审计学(第二版)第九章 审计报告

（二）评价未更正错报的影响
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注册会计师应当从定量因素和定性因素两 个方面评价这些未更正错报对财务报表的 影响。 1.从定量因素方面评价未更正错报的影响 2.从定性因素方面评价未更正错报的影响
（二）评价未更正错报的影响
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1.从定量因素方面评价未更正错报的影响 在完成阶段评价未更正错报的影响之前， 注册会计师可能有必要依据实际的财务结 果对重要性作出评评价，并确定是否需要 作出修改，以使其与被审计单位的实际财 务结果相适应。
（三）证明作用
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审计报告是对注册会计师审计任务完成情 况及结果所做的总结，它可以表明审计工 作的质量并明确注册会计师的审计责任， 具有法定证明效力。通过审计报告，可以 证明注册会计师在审计过程中是否实施了 必要的审计程序，是否以审计工作底稿为 依据发表审计意见，发表的审计意见是否 与被审计单位的实际情况相一致，审计工 作的质量是否符合要求等等。
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（三）审计意见 审计意见包括两部分，一部分是指已审财 务报表，另一部分是注册会计师发表的审 计意见。 （四）形成审计意见的基础 该部分应当紧接在审计意见部分之后
（五）管理层对财务报表的责任
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管理层对财务报表的责任部分应当说明管理 层负责下列方面： 1.按照适用的财务报告编制基础的规定编制 财务报表，使其实现公允反映，并设计、执 行和维护必要的内部控制，以使财务报表不 存在由于舞弊或错误导致的重大错报； 2.评估被审计单位的持续经营能力和使用持 续经营假设是否适当，并披露与持续经营相 关的事项（如适用）。对管理层评估责任的 说明应当包括描述在何种情况下使用持续经 营假设是适当的。
第九章 审计报告
Audit
《审计学》（第二版） 杨明增主编 清华大学出版社 2018.04
主要内容
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审计报告编制前的准备工作 审计报告概述
审计报告基本类型
第一节 审计报告编制前的准备工作
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一、评价审计中的重大发现 二、评价审计过程中发现的错报 三、获取管理层声明 四、执行分析程序 五、完成质量控制复核 六、评价审计结果 七、与治理层沟通 八、评价独立性和道德问题
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注册会计师应当直接与治理层沟通的事项 主要包括： 1.注册会计师的责任 2.计划的审计范围和时间 3.审计工作中发现的问题 4.注册会计师的独立性 5.要求和商定沟通的其他事项
八、评价独立性和道德问题
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项目合伙人应当考虑项目组成员是否遵守 职业道德规范，在整个审计过程中对项目 组成员违反职业道德规范的迹象保持警惕， 并就审计业务的独立性是否得到遵守形成 结论。
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2015年1月国际审计与鉴证准则理事会 （IAASB）和美国会计监察委员会(PCAOB)先 后发布了注册会计师审计报告系列准则，并于 2016年12月在上市公司率先实施，形成了侧重 于使用者需求目标为基础的审计报告模式基本框 架。 基于国际审计准则持续、全面趋同的要求，我国 财政部经过一年征求意见基础上，于2016年12 月发布了注册会计师审计系列报告准则，并于 2017年1月开始在A+H股上市公司实施， 2018年在所有上市公司的年报审计实施新的审 计报告准则。
二、审计报告的作用
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（一）鉴证作用 （二）保护作用 （三）证明作用
（一）鉴证作用
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注册会计师签发的审计报告，是以超然独 立的第三者身份，对被审计单位财务报表 的合法性、公允性发表的意见。这种意见 具有鉴证作用，得到了财务报表使用者的 普遍认可。政府有关部门、投资者、债权 人了解、掌握企业财务状况和经营成果的 主要依据是企业提供的财务报表，审计报 告提供的鉴定意见提高了财务报表的信息 价值，从而提高了会计信息的决策效力。
（一）非标准审计报告阶段
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最早产生于18世纪的英国 1721年英国“南海公司事件”之后，受英 国议会聘请的会计师查尔斯· 斯奈尔 （Charles Snell）对“南海公司”进行 审计，斯奈尔以“会计师”名义提出了 “查账报告书”，被认为是民间审计第一 份以会计师名义出具的审计报告。 这种状态一直持续到20世纪初期。
（二）评价未更正错报的影响
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2.从定性因素方面评价未更正错报的影响 确定一项分类错报是否重大，还需要进行 定性评估。即使某些错报低于财务报表整 体的重要性，但因与这些错报相关的某些 情况，在将其单独或连同在审计过程中累 积的其他错报一并考虑时，注册会计师也 可能将这些错报评价为重大错报。
三、获取管理层声明
（一）沟通目的
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注册会计师与治理层沟通的主要目的是： 1.就审计范围和时间以及注册会计师、治 理层和管理层各方在财务报表审计和沟通 中的责任，取得相互了解。 2.及时向治理层告知审计中发现的与治理 层责任相关的事项。 3.共享有助于注册会计师获取审计证据和 治理层履行责任的其他信息。
（二）沟通内容
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一般来说，管理层声明的内容应包括以下两个方面： 1.针对财务报表的编制，注册会计师应当要求管理 层提供书面声明，确认其根据审计业务约定条款， 履行了按照适用的财务报告编制基础编制财务报表 并使其实现公允反映（如适用）的责任。 2.针对提供的信息和交易的完整性，注册会计师应 当要求管理层就下列事项提供书面声明：（1）按 照审计业务约定条款，已向注册会计师提供所有相 关信息，并允许注册会计师不受限制地接触所有相 关信息以及被审计单位内部人员和其他相关人员； （2）所有交易均已记录并反映在财务报表中。
第二节 审计报告概述
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一、审计报告模式的发展沿革 二、审计报告的作用 三、审计报告的种类 四、审计报告的基本内容 五、在审计报告中沟通关键审计事项 六、注册会计师对其他信息的责任
一、审计报告模式的发展沿革
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（一）非标准审计报告阶段 （二）标准审计报告的探索和确立阶段 （三）标准审计报告发展阶段
六、评价审计结果
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注册会计师评价审计结果，主要为了确定 将要发表的审计意见的类型以及在整个审 计工作中是否遵循了审计准则。 在审计过程中，要实施各种测试。 在对审计意见形成最后决定之前，会计师 事务所通常要与被审计单位召开沟通会。
七、与治理层沟通
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（一）沟通目的 （二）沟通内容
（二）标准审计报告的探索和确立阶段
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1917年美国会计师协会（AIAO）及美国联 邦储备委员会(FRB)开始建议审计报告的标 准化，并推荐了一份格式标准化的审计报告， 由于不具有强制性，这一阶段被称为标准审 计报告的探索阶段。 1933年经济危机后，美国会计师协会 （AIAO）和美国纽约证券交易所（NYSE） 对审计报告进行了修订，推荐了一份标准的 审计报告，要求在上市公司财务报表审计中 强制执行，至此，审计报告模式正式进入标 准化确立时代。
一、评价审计中的重大发现
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在审计完成阶段注册会计师要考虑，为了 实现预定的审计目标，是否有必要对重要 性进行修订。因为注册会计师在审计计划 阶段对重要性的判断，与其在完成阶段评 估审计差异时对重要性的判断有可能是不 同的。
二、评价审计过程中发现的错报
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（一）错报的沟通与更正 （二）评价未更正错报的影响
（二）项目质量控制复核
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项目质量控制复核也称独立复核，是指在 出具报告前，对项目组做出的重大判断和 在准备报告时形成的结论做出客观评价的 过程。根据质量控制准则要求对包括上市 公司财务报表审计在内的特定业务实施项 目质量控制复核，并在出具报告前完成。。
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会计师事务所的主要负责人签发审计报告 前，项目质量控制复核的主要内容： 1.所采用审计程序是否恰当。 2.所编制审计工作底稿是否充分。 3.审计过程中是否存在重大遗漏。 4.审计工作是否符合会计师事务所的质量 标准。
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管理层声明（Representation Letter） 是指管理层向注册会计师提供的书面陈述， 用以确认某些事项或支持其他审计证据。 书面声明不包括财务报表及其认定，以及 支持性账簿和相关记录。 书面声明的日期应当尽量接近对财务报表 出具审计报告的日期，但不得在审计报告 日后。书面声明应当涵盖审计报告针对的 所有财务报表和期间。 书面声明应当以声明书的形式致送注册会 计师。
（三）标准审计报告发展阶段
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自1933年确立了标准的审计报告后，在其 后的40多年内，审计报告格式和内容没有 重大改动。为了降低使用者的审计期望差 距，1988年美国注册会计师协会 （AICPA）对标准审计报告进行一次重大 的修改。 2011年国际审计与鉴证准则理事会 （IAASB）和美国会计监察委员会 (PCAOB)同步启动了审计报告准则的改 革与修订
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实例9-1 单选题 1.下列有关财务报表审计的说法中，错误的是( ) A.审计可以有效满足财务报表预期使用者的需求 B.审计的目的是增强财务报表预期使用者对财务报表的信 赖程度 C.审计涉及为财务报表预期使用者如何利用相关信息提供 建议 D.财务报表审计的基础是注册会计师的独立性和专业性
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分析：审计不涉及为如何利用信息提供建 议，选项C说法错误。
三、审计报告的种类
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按照审计报告意见的性质可分为标准意见 的审计报告和非标准意见的审计报告。 1.标准意见的审计报告。当注册会计师出 具的不附加说明段、强调事项段或任何修 饰性用语的无保留意见的审计报告，该报 告称为标准审计报告。 2.非标准意见的审计报告。是指带强调事 项段或其他事项段的无保留意见的审计报 告和非无保留意见的审计报告。
四、执行分析程序
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源自文库
在审计结束或临近结束时，注册会计师运 用分析程序的目的是确定经审计调整后的 财务报表整体是否与对被审计单位的了解 一致，是否具有合理性。 在运用分析程序进行总体复核时，如果识 别出以前未识别的重大错报风险，注册会 计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、 账户余额、披露评估的风险是否恰当，并 在此基础上重新评价之前计划的审计程序 是否充分，是否有必要追加审计程序。
四、审计报告的基本内容
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（一）审计报告标题 （二）审计报告收件人 （三）审计意见 （四）形成审计意见的基础 （五）管理层对财务报表的责任 （六）注册会计师对财务报表审计的责任 （七）注册会计师的签名及盖章 （八）会计师事务所的名称、地址及盖章 （九）审计报告日期
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（一）审计报告标题 审计报告标题应统一规范为“审计报告”。 （二）审计报告收件人 审计报告收件人是指注册会计师按照业务 约定书的要求致送审计报告的对象，一般 是指审计业务的委托人。审计报告应当载 明收件人的全称，如“ABC股份有限公司 全体股东”或“ABC有限责任公司董事 会”。
（二）保护作用
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审计报告中载明的不同类型的审计意见， 可以提高或降低财务报表信息使用者对财 务报表的信赖程度，发挥对于投资者、债 权人等利益相关者的保护作用。如投资者 为了减少投资风险，在进行投资之前，必 须要查阅被投资企业的财务报表和注册会 计师的审计报告，了解被投资企业的经营 情况和财务状况，据以做出投资决策，达 到减小投资风险的效果。
（一）错报的沟通与更正
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在整个审计过程中，注册会计师要及时累 积和记录识别的所有错报，要及时与适当 层级的管理层沟通这些错报事项，除非注 册会计师将低于某一金额的错报界定为明 显微小的错报，对这类错报不需要累积。 这些错报包括事实错报、判断错报和推断 错报。
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1.事实错报是毋庸置疑的错报； 2.判断错报是由于注册会计师认为管理层 对会计估计作出不合理的判断或不恰当地 选择和运用会计政策而导致的差异； 3.推断错报是注册会计师对总体存在的错 报作出的最佳估计数，涉及根据在审计样 本中识别出的错报来推断总体的错报。
五、完成质量控制复核
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（一）项目组内部复核 （二）项目质量控制复核
（一）项目组内部复核
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审计项目经理在审计现场对审计工作底稿 的一级复核目的是及时发现和解决问题， 争取审计工作的主动。这级复核主要是评 价已完成的审计工作、所获得的证据和工 作底稿编制人员形成的结论。 在完成审计外勤工作时，由项目合伙人实 施的二级复核既是对一级复核的再监督， 也是对重要审计事项的重点把关。