第四章-公司间交易的抵消..

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•高级财务会计

•主讲：满彩云

•第四章公司间交易的抵消

•课程基本信息

•教学时间:10课时.

•教学目的与要求：理解集团内部交易事项的含义和类型，了解内部事项的抵销原则，掌握当期内部交易的抵销方法以及以前年度交易对本期影响的抵销方法。

•教学难点与重点：集团内部交易抵销问题的理解，合并报表中相关项目的会计调整.

•教学参考资料：注师辅导教材、常勋教授的《财务会计的三大难题》、吴水澎教授的《中国会计理论》、粱莱歆教授的《高级财务会计》

•第一节公司间交易抵销的基本原理

•一、集团公司内部交易事项的含义

•——集团公司内部母公司与子公司、子公司与子公司之间发生的除股权投资以外的各种往来业务及交易事项。•在持续经营的过程中，集团内部很可能发生各种各样涉及损益或不涉及损益的内部交易事项，交易发生后，已经分别反映在各自独立的会计报表中，从企业集团的角度看，合并会计报表不应包括这类内部交易事项，因此，报表合并时需要予以抵销，以避免虚列资产、负债和虚增利润。•公司间交易不仅会形成相对应的账户，而且可能形成未实现的损益。因此，公司间交易的抵销，即包括对应账户的抵销又包括未实现利润的抵销。如果实现了对外销售则不需要抵销。

•内部交易涉及的主要对应账户：销售收入、销售成本、存货、应收款、应付款、利息收入、利息费用等。

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•二、集团公司内部交易事项的类型

•（一）按是否涉及损益分类

•1、涉及损益的内部交易事项：如内部购销业务。按损益是否实现又可分为已实现损益的内部交易事项和未实现损益的内部交易事项。（即是否对集团外销售）（涉及损益表）

•2、不涉及损益的内部交易事项：如只涉及资产负债表项目的内部往来事项（应收、应付款项等）。（涉及资产负债表）

•（二）按内部交易事项的具体内容分类

•1、内部存货交易2、内部债权债务3、内部固定资产交易4、内部无形资产交易5、其他内部交易等。

•内部存货交易及其抵消处理的几种情况：

•集团公司内部的购销业务均按正常程序核算，但购进方可能对外销售、可能自用，对外销售时可能出现三种情况：当期全部销售；当期全部未销售；当期部分销售。

•内部销售的存货中未实现利润（举例）

•销方：购方：

借：应收帐款117 借：库存商品100 贷：销售收入100 应交税金—增（进）17 •应交税金—增（销）17 贷：应付帐款117 •同时：

•借：销售成本80（最初成本）未实现对外销售•贷：库存商品80

•内部实现利润20（集团未实现利润）

•*实际发生的应交税金不必抵销。

•例4－1，按三种情况处理P110-112（完全权益法）

1、存货当期全部对外销售（抵销公司间销货与购货）

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•上表会计处理汇总结果：

•在集团内部形成两个收入、两个成本，但实际只实现了一次对外销售，内部销方的收入等于购方的成本应当相互抵消，合并报表中只需要保留最后的收入和最初的成本，即保留了全部利润。

•承上例，如果子公司按110元对外销售，分录为：•借：应收帐款128.7

•贷：销售收入110（最后的收入）

•应交税金——增（销）18.7（不参与抵消）•借：销售成本100

•贷：库存商品100

•抵销分录：借：销售收入100（母公司）（最初收入）•贷：销售成本100（子公司）（最后成本）

•最终实现利润30（110－80）

•2、当期全部未对外销售（抵销期末存货中未实现利润）•`

•如果内部购入存货，当期全部未对外销售，实际上只是商品的存放地点发生了变化，并没有为集团公司带来收入和利润，也不应该异地升值，而应全面消除影响，使存货成本还原。（见上表所示）

•如上例，期末消除：

•借：销售收入（母）100

•贷：销售成本（母）80

•存货（子）20

•也可编制成：

•借：销售收入100 借：销售成本20

•贷：销售成本100 贷：存货20 •同时，为了使母公司利润不包含未实现利润，需要减少母公司投资收益：（完全权益法）

•借：投资收益

20000

•贷：长期股权投资

20000

•3、本期卖出上期存货（期初存货中未实现利润本期实现）•``

•4、部分对外销售、部分未销售

——按全部对外销售和全部未对外销售理解

•按第一、第二种处理方法处理

•A、全部销售（60%）

•借：销售收入（母）60

•贷：销售成本（子）60

•B、全部未销售（40%）

•借：销售收入（母）40

•贷：销售成本（母）32

•存货（子）8

•`

•三、内部交易事项抵销的基本原理（顺销、逆销）

•——将一方的内部销售与另一方的内部购进予以抵销，从而消除集团内部未实现损益及虚增的资产和负债。通常情

况按持股比例、交易方向不同，采用的抵销方法也不同。

（我国现行准则采用不完全权益法，没有区分顺销和逆销

概念）

•顺销和逆销（不完全权益法）

•顺销——母子全资全部消除

控股全部消除•逆销——子母全资全部消除

控股全部按比例消除

•平销——子子

•注：按修订的母公司理论编制合并报表，顺销时内部交易事项的抵销采用全部消除法。

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•按完全权益法，存在未实现利润时，顺销和逆销的处理方法不同（参见P40）。顺销时，母公司投资、收益减少，

合并报表中收入成本抵销；逆销时，子公司的净利润包含了未实现利润，少数股东收益必须扣除未实现利润；期初存货中的未实现利润，应在长期股权投资和少数股权之间进行分配，以更正前期影响。另外逆销时，母公司按持股比例冲销其净利润。

•例4-2(P113)，逆销，完全权益法下，按主体理论处理•第一种情况顺销、逆销相同。（全额抵销收入、成本）•第二种情况，抵销收入、成本、存货，同时，母公司按持股比例冲减投资收益和长期股权投资。

•第三种情况，期初存货中的未实现利润要在多数股权和少数股权之间进行分配，母公司按持股比例转回投资收益和长期股权投资。

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•四、主体理论与母公司理论

•顺销交易的抵销，两种理论的会计处理相同。在逆销情况下有一定的差异：母公司理论要求按拥有比例进行消除；

主体理论要求定未分配利润在多数和少数股东权益之间进行分配（同现行理论）。

•例4－2(P113-114)，按母公司理论处理

•第一种情况，两种理论的处理完全相同。

•第二种情况，母公司按比例冲减投资收益和长期股权投资。