全面营改增后劳务派遣的法务、财务和税务处理及例解

全面营改增后劳务派遣的法务财务和税务处理
劳务派遣是指由劳务派遣单位与派遣员工订立劳动合
同，并支付报酬，把劳动者派向其他用工单位，再由其用
工单位向派遣单位支付一笔服务费用的一种用工形式。劳
务派遣的最大特点是被派遣的劳动者与劳务派遣单位存在
劳动雇佣法律关系，劳务派遣涉及到相关的法务、财务和
税务处理。
（一）劳务派遣的相关法务处理
1、劳务派遣工的用工范围和和用工比例
根据《劳务派遣暂行规定》（人力资源和社会保障部令
第 22 号）第三条和《中华人民共和国劳动合同法》（中华
人民共和国主席令第七十三号）第 66 条的规定，用工单位
只能在临时性、辅助性或者替代性的工作岗位上使用被派
遣劳动者（只有三性岗位才能使用劳务派遣工）。前款规
定的临时性工作岗位是指存续时间不超过 6 个月的岗位；
辅助性工作岗位是指为主营业务岗位提供服务的非主营业
务岗位；替代性工作岗位是指用工单位的劳动者因脱产学
习、休假等原因无法工作的一定期间内，可以由其他劳动
者替代工作的岗位。同时，《劳务派遣暂行规定》（人力
资源和社会保障部令第 22 号）第四条规定：“用工单位应
当严格控制劳务派遣用工数量，使用的被派遣劳动者数量
不得超过其用工总量的 10%。” 前款所称用工总量是指用工单位订立劳动合同人数与使
用的被派遣劳动者人数之和。计算劳务派遣用工比例的用
工单位是指依照劳动合同法和劳动合同法实施条例可以与
劳动者订立劳动合同的用人单位。
2、劳务派遣工的法律地位和享有的权利
《劳务派遣暂行规定》（人力资源和社会保障部令第 22
号）第五条，劳务派遣单位应当依法与被派遣劳动者订立 2
年以上的固定期限书面劳动合同。第六条，劳务派遣单位
可以依法与被派遣劳动者约定试用期。《中华人民共和国
劳动合同法》（中华人民共和国主席第 65 号令）第五十八
条，劳务派遣单位应当与被派遣劳动者订立二年以上的固
定期限劳动合同，按月支付劳动报酬；被派遣劳动者在无
工作期间，劳务派遣单位应当按照所在地人民政府规定的
最低工资标准，向其按月支付报酬。劳务派遣单位与同一
被派遣劳动者只能约定一次试用期。基于此规定，劳务派
遣工是劳务派遣公司的劳动者，是劳务派遣公司聘用的劳
动者。《中华人民共和国劳动合同法》（中华人民共和国
主席令第七十三号）第六十三条被派遣劳动者享有与用工
单位的劳动者

同工同酬的权利。用工单位应当按照同工同
酬原则，对被派遣劳动者与本单位同类岗位的劳动者实行
相同的劳动报酬分配办法。用工单位无同类岗位劳动者
的，参照用工单位所在地相同或者相近岗位劳动者的劳动报酬确定。基于此规定，劳务派遣工享有社会保险待遇，
用工单位必须承担被派遣者的工资、福利和社会保险费
用。
（二）劳务派遣的税务处理
1、用人单位接受劳务派遣工的企业所得税处理
《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出
税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 34
号）第三条规定：“企业接受外部劳务派遣用工所实际发
生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议
（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳
务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支
出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准
予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关
费用扣除的依据。”注意该条中的“各项相关费用”是指
工会经费、教育经费和职工福利费用。“直直接支付给员
工个人的费用”是指用人单位将工资、社会保险和福利费
用直接支付给被派遣劳动者，而不是支付给劳务派遣公
司，由劳务派遣公司支付给被派遣劳动者。
2、劳务派遣公司派遣劳务用工的增值税处理
劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对
于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用
工单位管理并为其工作的服务。根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税
〔2016〕36 号）的规定，劳务派遣服务适用的增值税税率
为 6%。具体的劳务派遣服务的增值税政策，根据《财政部
国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳
务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税
〔2016〕47 号）第一条的规定，主要体现以下两点：
（1）一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部
国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通
知》（财税〔2016〕36 号）的有关规定，以取得的全部价
款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值
税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费
用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和
为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照
简易计税方法依 5%的征收率计算缴纳增值税。
（2）小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政
部国家税务总局关于全面

推开营业税改征增值税试点的通
知》（财税〔2016〕36 号）的有关规定，以取得的全部价
款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依 3%的征收率
计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价
款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工
资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销
售额，按照简易计税方法依 5%的征收率计算缴纳增值税。 选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳
务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金
的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
根据以上税收法律政策规定，劳务派遣公司的增值税处理
可以分两种情况处理：
一是劳务派遣公司可以选择一般计税方法计算缴纳增值
税。即一般纳税人的劳务派遣公司从用人单位取得的全部
价款和价外费用为销售额÷（1+6%）×6%计算增值税销项
税；
二是可以选择差额纳税，一般纳税人或小规模纳税人的
劳务派遣公司以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工
单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保
险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依
5%的征收率计算缴纳增值税。即应纳税额=(全部价款和价
外费用-代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为
其办理社会保险及住房公积金的费用) ÷（1+5%）×5%。
3、劳务派遣公司增值税计税方法选择的分析
根据财税[2016]46 号文件的规定，无论是一般纳税人还是
小规模纳税人，都可以选择差额纳税，不同计税方法的选
择，影响劳务派遣企业的税负高低的关键在于税负的临界
点计算。
（1）一般纳税人的劳务派遣公司税负临界点的计算