论税法的公平原则

论税法的公平原则

利用税收手段来促进社会财富公平分配。是税收的目的之一，也是最初将公平作为税收的原则，并通过法律确认，使之上升为税法的原则，国家运用法律手段调整税收关系的一种体现。历史的经验表明，运用税法的形式促进和保障社会公平的办法是最理想的方法。

税法作为一门独立的法律学科，它也有自己的基本原则。税法的基本原则对自己所作用的相对独立的领域发挥着基础性的指导功能。税法基本原则，是指一国调整税法关系的基本规律的抽象和概括，亦是一国内一切社会组织和个人（包括征、纳税双方）应普遍遵循的法律准则。它是一定社会经济关系在税法法制建设中的反映，其核心是如何使税法法律关系适应一定生产关系的要求（1）。

而税收公平原则正是税法的基本原则的之一。

一、公平原则的定义

早在法国的《人权宣言》中就规定，“税收应在全体公民之间平等分摊”。税法公平原则最早则是由英国古典经济学家亚当·斯密最早提出并系统加以阐述的税收首要原则。

在现代各国的税收法律关系中，纳税人的地位是平等的，因此，税收负担在国民之间的分配也必须公平合理。有学者认为，税收公平原则是近代平等性的政治和宪法原则在税收法律制度中

的具体体现。至于何谓公平，不同历史时期的学者的认识也是处于不断发展之中的。

现代西方税收学界是这样界定的：“税收公平原则就是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。”

我国税收学者认为，所谓税收公平“是指不同纳税人之间税收负担程度的比较，纳税人条件相同的纳同样的税，条件不同的纳不同的税。具体的说就是横向公平与纵向公平。

1、横向公平。这是指经济条件或纳税能力相同的纳税人应负担相同数额的税收。例如对同等纳税人在相同的情况下应同等征税，而不应当有所偏差。横向公平强调的是情况相同，则税收相同。而情况不同，说明纳税能力也不同，如果同等征税，则违反了征税的公平原则。

2、纵向公平。这是指经济条件或纳税能力不同的人，应当缴纳不同的税。高收入者应当比低收入者多纳税。

二、税法公平原则的体现

(一)本质公平

我国是社会主义国家，税法的本质是“取之于民，用之于民”。我国的税法在不断吸收国外的先进理论，完善我国税收法律制度的时候，提出了公共财政理论，该理论认为，税收是公共财政的重要组成部分，它本身就是一种公共产品和公共服务。所谓公共财政，简而言

之，即为市场和私人提供公共服务或公共产品的财政，它是市场经济下政府财政的基本选择和必然要求。在公共财政框架下，政府支出（支付）体现为社会的公共支出，列入财政支出的事项，大多属于满足社会公共需要的层次。与此相适应，在公共财政下，政府收入来源于社会的公共收入，并主要体现为税收收入。因此，税收实际上是为社会成员为获得公共需要的满足，或者消费公共物品和服务而被强制性地支付的一种价格和费用形式（2）

（二）程序公平

税法的程序公平是指据以确定社会全体公民税法负担的程序是公平的以及做出具体行政行为的程序是公平的。人们在很长一段时间内以为实体规定决定和影响当事人的权利与义务,而程序规定并不直接规定当事人的权利与义务,只是实现实体规定的工具。因此,在税法的公平中,人们更重视和关心税法的实体公平,即社会全体公民间的税法负担是否具有横向公平和纵向公平,而较少或不太注意税法的程序公平。但是,20世纪70年代以后,人们开始认识到实体公平的局限性,认为在许多情况下人们对一项实质性的分配应该怎样并不是清楚的。原因是:第一,实体公平的真相或者无法查清或者要花费极大的代价;第二,实体公平的裁决标准或者有争议,或者不清楚,或者干脆就不存在,因此只能用程序取代实质性的分配标准。由此,罗尔斯提出了“纯粹的程序正义”的概念,认为纯粹的程序以自身赋予了结果的公正性。卢曼更是于1969年提出了“通过程序的合法化”这一议题。人们清醒地认识到现代法的合法性基础已经发生了变化,原本作为基

础的价值共识已经丧失,已经或者逐渐地被程序理性公式所取代程序公平理论的兴起昭示我们,在讨论税法的公平时,不能仅仅讨论税法

的实体公平,而更要看重税法的程序性公平,具体说就是,在制定税法法律和税法政策时,一定要由纳税人参加,由纳税人通过民主的程序

在社会公民之间分配税法负担。这不仅是税法公平的要求,也是“未经本人,或未经其代表同意,政府不得征税”的税法法定主义的必然要求。

三、税法公平原则的延伸思考

从上述情况中，我们可以发现一个有趣的现象。税法作为经济法次部门法的地位已经得到经济法学界、税法学界较为广泛的认可（3），然而，与经济法截然不同的是，税法强调的是公平优先、兼顾效率。这可谓是对经济法效率优先、兼顾公平原则的一种异化。

（一）从税收的产生、本质和税法职能看税法的公平优先、兼顾效率。

税法，是调整在税收活动过程中国家、征税机关和纳税主体等各方当事人之间产生的税收关系的法律规范的总称。从税收的产生与性质来看，单纯地从效率角度来看，税收是不应该存在的，因为他的存在必然导致无谓损失（4）.但是，国家的存在有获得财政收入的需要，从而使得税收成为必需。税收是什么？传统观点将税收看成是国家为了获得财政收入，而依靠国家政治力量强制地、无偿地、固定地获得的一种财政收入。即，税收是对国家一种强制无偿固定的给付。而今，

越来越多的税收学家、税法学家对税收性质的这种界定提出了质疑。税收并不是无偿的，虽然他不具有直接的、个体对等的、即时的返还性，但却间接的、整体对等地于不特定时期以公共物品公共服务的方式返还.国家为纳税人提供公共产品、公共服务，纳税人缴纳税款，税收的性质应是国家提供的公共物品、公共服务的价格。与此相应，税法研究中，税收法律关系也从最初的权力关系说发展到现在的债权债务法律关系说，税收成为一种公法之债。既然是债，主体必然是平等的，要求调整在税收活动过程中国家、征税机关和纳税主体等各方当事人之间产生的税收关系的税法的公平对待。从某种意义上说，公共产品公共服务也是一种商品，正如马克思所说，商品是天生的平等派，这也要求了税法的公平优先、兼顾效率。

从税法的职能来看，税法具有获取财政收入、监督、调节经济三大职能，这三大职能都要求了税法的公平优先、兼顾效率。在获取财政收入上，正如前面分析，税收是公法之债，是对公民财产的一种合法剥夺。税收的非直接返还性、非即时返还性质和个体的非对等返还性必然导致公民的受税痛感，因此这种剥夺必须建立在广泛公平的基础之上。否则，人们普遍的反抗必将导致税法实施的不能，更不要提税法的职能了。历史上因税负不公所导致的偷逃抗税、暴动甚至是政权更迭已不鲜见。在监督方面，自然也要求税法的公平优先，如果对监督的对象都不能公平对待，那么监督的效果必然是句空话。在经济调节的职能方面，在宣扬效率优先、兼顾公平的经济法之下运行的市场经济体制有因无限追逐效率而导致的财富分配格局的弊端——贫