)的减除 万元(9×40%)的减除,可见扣除法只能缓解但不能 分析该公司的纳税情况. 分析该公司的纳税情况. 甲国实行扣除法 彻底减除国际重复征税. 彻底减除国际重复征税.两个协定范本不主张此方法
定的数额. 定的数额.
缔约国
投资所得
股息利息所得的国际规则:共享 股息利息所得的国际规则:
– 支付人所在国按一个较低的税率对股息,利息 支付人所在国按一个较低的税率对股息, 征税, 征税,以保证受益人所在国实施外国税收抵免 以后仍能征到一部分税款. 以后仍能征到一部分税款.
特许权使用费两个范本存在分歧
来源国 征税 居住国 征税
例一
甲国公司缴纳的乙国税款(30× 9万元 万元 甲国公司缴纳的乙国税款 ×30%) 假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总 所得100万元, 万元, 所得 万元 甲国公司来源于乙国的应税所得(30- 甲国公司来源于乙国的应税所得 -9) 21万元 万元 其中来自于甲国(居住国 的所得70万元 万元 居住国)的所得 万元, 其中来自于甲国 居住国 的所得 万元, 70万元 甲国公司来源于本国的应税所得 甲国公司境内境外应税总所得(70十 万元 91万元 甲国公司境内境外应税总所得 十21) ; 万元 来自于乙国(非居住国 的所得30万元 非居住国)的所得 来自于乙国 非居住国 的所得 万元; 甲国公司在本国应纳税款(91× 36.4万元 甲国公司在本国应纳税款 ×40%) 万元 甲国公司所得税税率为40% 甲国公司所得税税率为 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4) 45.4万元 45.4万元 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4) 乙国公司所得税税率为30%. 乙国公司所得税税率为 甲国对该跨国公司在乙国已缴纳的9万元税款只给予 万元税款只给予3.6 甲国对该跨国公司在乙国已缴纳的 . 万元税款只给予 万元( × %)的减除, %)的减除 万元(9×40%)的减除,可见扣除法只能缓解但不能 分析该公司的纳税情况. 分析该公司的纳税情况. 甲国实行扣除法 彻底减除国际重复征税. 彻底减除国际重复征税.两个协定范本不主张此方法
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避税地的认定（美国）
• 美国没有避税地的定义，但避税地一词适 用于具有以下某个或多个特征的国家或地 区：
– (1)不课征所得税或税率比美国的所得税低； – (2)银行高度保守商业秘密，甚至不惜违反国际
条约的有关规定； – (3)银行或与银行活动类似的金融活动在经济中
占有重要地位； – (4)有充分的现代通讯设施； – (5)对外币存款没有管制； – (6)大力宣传自己是离岸金融中心。
第三章 国际重复征税及其解决方法IV
Review
抵实免际抵 允实许际纳抵抵税免免人额抵限免＝本m国in税(来款超源的限国最高征数税额，
限免额额 （ 等抵m于免a纳x限额i税m额扣余人um）的额除d实e法际du抵ct免io抵额n)免，。它额不一定
减免法 抵免法
免税法
综合抵免与分国抵免
各国均盈利
综
合
抵
免
抵免限
额余额
分
国
抵免Βιβλιοθήκη 政府纳税人各有盈亏
来源国 已纳税
直接抵免与间接抵免
直抵间接 免来征源税国居 外住 国居 国 征国税住补税的款纳冲税抵人本用国其应直缴间居征接纳住税缴税国纳 款的 。
间接抵免法的计算
一般而言，直 接抵免和间接 抵免同时进行。
预提税
A.计算母公司间接缴纳的子公司所在国税款
分得毛股息
地为）避如跨转免：国移成纳到为税低常人税设提国机供（构税地；收区管） 提辖供建推权了立迟真可中课空能介税，。，；从滥而用有税可收能协避定。 开任何国家的纳税义务。
国际避税地
• 国际避税地(又称避 税港)通常是指那些 可以被人们借以进 行所得税或财产税 国际避税活动的国 家和地区，它的存 在是跨国纳税人得 以进行国际避税活 动的重要前提条件。
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C机构 机构
定的数额. 定的数额.
缔约国
投资所得
股息利息所得的国际规则:共享 股息利息所得的国际规则:
– 支付人所在国按一个较低的税率对股息,利息 支付人所在国按一个较低的税率对股息, 征税, 征税,以保证受益人所在国实施外国税收抵免 以后仍能征到一部分税款. 以后仍能征到一部分税款.
特许权使用费两个范本存在分歧
双边 税收 协定
A a A
细分: 细分:
约束居民管辖权国际规范
附加标准规则(tie-breaker rules) 附加标准规则(
国际税收学术界习惯地称上述解决冲突顺 序优先方法为"决胜法" 杨斌, 序优先方法为"决胜法"(杨斌,2007) )
自然人(约束居民管辖权国际规范)
长期性住所(permanent home) 长期性住所 重要利益中心(center of vital interests) 重要利益中心 习惯性住所(habitual abode) 习惯性住所 国籍(nationality) 国籍 利益交换说 双方协商
国际 规范
公民管辖权类似
A
免税法
抵免法
避免不同管辖权重叠的重复征税
不同国家之间的居 民管辖权与地域管 辖权之间的冲突是 最常见的形式 单边与双边的减除 国际重复征税 来源地(属地)优 来源地(属地) 先原则
免税法 扣除法 减免法
B
B
抵免法
来源地(属地)优先
来源地(属地)优先是指各国在行使各自 来源地(属地) 管辖权基础上, 管辖权基础上,居住国承认非居住国的地 国内税法: 域管辖权处于优先或独占地位,并通过单 : 域管辖权处于优先或独占地位, 国内税法 单边 边或双边方式避免国际重复征税 税收协定: 税收协定 – 优先行使,即非居住国优先行使地域管辖权, : 优先行使,即非居住国优先行使地域管辖权, 双边 居住国通过相应措施予以避免; 居住国通过相应措施予以避免;
回顾 国内税收 国际税收
地域管辖权
流 转
税收 管辖 权
所 重 得 公民管辖权 复
居民管辖权
各国概况
财 产
经营所得
征
自然人居民身份
劳务所得 国际税收是指在开放的经济条件下 国际税收是指在开放的经济条件下 开放的经济条件 因纳税人(跨国纳税人 跨国纳税人) 因纳税人 跨国纳税人)的经济活动扩大到境外 法人居民身份 投资所得 以及国与国之间税收法规存在差异或相互冲突 差异或相互冲突而带来的 以及国与国之间税收法规存在差异或相互冲突而带来的 财产所得 一些税收问题和税收现象. 一些税收问题和税收现象.
40%
9万 万
91万 70万 万 万 万 100万
30% 21万 9万 36.4万30万 45.4万 万 万万 万 万
40万 万
减免法
减免法又称低税法 即一国政府对本国居民的国外所得在标准 税率的基础上减免一定的比例, 税率的基础上减免一定的比例,按较低的 税率征税, 税率征税,而对其国内所得按正常税率征 税.
原因: 原因: 2.妨碍资源的最优配置 妨碍资源的最优配置 – A-居民身份的认定标准 居民身份的认定标准 3.影响国家间税收权益 影响国家间税收权益
差异与冲突; 差异与冲突; – a-所得来源地认定标准 所得来源地认定标准 的差异与冲突 – A-自然人与法人 自然人与法人 – A-不同类型的所得 不同类型的所得
– 独占,即非居住国优先行使地域管辖权,居住 独占,即非居住国优先行使地域管辖权, 国完全放弃对境外所得的课征. 国完全放弃对境外所得的课征.
几种方法的图示
假设税率: 假设税率: 来源国: 来源国:30% 居住国: 居住国:40%
来源国 征税 来源国 征税 来源国 征税 来源国 征税 来源国 征税
国际 规范
公民管辖权类似
A
免税法
抵免法
避免同种管辖权重叠的重复征税
情况: 情况:
– A-两国都将同一纳税人 两国都将同一纳税人 重复征税的弊端: 重复征税的弊端: 视为本国居民; 视为本国居民; – a-两国都将同一所得视 两国都将同一所得视 为来源于本国境内; 为来源于本国境内; 1.违背税收公平原则 违背税收公平原则
约束地域管辖权的国际规范
所得的种类? 投资所得:因拥有一定产权 所得的种类?
而取得的收益,包括股息, 利息,特许权使用费等. 劳务所得:提供劳务获得报 酬... 财产所得:纳税人因拥有, 使用,转让手中的财产而取 得的所得或收益(资本利 经营所得:营业利润,个人 得). 或公司法人从事各项生产性 或非生产性经营活动所取得 的纯收益
经营所得
存在哪两个不同标准? 存在哪两个不同标准? 常设机构
– 一国企业通过其在另一国的常设机构进行营业 所取得的利润,应在另一国被征税. 所取得的利润,应在另一国被征税.
交易地点
– 合同签定地点并不能成为对非居民来源于本国 的经营利润行使征税权的依据. 的经营利润行使征税权的依据.
劳务所得
动产与不动产 1,不动产转让所得 ,
– 由不动产所在国征税
2,转让常设机构或固定基地的动产 ,
– 转让收益由常设机构或固定基地所在国征税
3,转让国际运输工具及附属于工具的动产收益 ,
– 由该企业实际管理机构所在国征税
4,转让公司股票所得--两个协定范本分歧较大 ,转让公司股票所得--两个协定范本分歧较大 --
Review
扣除法 同种 不同 法律型 税收 国际 税收 重复 管辖 重复 管辖 消除重复征税 权 征税 权 征税 经济型 重叠 重叠
约束 减免法 居民 管辖 权的 两个或两个以上的国家 国际 在同一时期内 同一课税对象 规范
经 济 影 响
B
A
对同一纳税人 在同一时期内 A 约束 被相同或类似的税种 或不同纳税人的 地域 课征了一次以上 同一课税对象 B 管辖 征收相同或类似的税收 权的
非独立劳务所得 独立劳务所得
缔约国一方居民因受雇而取得的工资, 独立个人劳务所得视为一 缔约国一方居民因受雇而取得的工资,薪金等报酬: 放宽来源国征税条件: 放宽来源国征税条件 一般应由其居住国征税. 公司雇) 一般应由其居住国征税. (A公司雇) 公司雇 种经营所得, 种经营所得,主张个人专 固定基地 除非该居民在缔约国另一方受雇.( 公司雇) .(B 除非该居民在缔约国另一方受雇.( 公司雇) 业性劳务或其他独立性劳 即便受雇,同时满足三个条件也由居住国征税: 即便受雇,同时满足三个条件也由居住国征税: 务活动的所得主要应由居 从事独立性劳务累计停留 住国对其征税; 住国对其征税; 财政年度内累计停留时间不超过183天; 财政年度内累计停留时间不超过 含183)天以上; 天以上; 了183(含 天 天以上 报酬不是由缔约国另一方的居民雇主或其代表支付; 报酬不是由缔约国另一方的居民雇主或其代表支付; 除非他在另一个设有固定 除非他在另一个设有固定 由来源国居民( 由来源国居民(或常设机 报酬不是由非缔约国另一方的居民雇主设在缔约国另 基地( 基地(类似法人的常设机 构或固定基地) 构或固定基地)支付其报 一方的常设机构支付. 一方的常设机构支付. 构); 酬; 仅就固定基地 A公司 公司 的所得征税. . 的所得征税居住国 在会计年度超过两国协 B公司 公司
– 经合发:主张所有者居住国征税权; 经合发:主张所有者居住国征税权; – 联合国:限制税率,共享. 如果设有常设机构(固定基地), ),则并入 如果设有常设机构(固定基地),则并入 联合国:限制税率,共享.
常设机构(固定基地)所得,不适用共享 常设机构(固定基地)所得, 形式! 形式!
财产所得
– 经合组织范本主张:由转让者居住国征税 经合组织范本主张: – 联合国范本主张:①公司财产主要由不动产组成的, 联合国范本主张: 公司财产主要由不动产组成的, 其股票转让收益由不动产所在国征税;②转让其他股 其股票转让收益由不动产所在国征税; 票所得的,由股权达到一定比例(比例由缔约国协商) 票所得的,由股权达到一定比例(比例由缔约国协商) 的居民公司所在居住国征税. 的居民公司所在居住国征税.
法人(约束居民管辖权国际规范)
有哪些标准?如果采用决胜法,该是什么顺序? 有哪些标准?如果采用决胜法,该是什么顺序?
实际管理机构所在地, – 实际管理机构所在地(place of effective 实际管理机构所在地( 是指法人日常的实际管理和 实际管理机构所在地 , 控制机构, 控制机构,而非法人的最高决策机构 management) 各国对"实际管理机构所在地office or head office) 各国对"实际管理机构所在地"理解上的分歧 总机构所在地标准( 总机构所在地标准(main " – 负有最高决策职责的董事会会议所在地 注册地(place of incorporation) 注册地 – 日常管理机构,即总经理办公机构 日常管理机构, 土地 劳动 资本 选举权控制标准 – 企业经营运行指挥中心 企业家才能 我国对"实际管理机构所在地"的运用 我国对"实际管理机构所在地" 利润 – 以实际管理机构所在地为优先标准 – 采用总机构优先标准 – 不具体规定那个标准优先,而是出现问题由缔约国 不具体规定那个标准优先, 双方协商
来源国 征税
居住国 征税
免税法
免税法又称豁免法,是指居住国政府对本 免税法又称豁免法, 国居民的国外所得全部或部分免予征税. 国居民的国外所得全部或部分免予征税. 来源国税率 参与免税 持股时间 行业限制 免税法与单一行使地域管辖权 单边免税
– 一些国家对本国居民的外国所得给予免税待遇 是基于国内税法来进行的. 是基于国内税法来进行的. 股息(参股免税的情况除外),利息,特 全额抵免与累进抵免 股息(参股免税的情况除外),利息, ),利息 要求国外来源所得享受免税必须是本国居 – 全部免税与部分免税. 全部免税与部分免税. 许权使用费等消极所得, 要不要计入国内所 民公司参股达到一定比例的制定称为" 许权使用费等消极所得,来源国往往只征 民公司参股达到一定比例的制定称为"参 – 国外所得免税,区别在于: 国外所得免税,区别在于: 与免税"或"参股免税".(适用抵免) 双边免税 调增适用的累进级次. 得,调增适用的累进级次. 较低的预提税,不予免税 与免税" 较低的预提税参股免税".(适用抵免 ,不予免税.(适用抵免) 来源国 征税 居住国 征税
定的数额. 定的数额.
缔约国
投资所得
股息利息所得的国际规则:共享 股息利息所得的国际规则:
– 支付人所在国按一个较低的税率对股息,利息 支付人所在国按一个较低的税率对股息, 征税, 征税,以保证受益人所在国实施外国税收抵免 以后仍能征到一部分税款. 以后仍能征到一部分税款.
特许权使用费两个范本存在分歧
双边 税收 协定
A a A
细分: 细分:
约束居民管辖权国际规范
附加标准规则(tie-breaker rules) 附加标准规则(
国际税收学术界习惯地称上述解决冲突顺 序优先方法为"决胜法" 杨斌, 序优先方法为"决胜法"(杨斌,2007) )
自然人(约束居民管辖权国际规范)
长期性住所(permanent home) 长期性住所 重要利益中心(center of vital interests) 重要利益中心 习惯性住所(habitual abode) 习惯性住所 国籍(nationality) 国籍 利益交换说 双方协商
国际 规范
公民管辖权类似
A
免税法
抵免法
避免不同管辖权重叠的重复征税
不同国家之间的居 民管辖权与地域管 辖权之间的冲突是 最常见的形式 单边与双边的减除 国际重复征税 来源地(属地)优 来源地(属地) 先原则
免税法 扣除法 减免法
B
B
抵免法
来源地(属地)优先
来源地(属地)优先是指各国在行使各自 来源地(属地) 管辖权基础上, 管辖权基础上,居住国承认非居住国的地 国内税法: 域管辖权处于优先或独占地位,并通过单 : 域管辖权处于优先或独占地位, 国内税法 单边 边或双边方式避免国际重复征税 税收协定: 税收协定 – 优先行使,即非居住国优先行使地域管辖权, : 优先行使,即非居住国优先行使地域管辖权, 双边 居住国通过相应措施予以避免; 居住国通过相应措施予以避免;
回顾 国内税收 国际税收
地域管辖权
流 转
税收 管辖 权
所 重 得 公民管辖权 复
居民管辖权
各国概况
财 产
经营所得
征
自然人居民身份
劳务所得 国际税收是指在开放的经济条件下 国际税收是指在开放的经济条件下 开放的经济条件 因纳税人(跨国纳税人 跨国纳税人) 因纳税人 跨国纳税人)的经济活动扩大到境外 法人居民身份 投资所得 以及国与国之间税收法规存在差异或相互冲突 差异或相互冲突而带来的 以及国与国之间税收法规存在差异或相互冲突而带来的 财产所得 一些税收问题和税收现象. 一些税收问题和税收现象.
40%
9万 万
91万 70万 万 万 万 100万
30% 21万 9万 36.4万30万 45.4万 万 万万 万 万
40万 万
减免法
减免法又称低税法 即一国政府对本国居民的国外所得在标准 税率的基础上减免一定的比例, 税率的基础上减免一定的比例,按较低的 税率征税, 税率征税,而对其国内所得按正常税率征 税.
原因: 原因: 2.妨碍资源的最优配置 妨碍资源的最优配置 – A-居民身份的认定标准 居民身份的认定标准 3.影响国家间税收权益 影响国家间税收权益
差异与冲突; 差异与冲突; – a-所得来源地认定标准 所得来源地认定标准 的差异与冲突 – A-自然人与法人 自然人与法人 – A-不同类型的所得 不同类型的所得
– 独占,即非居住国优先行使地域管辖权,居住 独占,即非居住国优先行使地域管辖权, 国完全放弃对境外所得的课征. 国完全放弃对境外所得的课征.
几种方法的图示
假设税率: 假设税率: 来源国: 来源国:30% 居住国: 居住国:40%
来源国 征税 来源国 征税 来源国 征税 来源国 征税 来源国 征税
国际 规范
公民管辖权类似
A
免税法
抵免法
避免同种管辖权重叠的重复征税
情况: 情况:
– A-两国都将同一纳税人 两国都将同一纳税人 重复征税的弊端: 重复征税的弊端: 视为本国居民; 视为本国居民; – a-两国都将同一所得视 两国都将同一所得视 为来源于本国境内; 为来源于本国境内; 1.违背税收公平原则 违背税收公平原则
约束地域管辖权的国际规范
所得的种类? 投资所得:因拥有一定产权 所得的种类?
而取得的收益,包括股息, 利息,特许权使用费等. 劳务所得:提供劳务获得报 酬... 财产所得:纳税人因拥有, 使用,转让手中的财产而取 得的所得或收益(资本利 经营所得:营业利润,个人 得). 或公司法人从事各项生产性 或非生产性经营活动所取得 的纯收益
经营所得
存在哪两个不同标准? 存在哪两个不同标准? 常设机构
– 一国企业通过其在另一国的常设机构进行营业 所取得的利润,应在另一国被征税. 所取得的利润,应在另一国被征税.
交易地点
– 合同签定地点并不能成为对非居民来源于本国 的经营利润行使征税权的依据. 的经营利润行使征税权的依据.
劳务所得
动产与不动产 1,不动产转让所得 ,
– 由不动产所在国征税
2,转让常设机构或固定基地的动产 ,
– 转让收益由常设机构或固定基地所在国征税
3,转让国际运输工具及附属于工具的动产收益 ,
– 由该企业实际管理机构所在国征税
4,转让公司股票所得--两个协定范本分歧较大 ,转让公司股票所得--两个协定范本分歧较大 --
Review
扣除法 同种 不同 法律型 税收 国际 税收 重复 管辖 重复 管辖 消除重复征税 权 征税 权 征税 经济型 重叠 重叠
约束 减免法 居民 管辖 权的 两个或两个以上的国家 国际 在同一时期内 同一课税对象 规范
经 济 影 响
B
A
对同一纳税人 在同一时期内 A 约束 被相同或类似的税种 或不同纳税人的 地域 课征了一次以上 同一课税对象 B 管辖 征收相同或类似的税收 权的
非独立劳务所得 独立劳务所得
缔约国一方居民因受雇而取得的工资, 独立个人劳务所得视为一 缔约国一方居民因受雇而取得的工资,薪金等报酬: 放宽来源国征税条件: 放宽来源国征税条件 一般应由其居住国征税. 公司雇) 一般应由其居住国征税. (A公司雇) 公司雇 种经营所得, 种经营所得,主张个人专 固定基地 除非该居民在缔约国另一方受雇.( 公司雇) .(B 除非该居民在缔约国另一方受雇.( 公司雇) 业性劳务或其他独立性劳 即便受雇,同时满足三个条件也由居住国征税: 即便受雇,同时满足三个条件也由居住国征税: 务活动的所得主要应由居 从事独立性劳务累计停留 住国对其征税; 住国对其征税; 财政年度内累计停留时间不超过183天; 财政年度内累计停留时间不超过 含183)天以上; 天以上; 了183(含 天 天以上 报酬不是由缔约国另一方的居民雇主或其代表支付; 报酬不是由缔约国另一方的居民雇主或其代表支付; 除非他在另一个设有固定 除非他在另一个设有固定 由来源国居民( 由来源国居民(或常设机 报酬不是由非缔约国另一方的居民雇主设在缔约国另 基地( 基地(类似法人的常设机 构或固定基地) 构或固定基地)支付其报 一方的常设机构支付. 一方的常设机构支付. 构); 酬; 仅就固定基地 A公司 公司 的所得征税. . 的所得征税居住国 在会计年度超过两国协 B公司 公司
– 经合发:主张所有者居住国征税权; 经合发:主张所有者居住国征税权; – 联合国:限制税率,共享. 如果设有常设机构(固定基地), ),则并入 如果设有常设机构(固定基地),则并入 联合国:限制税率,共享.
常设机构(固定基地)所得,不适用共享 常设机构(固定基地)所得, 形式! 形式!
财产所得
– 经合组织范本主张:由转让者居住国征税 经合组织范本主张: – 联合国范本主张:①公司财产主要由不动产组成的, 联合国范本主张: 公司财产主要由不动产组成的, 其股票转让收益由不动产所在国征税;②转让其他股 其股票转让收益由不动产所在国征税; 票所得的,由股权达到一定比例(比例由缔约国协商) 票所得的,由股权达到一定比例(比例由缔约国协商) 的居民公司所在居住国征税. 的居民公司所在居住国征税.
法人(约束居民管辖权国际规范)
有哪些标准?如果采用决胜法,该是什么顺序? 有哪些标准?如果采用决胜法,该是什么顺序?
实际管理机构所在地, – 实际管理机构所在地(place of effective 实际管理机构所在地( 是指法人日常的实际管理和 实际管理机构所在地 , 控制机构, 控制机构,而非法人的最高决策机构 management) 各国对"实际管理机构所在地office or head office) 各国对"实际管理机构所在地"理解上的分歧 总机构所在地标准( 总机构所在地标准(main " – 负有最高决策职责的董事会会议所在地 注册地(place of incorporation) 注册地 – 日常管理机构,即总经理办公机构 日常管理机构, 土地 劳动 资本 选举权控制标准 – 企业经营运行指挥中心 企业家才能 我国对"实际管理机构所在地"的运用 我国对"实际管理机构所在地" 利润 – 以实际管理机构所在地为优先标准 – 采用总机构优先标准 – 不具体规定那个标准优先,而是出现问题由缔约国 不具体规定那个标准优先, 双方协商
来源国 征税
居住国 征税
免税法
免税法又称豁免法,是指居住国政府对本 免税法又称豁免法, 国居民的国外所得全部或部分免予征税. 国居民的国外所得全部或部分免予征税. 来源国税率 参与免税 持股时间 行业限制 免税法与单一行使地域管辖权 单边免税
– 一些国家对本国居民的外国所得给予免税待遇 是基于国内税法来进行的. 是基于国内税法来进行的. 股息(参股免税的情况除外),利息,特 全额抵免与累进抵免 股息(参股免税的情况除外),利息, ),利息 要求国外来源所得享受免税必须是本国居 – 全部免税与部分免税. 全部免税与部分免税. 许权使用费等消极所得, 要不要计入国内所 民公司参股达到一定比例的制定称为" 许权使用费等消极所得,来源国往往只征 民公司参股达到一定比例的制定称为"参 – 国外所得免税,区别在于: 国外所得免税,区别在于: 与免税"或"参股免税".(适用抵免) 双边免税 调增适用的累进级次. 得,调增适用的累进级次. 较低的预提税,不予免税 与免税" 较低的预提税参股免税".(适用抵免 ,不予免税.(适用抵免) 来源国 征税 居住国 征税