营改增课程-增值税抵扣典型案例

增值税抵扣典型问题
案例解析
铂略电话会议
2014年1月8日
目录
Part One
进项税额的必要条件
Part Two
涉及进项税额转出事项
Part Three
注意虚开、代开增值税专用发票Part Four
互动问答
进项税额的必要条件
属于增值税一般纳税人
增值税有一般计税方法和简易征收两种计算方法，销项税额减去进项税额被称为一般计税方法。

一般计税方法的适用对象是增值税一般纳税人，应注意，企业并不是在设立是就是天然一般纳税人，是需要经过认定的，在没有认定成一般纳税人之前，企业取得的增值税进项发票是不可以抵扣的。

正因如此，有些企业会要求出票人将此前的进项发票延后开具，直到具备一般纳税人资格之后。

严格来说，这种做法是存在一定的风险的，除非交易双方税务规划做的比较成功。

例如某企业到五月才能被认定为一般纳税人，那么其三月采购的货物所取得的增值税专用发票就无法进项税额抵扣。

为此，企业可以与对方协定采用收购收销的方式，在交易合同中约定验货使用后两个月再实际支付，根据税法规定，采用赊销结算的，纳税义务产生的时间是合同约定的收款日期的当天，由于约定的收款日期延后两个月，到五月销售方产生纳税义务，企业到时取得的增值税专用发票就可以进行进项税抵扣。

主体与交易的相互配合是必须要掌握的。

取得法定扣税凭证
对增值税的管理是以票控税，进项抵扣必须取得法定的扣税凭证，营改增之后，目前法定的扣税凭证主要分为四类：
增值税专用发票
海关的完税凭证
农产品的采购发票
营改增后支付境外非居民企业等款项时扣缴对方增值税取得的税款缴款凭证
扣除凭证的形式合规
对于凭证上要素的填写必须符合税法的要求。

例如，营改增之前，运费发票为法定扣税凭证，其中有里程、单位里程运费的填写项，根据国税发[2007]101号文的规定，《国家税务总局关于使用新
版公路、内河货物运输业统一发票有关问题的通知》（国税发〔2006〕67
号）第五条第（五）款规定的一项运输业务无法明确单位运价和运费里程时，“运价”和“里程”两项内容可不填列。

而有时企业从地方税务局开出的运输发票上的运价机打统一给定为0或1，因而导致最后在扣除时，可能无法扣除。

业务真实发生
在增值税发票管理上存在“虚开发票”和“代开发票”的问题，而真实的业务是指在一定的主体之间发生，且业务内容、金额等都与凭证一致。

在规定时间内认证和申报抵扣
增值税专用发票：必须在开具之日起的180天内向主管税务机关或在网络上
进行认证比对及申报抵扣。

海关完税凭证：先比对，后抵扣，2010年1月1日以后开具的海关完税凭证
认证及报送期限为开具日期180日后的第一个纳税申报期结束以前。

对于农产品的收购发票、支付非居民企业等取得的税收缴款凭证的时效暂时从宽处理。

进项税额的必要条件
依法、正确、合理计算抵扣金额
进项税额有些可以全部抵扣、有些不得抵扣、有些部分可抵扣，需按照税法合理计算可抵扣金额，在对计算公式的理解存在分歧的情况下，企业需要与主管税务机关沟通以达成共识。

（图1）增值税的流转过程
（图2）增值税在会计账上的反映
进项税额的必要条件
案例分析
A公司为增值税一般纳税人，从事某产品的生产制造，为保证产品的质量，A 公司部分原材料从国外进口，并委托上海的B公司（从事国际货运代理）办
理运输报关等相关事宜。

同时，为提高管理绩效，A公司的市场拓展、法务
咨询等业务由上海的集团总公司统一安排，并由其根据受益原则在各个分公
司之间分摊有关费用。

在集团总公司对A公司的市场拓展、法律咨询等职能统一安排的情况下，例如在集团公司向A公司开具广告费或法务咨询服务的发票时，A公司的主管税务机关可能会提出总公司并不是广告公司或广告代理公司，且服务是由某
家广告公司直接提供的，法律咨询也是同样的情况，因此应该由广告公司或
律师事务所直接开票。

建议某些集团公司在营业范围中可增加“广告代理”这一项，在向子公司开
具广告代理费发票时，可以与业务主体的营业范围、功能性质之间相匹配。

对于法律咨询服务，建议在集团公司集中采购后，将分解的子公司名单给律
师事务所，由律师事务所向子公司直接开票。

如果集团公司有法务部门，全集团的法律事务统一由集团法务部门提供服务，此时集团公司开具法律咨询服务发票与其业务流相匹配，这种方式也可行。

2013年A公司还发生如下业务存在哪些风险点？A公司应如何改进其操作？
3月A公司进口原材料一批，收到B公司开具的内容为“代理报关服务费”的
增值税专用发票；
目前代理报关是属于营改增的范围，开具增值税专用发票是没有问题的。

4月进口原材料一批，收到B公司开具的增值税专用发票两张，一张为公司B
为公司A办理报关业务收取的费用，开具内容为“杂费”，另一张为B公司为A公司办理国际海运业务收取的有关费用，开具内容为“运费”；
这就是所说的发票形式不合规，业务本身是真实发生的，开具内容为
“杂费”的发票应该开具为“代理报关服务费”，税率为6%；“运费”的
专用发票为11%的税率，且B公司只是代A公司去找运输公司，并没有直接承担海运或公路运输等的运输功能，所以“运费”发票形式与实质不符。

7月参加总公司统一举办的产品推销会，总公司向A公司收取市场推广服务费，A公司收到内容为“服务费”的增值税专用发票；
进项税额的必要条件
此类票据的抵扣风险是高的，在营改增的有关规定中，明确规定广告代
理是属于营改增的，但是市场推广服务费是不是营改增的项目目前在各个地方是存在分歧的。

例如，商业企业向工业企业收取进场费，在税务总局04年136号文中规定是交营业税的，且这个文件的规定到现在还是依旧有效的，
所以在税务机关看来，进场费、宣传费、节庆宣传费等等和宣传有关的费用依旧是在营业税项下的。

在企业看来可能是增值税业务，在税务机关则不然。

其次，即使税务机关可以认定为增值税，在开票时也应避免开“服务费”，因为服务是比较宽泛的范畴，大量的服务业目前还没有营改增。

9月进口原材料一批，B公司为A公司办理国际海运业务收取码头操纵费，并开具内容为“THC费”的增值税专用发票一张。

由于税务机关对于THC费并不一定了解，建议企业在开票项目上除了和
业务主体营业范围、营业资质保持一致；与合同上界定的业务内容保持一致；
在有多种表述方式的情况下，发票上的项目尽量采用营改增文件附件中列举的范围子目的名称术语。

涉及进项税额转出事项
用于不动产及在建工程的外购货物及应税劳务
在做进项税额管理的时候，应注意，先将固定资产撇除，固定资产在增值税的税法上和会计上是不一样的，会计上的固定资产包括不动产和不动产以外的动产，而增值税税法上的固定资产仅指使用年限在12个月以上的动产，而不动产就叫“不动产”或“不动产在建工程”。

《条例》第十条：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

《实施细则》第二十三条：条例第十条第（一）项和本细则所称非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。

前款所称不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

在营改增之后，转让无形资产的条例细则发生了变化，目前除了转让土地使用权是交营业税，其余的如转让商标权、著作权、专利技术、非专利技术等等，都已经交增值税了。

所以与转让无形资产并且交增值税有关的项目，相关的进项税额是可以抵扣的。

只有与转让土地使用权有关的进项税额才不得抵扣，但是销售不动产和不动产在建工程，目前还是交营业税的，相应的进项税额是不得抵扣的。

条例和细则中对于不动产的规定依旧是原则性的，而颁布之后，由于争议比较大，财政部和国家税务总局在财税[2009]113号中指出，
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。

《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)电子版可在财政部或国家税务总局网站查询。

以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。

附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。

涉及进项税额转出事项
在2010年，《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)被废止，新的《固定资产分类与代码》与旧版有一部分重叠，也有一部分不同，而财税政策没有针对新国标发表新的政策，所以造成对于某些项目的税企争议。

其次，由于附属设备和配套设施的列举中没有“等”，对于没有列举到的项目，基层税务机关不能扩大解释。

当企业与税务机关有争议的时候，应忠实税法的本意，在2009年的增值税改革中，扩大了抵扣范围，将原本不允许抵扣的动产类设备允许抵扣，不动产之所以不允许抵扣，是由于房地产和建筑类公司目前没有参与营改增，所以增值税的抵扣链条在这一边断掉了，所以下游企业的不动产在建工程是不能抵扣的。

某些有争议的事项，与房地产或建筑公司并没有直接的必然关系，如化工企业地下的管网，税务局认为如果移动，会改变其形状或性质，故属于不动产。

而实际上，工业管网是甲供的，是企业直接采购的，建筑公司只是进行安装，相关的安装费是不抵扣的；而化工企业从工业企业之间买卖管网的增值税进销项链条是完整的，是理所当然可以抵扣的；其次，工业管网不属于房屋建筑物的附属设备和配套设施，只有入户的如自来水管、煤气管等是不能抵扣的；而有些地方的税务局认为，埋在地下的管网属于土地附着物，而在113号文中，明确指出土地附着物仅指矿产资源及土地上生长的植物，是属于擅自扩大范围，因此企业也可以从这个方面维护自己的利益。

既要注意与不动产相关的外购货物，也要注意采购应税服务的进项抵扣问题。

例如企业购买的一栋房子，所买的钢材、水泥、空调等的进项税是不能抵扣的，而买这些东西时候的运输公司开的增值税专用发票和仓储这些东西的专用发票，同样是不得抵扣的。

在实际操作中，由于企业一般都是固定和一家物流公司合作，产品、原料和建筑的材料都是由同一家公司运，而年度结账时都是结在一张发票上的，企业可能没有将结算清单中运输水泥钢材的相应运输费做进项转出，或者由于清单不够明确，企业将所有运输费用一并抵扣了，由此引发了税务风险。

具有共同用途的固定资产进项税额抵扣问题
《细则》第二十一条：条例第十条第（一）项所称购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产。

前款所称固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。

在增值税的法规中，将固定资产分为不动产和非不动产，增值税法规中的固定资产和会计中的概念是不一样的。

条款中的固定资产属于动产的概念，作为动产之类的固定资产从2009 年1月1日起允许抵扣，从2013年8月1日起，交过消费税的小汽车之类的进项税也可以抵扣了。

但是如果这些动产是专门用于营业税项目、免税项目、简易征收项目或者用于固定资产在建工程的，用于集体福利的，或者个人消费的，依然是不可以抵扣的。

例如食堂的微波炉或灶具，可以取得增值税专用发票，
涉及进项税额转出事项
但是不得抵扣。

根据《细则》第二十一条：条例第十条第（一），如果企业外购的固定资产同时用于所列举的项目，与多个项目同时相关，那么所取得的进项税是可以抵扣的。

例如办公室采购或租赁的电脑、打印机等设备，是同时支持免税和应税的生产经营活动，那么它的进项税是可以抵扣的。

和食堂采购设备专门用于福利项目不同，税法在这个方面也有所放开。

同样在新的营改增政策财税
[2013]106号中，也有所体现。

第二十四下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（一）用于简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务。

其中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁。

106号文比增值税条例细则扩大了范围，把专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁列入范围，使具有复合功能的东西能够抵扣，实际上就是资本化的东西，资本化的固定资产和无形资产，是可以抵扣的；
如果是存货一类的东西、水电费一类的东西，那么需要按照一定的规则做进项税额转出。

允许抵扣的一定是资本化的固定资产，无形资产一类的东西具有复合用途的允许抵扣。

案例解析
某公司外购煤炭进行煤化工生产，同时产出尿素和氮氨。

试分析该企业的进项税额抵扣问题。

煤炭煤化工生产时，首先产出的是氮氨，对氮氨进一步提纯可产出尿素。

氮氨是增值税应税项目，而尿素是免税的。

不同生产车间设备的进项税额；
第一道工序的生产设备，由于同时和应税项目和免税项目有关，所以是可以进项税抵扣的。

后续尿素提纯阶段的专用提纯设备，由于尿素是免税的，这些设备的进项税必须转出。

与设备设计费、运费、审计费等相关的进项税额；
如果与设备相关的费用都被资本化到固定资产原值中或者先计入在建工程，费用应同设备相对应，可抵扣的设备的费用可抵扣，不可抵扣的设备的费用应进项转出。

如果企业在入账时，例如将所有的审计费用都计入管理费用，所有的运费都计入营业费用，由于这些费用都被费用化，税务局可以要求企业将这些项目按照增值税应税收入、免税收入、营业税收入的占比做进项税额转出。

涉及进项税额转出事项
对于设备修理费用的进项税额。

如果设备本身是不能抵扣的，已进行进项转出，那么其相应的修理费用也是不得抵扣的。

用于交际应酬和个人消费
《细则》第二十二条：条例第十条第（一）项所称个人消费包括纳税人的交际应酬消费。

案例解析
C公司某高管自费40万购入一辆小汽车公私兼用，购买时开具公司抬头的增值税专用发票，购车所得的增值税专用发票是否可以抵扣？这样的做法会存在哪些潜在的风险？同时，公司出资购入的汽车，同时用于员工上下班接送和商务外出，汽车使用的汽油费发票可以抵扣吗？
高管自费买汽车开公司抬头，公司在做账时一定是“借-固定资产”，
“贷-其他应付款”或“贷-应付账款XXX”，有些公司在入账后有一套流程，写“XXX自费购车，交由公司使用”，这就表明这车的产权是个人的，且在个人使用，完全可以认为是个人资产，公司不可以抵扣。

如果是个人购车后租给公司使用，并在国税局代开租赁发票，这种情况下是可以抵扣的。

个人需与公司签私车公用协定，并在合同中约定租金支付方法和资产的管理方法。

同时，租金必须合理。

由于各地的税务机关对于接送员工上下班的车辆的定性不同，相关费用的处理也不同。

如果当地税务局认为接送员工上下班的车辆是属于福利项目，相关的折旧和摊销费用计入职工福利费，那么这部分的汽油进项税就不得抵扣，修理费也不得抵扣。

如果当地税务局认为接送员工上下班属于公务交通，那么车辆的折旧和租金等都不计入福利费，那么汽油费的进项税可以抵扣。

对于用于商务外出的汽车使用的汽油费和修理费，只要取得公司抬头的增值税专用发票，且真实发生，那么都是可以抵扣的。

案例解析
D公司购进200盒进口食品，原本打算在新年作为员工福利分发给员工，因此在购买时开具了增值税普通发票；而后在年底客户拜访中，销售部将其中40盒作为礼品赠送给客户，那么作为礼品的40盒食品应当如何处理？
根据《细则》，如果购买的东西用于公司的外部，如交际应酬、对外投资、以物易物、抵债、赠与他人等，需要视同销售；如果购买的东西用于公司内部，如不动产在建工程、公司内部个人的福利消费等，是不需要视同销售的，但是进项税不允许抵扣。

作为礼品赠送给客户的40盒食品应以市场销售价格进行视同销售，提出销项税，并将报关时海关已经征收的增值税额做进项转出。

此外，地税局还要征收20%的个人所得税。

交际应酬的礼品的税负是比较重的。

涉及进项税额转出事项
用于职工福利
注意如下事项：
劳保用品与福利用品的区分；
食堂、宿舍等场所的水电费进项税额抵扣；
班车费用。

仅限于与生产经营活动直接相关的劳保用品，如工作服、手套、防护用品等，进项税可以抵扣；与福利相关或福利性质的劳保用品，如公司食堂厨师的工作服，与生产经营没有直接关系，进项税不得抵扣。

而在实际操作中，很多企业没有事前进行区分，例如有些企业厂区食堂的水电表与总表没有进行区分，在取得水电费的增值税专用发票时全部抵扣。

根据税法，在应税与非应税、能够抵扣的和不能抵扣的项目无法分清时，就剥夺进项税抵扣的权利。

因此给企业造成惨重的损失。

非正常资产损失
非正常资产损失对应的资产和应税服务的进项税是不得抵扣的。

《细则》第二十四条：条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。

财税[2013]106号：非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。

106号文比《细则》多了“被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物”，例如被执法部门就地销毁的盗版软件等的进项税额，此类进项税是不得抵扣的。

《细则》第二十七条：
已抵扣进项税额的购进货物或者应税劳务，发生条例第十条所列情形的（免税项目、非应税劳务除外），应将该项购进货物或者应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。

无法确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。

例如企业在年底盘点时发现仓库的谷物霉烂变质，但是这些谷物是在之前的五到十月分别购买后一起储存，无法区分霉烂的部分是在哪个月份购进的。

企业在会计核算上可以采用加权平均、移动平均等方法处理，只能知道霉烂的具体重量，但是对应的月份、对应的运费、购买的价格、已抵扣的进项税额等都无法确定。

根据《细则》第二十七条，企业应根据当期（即盘点月份）的实际成本（如加权平均单价×盘亏数量）进行进项税额转出。

财税[2008]170号：
纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情
涉及进项税额转出事项
形的，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率
本通知所称固定资产净值，是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。

案例解析
H公司采购了一批笔记本电脑作为员工工作的硬件设备，根据公司的政策，公司允许员工将笔记本电脑带回家办公。

Chris为H公司职员，家中失窃，连同公司的笔记本电脑一并被盗贼偷走。

在此情况下，这台电脑是否需要进行进项额转出？
这台电脑是需要进行进项税额转出的。

假设这台电脑是1万元，已抵扣进项税额1700元，电脑分4年折旧，已经使用一年，那么就应该根据账面的固定资产净值7500元进行进项税额转出。

如果企业使用加速折旧，那么账面的固定资产净值会比较小，需要转出的进项税额也相应比较少。

案例解析
M公司为半导体清洗设备制造商，由于清洗液多是高腐蚀性液体，其机器都是在强酸的环境下工作。

目前，B公司的一些机器原本使用寿命为10年，但是在使用3年后就已经报废。

在这样不正常报废情况下，这些机器是否仍可以进行增值税抵扣？企业需要提供哪些材料证据？
这种情况不属于税法列举的“因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物”，不需要进项税转出。

企业的进项税是企业花钱购买的，抵扣是纳税人正当的权利，仅仅在以上的无法证明去向及违法的情况下纳税人被剥夺抵扣的权利，其他情况下抵扣都是纳税人正当的权利。

对于无法分清用途的除固定资产以外其他外购货物或应税服务的进项税额抵扣
第二十六条：一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计
存货、运费、审计费、广告费、法律顾问费、技术服务费、会务费等，为公司整体发生的费用，当企业同时有营业税、增值税、免税项目的时候，这些费用就属于无法划分的，应按比例进行进项税额转出。

但是需注意，生产型出口企业因为是免抵退，所以不适用这个公式。