人大国际税收章节课件 (3)
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4.还有一些国家在实行“参股免税”时还要求派息公司必须是 从事制造业、商业、银行业等经营活动的公司。
5.为了防止错配问题的发生，一些国家还规定，享受参股免税 的境外子公司所得绝不能在子公司缴纳公司所得税时税前扣 除。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
免税法在实行累进所得税的国家有两种做法： 1.全部免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予
母公司承担的外国子公司所得税如果没有超过本国 的抵免限额，即是母公司可以享受的间接抵免额。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
第二步：计算母公司来自国外子公司的所得额。
甲国应征所得税额＝70×40%＝28(万元)
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.4 抵免法
全称为外国税收抵免法，即一国政府在对本国 居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的 税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收 的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税 款的差额。
抵免法可以有效地免除国际重复征税。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
2.上例中，C公司亏损50万元，其他情况相同。
(1)按综合限额法计算
综合抵免限额 〔525×（100-50）/1050〕 实际抵免额 A公司抵免后应纳居住国税额(525—25)
25万元 25万元 500万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
(2)按分国限额法计算。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
扣除法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100 万元，其中来自于甲国(居住国)的所得70万元，来自 于乙国(非居住国)的所得30万元；甲国公司所得税税 率为40%，乙国公司所得税税率为30%。如甲国实行 扣除法，分析该公司的纳税情况。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
综合抵免限额（或分国抵免限额）=全部境外所 得（或某外国所得）×居住国税率
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
抵免限额举例：
1.在甲国的总公司A和其设在乙国和丙国的分公司B、C都为盈
利，纳税情况如下，用两种方法计算抵免限额及总公司应向甲 国缴纳的税额：
国家
企业
应税所得 （万元）
所在国税率 （%）
乙国抵免限额(550×100/1100)
50万元
由于C公司在丙国的经营亏损，所以不存在抵免问题。
A公司抵免后应纳居住国税额(525－50)
475万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
我国目前对企业和个人外国税收抵免限额的计算主要采用 分国限额法。
企业所得税：可以选择分国不分项或者综合限额法 个人所得税：分国分项
100万元 100万元 100万元 500万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
(2)按分国限额法计算抵免限额
乙国抵免限额(1100×50%×100/1100)
50万元
丙国抵免限额(1100×50%×100/1100)
50万元
允许乙国实际抵免额
50万元
允许丙国实际抵免额
40万元
抵免后A公司应纳居住国税额(600－50－40) 510万元
甲国公司缴纳的乙国税款(30×30%)
9万元
甲国公司来源于乙国的应税所得(30－9) 21万元
甲国公司来源于本国的应税所得
70万元
甲国公司境内境外应税总所得(70十21) 91万元
甲国公司在本国应纳税款(91×40%) 36.4万元
甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4)
45.4万元
结论：缓解但不能免除重复征税
征税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不 考虑这笔免于征税的国外所得。 2.累进免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予 征税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将 这笔免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。
《国际税百度文库》(第九版) 朱青 编著
免税法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100 万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源 国乙国的所得为30万元。为简化起见，假定甲国实行 全额累进税率，其中，应税所得61万元—80万元的适 用税率为35%，81万元—100万元的适用税率为40%； 来源国乙国实行30%的比例税率。现计算该公司应向 甲国缴纳多少税款。
3000万元 800万元 600万元 600万元 2400万元 3200万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
（2）间接抵免
指居住国的纳税人用其间接缴纳的国外税款冲 抵在本国应缴纳的税额。 用直接抵免法计算应纳居住国税额：
第一步：计算母公司间接缴纳的子公司所在国的税款。
母公司承担的外国子公司所得税=外国子公司所得 税×母公司分得的毛股息/外国子公司缴纳公司所得税 后的所得
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.4 抵免法
1.抵免限额 2.直接抵免与间接抵免 3.我国的间接抵免 4.外国税收抵免的汇率问题 5.费用分摊 6.税收饶让抵免
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
1.抵免限额
在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行 普通抵免。即规定居住国应纳税款的抵免额不能超 过国外所得按照居住国税率计算的应纳税额(抵免 限额)。
单边免税的一般限定条件：
1.能够享受免税的国外所得必须来源于那些课征与本国相似所 得税的国家；
2.享受免税的国外所得一般为本国纳税人从国外分公司取得的 利润或从参股比重达到一定比例的外国居民公司分得的股息、 红利（即“参与免税”）；
3.本国纳税人的国外所得若想享受“参股免税”，其在国外企 业持有股份的时间必须达到规定的最低限；
(1)居民管辖权与地域管辖权的重叠 (2)公民管辖权与地域管辖权的重叠 (3)公民管辖权与居民管辖权的重叠
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成 的国际重复征税的方法
3.2.1 约束居民管辖权的国际规范 3.2.2 约束地域管辖权的国际规范
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
第3章 国际重复征税及其解决办法
3.1 所得国际重复征税问题的产生 3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成
的国际重复征税的方法 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的国
际重复征税的减除方法 3.4 所得国际重复征税减除方法的
经济分析
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.1 所得国际重复征税问题的产生 3.1.1 国际重复征税的含义 3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同 一纳税人或不同纳税人的同一课税对象征收相同或类似的税收。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
1.两国同种税收管辖权交叉重叠
主要由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲 突所造成的。
2.两国不同种税收管辖权交叉重叠
3.2.1约束居民管辖权的国际规范
1.约束对自然人行使居民管辖权的国际规范 (1)长期性住所(permanent home) (2)重要利益中心(center of vital interests) (3)习惯性住所(habitual abode) (4)国籍(nationality)
2.约束对法人行使居民管辖权的国际规范 如果两个国家判定法人居民身份的标准发生冲突，应根
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3）当甲国税率为30%、乙国税率为40%时， 该居民公司在乙国已纳税额在甲国得不到全部
抵免，其可以用于抵免的数额仅为其乙国所得 按照甲国税率计算的税额。
总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%) 分公司已纳乙国税额(2000×40%) 乙国税收抵免限额(2000×30%) 实际抵免额 总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000－600) 该居民公司缴纳的税收总额(800十2400)
抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额， 它并不一定等于纳税人的实际抵免额。
超限抵免额一般可以向以后年度结转。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
抵免限额计算公式
分国抵免限额=境内、境外总所得按居住国税法 计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境 内、境外所得总额
综合抵免限额 = 境内、境外总所得按居住国税法 计算的应纳税总额×来源于境外的所得总额/境 内、境外所得总额
已纳外国 所得税额 （万元）
甲国 总公司A 1000
50
乙国 分公司B 100
60
60
丙国 分公司C 100
40
40
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
(1)按综合限额法计算抵免限额
综合抵免限额 （1200×50%）×（100+100）/1200
B公司与C公司已纳外国税额(60十40) 实际抵免额 A公司抵免后应纳居住国税额(600－100)
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
2.直接抵免与间接抵免
（1）直接抵免 指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在
本国应缴纳的税额。 用直接抵免法计算应纳居住国税额的公式为 ：
应纳居住国税额 ＝(居住国所得+来源国所得)×居住国税率－实际抵免额 ＝纳税人全部所得×居住国税率－实际抵免额
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.1.1 国际重复征税的含义
重复征税：同一课税对象在同一时期内被相同或类似的税种课 征了一次以上。 法律性重复征税 ：两个或两个以上拥有税收管辖权的征 税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生 的重复征税。 经济性重复征税 ：两个或两个以上征税主体对不同纳税 人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。
行税收抵免后，还要就乙国所得按照两国税率 差额，向甲国补交其税收差额。
总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%) 分公司已纳乙国税额(2000×20%) 乙国税收抵免限额(2000×30%) 实际抵免额 总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000－400)
3000万元 400万元 600万元 400万元 2600万元
据法人的“实际管理机构所在地”来决定由哪个国家对 其行使居民管辖权。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.2.2 约束地域管辖权的国际规范
1.经营所得(营业利润)：常设机构 2.个人劳务所得：分独立个人劳务和非独立个人劳务 3.投资所得：支付人所在国与受益人所在国共享 4.财产所得：分动产与不动产
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得 国际重复征税的减除方法
3.3.1 扣除法 3.3.2 减免法 3.3.3 免税法 3.3.4 抵免法
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.1 扣除法
一国政府在对本国居民的国外所得征税时， 允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应 税国外所得中扣除，只对扣除后的余额征税法。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
全部免税法 ：
甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内所 得70万元按适用税率征税。
甲国应征所得税额＝70×35%＝24.5(万元)
累进免税法：
甲国根据该公司的总所得100万元，找出其适用税率是 40%，然后用40%的税率乘以国内所得70万元，求得 该公司应缴居住国税额。
总所得按甲国税率计算的应纳税额 (10000×30%)
3000万元
分公司已纳乙国税额(2000×30%)
600万元
实际抵免额
600万元
总公司得到抵免后应向甲国
缴纳的税额(3000－600)
2400万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
2）当甲国税率为30%、乙国税率为20%时， 该总公司仅能按实纳外国税款进行抵免，在实
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.2 减免法
又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所得 在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税 率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征税。
只能减轻而不能免除国际重复征税。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.3 免税法
免税法是指一国政府对本国居民的国外所得全部或部分免予 征税。
直接抵免法举例
假定甲国一居民公司在某纳税年度获得总 所得10000万元。其中，来自本国所得8000万 元，来自乙国(来源国)分公司所得2000万元。 现计算该公司在采用抵免法时应向甲国缴纳多 少税款。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
1）当甲国适用税率为30%、乙国为30%，两 国税率相等时，甲国政府允许该公司用已纳全 部乙国所得税冲抵甲国总公司的应纳税额。
5.为了防止错配问题的发生，一些国家还规定，享受参股免税 的境外子公司所得绝不能在子公司缴纳公司所得税时税前扣 除。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
免税法在实行累进所得税的国家有两种做法： 1.全部免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予
母公司承担的外国子公司所得税如果没有超过本国 的抵免限额，即是母公司可以享受的间接抵免额。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
第二步：计算母公司来自国外子公司的所得额。
甲国应征所得税额＝70×40%＝28(万元)
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.4 抵免法
全称为外国税收抵免法，即一国政府在对本国 居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的 税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收 的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税 款的差额。
抵免法可以有效地免除国际重复征税。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
2.上例中，C公司亏损50万元，其他情况相同。
(1)按综合限额法计算
综合抵免限额 〔525×（100-50）/1050〕 实际抵免额 A公司抵免后应纳居住国税额(525—25)
25万元 25万元 500万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
(2)按分国限额法计算。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
扣除法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100 万元，其中来自于甲国(居住国)的所得70万元，来自 于乙国(非居住国)的所得30万元；甲国公司所得税税 率为40%，乙国公司所得税税率为30%。如甲国实行 扣除法，分析该公司的纳税情况。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
综合抵免限额（或分国抵免限额）=全部境外所 得（或某外国所得）×居住国税率
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
抵免限额举例：
1.在甲国的总公司A和其设在乙国和丙国的分公司B、C都为盈
利，纳税情况如下，用两种方法计算抵免限额及总公司应向甲 国缴纳的税额：
国家
企业
应税所得 （万元）
所在国税率 （%）
乙国抵免限额(550×100/1100)
50万元
由于C公司在丙国的经营亏损，所以不存在抵免问题。
A公司抵免后应纳居住国税额(525－50)
475万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
我国目前对企业和个人外国税收抵免限额的计算主要采用 分国限额法。
企业所得税：可以选择分国不分项或者综合限额法 个人所得税：分国分项
100万元 100万元 100万元 500万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
(2)按分国限额法计算抵免限额
乙国抵免限额(1100×50%×100/1100)
50万元
丙国抵免限额(1100×50%×100/1100)
50万元
允许乙国实际抵免额
50万元
允许丙国实际抵免额
40万元
抵免后A公司应纳居住国税额(600－50－40) 510万元
甲国公司缴纳的乙国税款(30×30%)
9万元
甲国公司来源于乙国的应税所得(30－9) 21万元
甲国公司来源于本国的应税所得
70万元
甲国公司境内境外应税总所得(70十21) 91万元
甲国公司在本国应纳税款(91×40%) 36.4万元
甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4)
45.4万元
结论：缓解但不能免除重复征税
征税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不 考虑这笔免于征税的国外所得。 2.累进免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予 征税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将 这笔免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。
《国际税百度文库》(第九版) 朱青 编著
免税法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100 万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源 国乙国的所得为30万元。为简化起见，假定甲国实行 全额累进税率，其中，应税所得61万元—80万元的适 用税率为35%，81万元—100万元的适用税率为40%； 来源国乙国实行30%的比例税率。现计算该公司应向 甲国缴纳多少税款。
3000万元 800万元 600万元 600万元 2400万元 3200万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
（2）间接抵免
指居住国的纳税人用其间接缴纳的国外税款冲 抵在本国应缴纳的税额。 用直接抵免法计算应纳居住国税额：
第一步：计算母公司间接缴纳的子公司所在国的税款。
母公司承担的外国子公司所得税=外国子公司所得 税×母公司分得的毛股息/外国子公司缴纳公司所得税 后的所得
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.4 抵免法
1.抵免限额 2.直接抵免与间接抵免 3.我国的间接抵免 4.外国税收抵免的汇率问题 5.费用分摊 6.税收饶让抵免
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
1.抵免限额
在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行 普通抵免。即规定居住国应纳税款的抵免额不能超 过国外所得按照居住国税率计算的应纳税额(抵免 限额)。
单边免税的一般限定条件：
1.能够享受免税的国外所得必须来源于那些课征与本国相似所 得税的国家；
2.享受免税的国外所得一般为本国纳税人从国外分公司取得的 利润或从参股比重达到一定比例的外国居民公司分得的股息、 红利（即“参与免税”）；
3.本国纳税人的国外所得若想享受“参股免税”，其在国外企 业持有股份的时间必须达到规定的最低限；
(1)居民管辖权与地域管辖权的重叠 (2)公民管辖权与地域管辖权的重叠 (3)公民管辖权与居民管辖权的重叠
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成 的国际重复征税的方法
3.2.1 约束居民管辖权的国际规范 3.2.2 约束地域管辖权的国际规范
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
第3章 国际重复征税及其解决办法
3.1 所得国际重复征税问题的产生 3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成
的国际重复征税的方法 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的国
际重复征税的减除方法 3.4 所得国际重复征税减除方法的
经济分析
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.1 所得国际重复征税问题的产生 3.1.1 国际重复征税的含义 3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同 一纳税人或不同纳税人的同一课税对象征收相同或类似的税收。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
1.两国同种税收管辖权交叉重叠
主要由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲 突所造成的。
2.两国不同种税收管辖权交叉重叠
3.2.1约束居民管辖权的国际规范
1.约束对自然人行使居民管辖权的国际规范 (1)长期性住所(permanent home) (2)重要利益中心(center of vital interests) (3)习惯性住所(habitual abode) (4)国籍(nationality)
2.约束对法人行使居民管辖权的国际规范 如果两个国家判定法人居民身份的标准发生冲突，应根
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3）当甲国税率为30%、乙国税率为40%时， 该居民公司在乙国已纳税额在甲国得不到全部
抵免，其可以用于抵免的数额仅为其乙国所得 按照甲国税率计算的税额。
总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%) 分公司已纳乙国税额(2000×40%) 乙国税收抵免限额(2000×30%) 实际抵免额 总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000－600) 该居民公司缴纳的税收总额(800十2400)
抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额， 它并不一定等于纳税人的实际抵免额。
超限抵免额一般可以向以后年度结转。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
抵免限额计算公式
分国抵免限额=境内、境外总所得按居住国税法 计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境 内、境外所得总额
综合抵免限额 = 境内、境外总所得按居住国税法 计算的应纳税总额×来源于境外的所得总额/境 内、境外所得总额
已纳外国 所得税额 （万元）
甲国 总公司A 1000
50
乙国 分公司B 100
60
60
丙国 分公司C 100
40
40
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(1)按综合限额法计算抵免限额
综合抵免限额 （1200×50%）×（100+100）/1200
B公司与C公司已纳外国税额(60十40) 实际抵免额 A公司抵免后应纳居住国税额(600－100)
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
2.直接抵免与间接抵免
（1）直接抵免 指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在
本国应缴纳的税额。 用直接抵免法计算应纳居住国税额的公式为 ：
应纳居住国税额 ＝(居住国所得+来源国所得)×居住国税率－实际抵免额 ＝纳税人全部所得×居住国税率－实际抵免额
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.1.1 国际重复征税的含义
重复征税：同一课税对象在同一时期内被相同或类似的税种课 征了一次以上。 法律性重复征税 ：两个或两个以上拥有税收管辖权的征 税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生 的重复征税。 经济性重复征税 ：两个或两个以上征税主体对不同纳税 人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。
行税收抵免后，还要就乙国所得按照两国税率 差额，向甲国补交其税收差额。
总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%) 分公司已纳乙国税额(2000×20%) 乙国税收抵免限额(2000×30%) 实际抵免额 总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000－400)
3000万元 400万元 600万元 400万元 2600万元
据法人的“实际管理机构所在地”来决定由哪个国家对 其行使居民管辖权。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.2.2 约束地域管辖权的国际规范
1.经营所得(营业利润)：常设机构 2.个人劳务所得：分独立个人劳务和非独立个人劳务 3.投资所得：支付人所在国与受益人所在国共享 4.财产所得：分动产与不动产
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得 国际重复征税的减除方法
3.3.1 扣除法 3.3.2 减免法 3.3.3 免税法 3.3.4 抵免法
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.1 扣除法
一国政府在对本国居民的国外所得征税时， 允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应 税国外所得中扣除，只对扣除后的余额征税法。
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全部免税法 ：
甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内所 得70万元按适用税率征税。
甲国应征所得税额＝70×35%＝24.5(万元)
累进免税法：
甲国根据该公司的总所得100万元，找出其适用税率是 40%，然后用40%的税率乘以国内所得70万元，求得 该公司应缴居住国税额。
总所得按甲国税率计算的应纳税额 (10000×30%)
3000万元
分公司已纳乙国税额(2000×30%)
600万元
实际抵免额
600万元
总公司得到抵免后应向甲国
缴纳的税额(3000－600)
2400万元
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
2）当甲国税率为30%、乙国税率为20%时， 该总公司仅能按实纳外国税款进行抵免，在实
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.2 减免法
又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所得 在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税 率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征税。
只能减轻而不能免除国际重复征税。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
3.3.3 免税法
免税法是指一国政府对本国居民的国外所得全部或部分免予 征税。
直接抵免法举例
假定甲国一居民公司在某纳税年度获得总 所得10000万元。其中，来自本国所得8000万 元，来自乙国(来源国)分公司所得2000万元。 现计算该公司在采用抵免法时应向甲国缴纳多 少税款。
《国际税收》(第九版) 朱青 编著
1）当甲国适用税率为30%、乙国为30%，两 国税率相等时，甲国政府允许该公司用已纳全 部乙国所得税冲抵甲国总公司的应纳税额。