合并会计报表中所得税的 会计处理(二)_会计学堂
【会计实操经验】最全最实务：差旅费报销涉税处理(含税前扣除、进项税额抵扣、个税及账务处理)---
【会计实操经验】最全最实务：差旅费报销涉税处理（含税前扣除、进项税额抵扣、个税及账务处理） 差旅费票据及涉税处理1.出差费用员工出差过程中发生的相关费用属于与企业经营相关的费用，如员工垫付费用，企业可以根据实际情况报销，同时根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的规定，企业发生的与取得收入直接相关的、符合生产经营常规的必要和正常的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
企业所得税税前扣除应符合三个基本原则：真实性、相关性、合理性。
真实性是税前扣除的首要原则，要求纳税人提供证明支出确属实际发生的合法、有效凭证。
也就是说，实报实销或者按照企业标准实报实销的出差费用，需要发票进行账务处理和税前扣除，不需要缴纳个人所得税。
2. 差旅费补助企业支付给员工的差旅费补助是对员工的额外现金补助，属于工资、薪金的一部分，不需要发票进行账务处理和税前扣除。
国家税务总局所得税司巡视员卢云2012年4月11日在线就所得税相关政策答疑的回答中涉及个人所得税有：根据现行个人所得税法和有关政策规定，单位以现金方式给出差人员发放交通费、餐费补贴应征收个人所得税，但如果单位是根据国家有关一定标准，凭出差人员实际发生的交通费、餐费发票作为公司费用予以报销，可以不作为个人所得征收个人所得税。
也就是说，员工的差旅费补助不需要发票进行账务处理和税前扣除，核算纳入的工资薪金核算，不超过当地标准不缴纳个税。
各地有各地的标准，比如广西有标准，河南没有标准，即全额缴纳合并到工资里缴纳个税。
差旅费进项税额抵扣1.差旅费内容是否能抵扣（1）交通费（出差途中的车票、船票、机票等），不能抵扣；（2）行旅托运费和订票手续费，取得专票，可以按规定抵扣进项税额，一般情况下行旅托运费很难取得专票；（3）车辆使用费（公车）：油费（专票）、过路过桥费（普票）、停车费（专票，基本上不可能）、保险费（专票）、修理费（专票），可以按规定抵扣；（4）车辆使用费（私车，建议签合同和代开发票）：私车租赁费（不能代开专票，不能抵扣）、保险费不能抵扣，其他油费（专票）、过路过桥费（普票）、停车费（专票，基本上不可能）、保险费（专票）、租赁过程中修理费（专票），可以按规定抵扣；（5）住宿费，取得专票，可以按规定抵扣进项税额；（6）餐饮费，即使取得取得专票，也不可抵扣进项税额，建议取得普通发票；（7）补助、补贴：误差补助、交通补贴，没有取得票价，不可抵扣进项税额；（8）租车的费用，分两种情况：第一种：出差中，从租车公司租赁载客汽车一辆，自己驾驶，属于公司购进的是经营租赁服务，只是将经营租赁服务用于载客行为，但并未“购进”旅客运输服务，且未用于不得抵扣项目，其相关进项税可以抵扣。
财务报告中的勾稽关系分析_会计学堂
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经济越发展，会计越重要，会计越重要，报表越复杂。
一方面，多样化、复杂化的经济业务需要在报表中得到反映；另一方面，企业的盈余管理手段也在不断翻新。
这些因素使得财务报表越来越复杂，同时也使得财务报表分析演变为更专业化的工作。
所谓基于报表勾稽关系的财务报表分析是指，分析者以财务报表中各个项目之间的勾稽关系作为主要分析工具，通过考察报表中某项目的金额及相关项目的金额来分析企业的会计政策选择、账务处理思路以及报表数字背后的交易或事项，并从报表及其附注中来证实或证伪自己的假设，进而对企业的财务状况、经营成果和现金流量状况做出判断。
本文列出了财务报告中一些常见的、比较明显的勾稽关系，供大家参考。
基础说明：1．资产负债表要平衡；2．报表各科目数合计要等于报表的合计数，这种基础的错误财务人员在日常工作中确实见过，有时候小数位数保留不当就会出现这种0.01的差。
3．所有者权益变动表期初期末数跟资产负债表应该一致。
下面所列的勾稽关系是一些比较常见的勾稽关系，并不是所有企业的报表一定都能完全勾稽上，如果当年有一些特殊业务（比如当年发生了企业合并、股改、有复杂的金融工具、有外币报表折算、发生坏账核销、融资租赁等等）就会导致有些关系勾稽不上，但是勾稽不上肯定是有原因的，应该能够说得清楚。
一、资产负债表：1．其他综合收益年末数-年初数=利润表中当期其他综合收益；2．法定盈余公积期末余额-期初余额=母公司当期净利润的10%。
二、现金流量表：1．销售商品、提供劳务收到的现金约等于（营业收入+增值税销项+应收账款期初数-应收账款期末数+预收账款期末数-预收账款期初数），中间如果有较大差距，应该有原因，比如三方抵账等情况；2．收到的税费返还跟营业外收入的政府补助明细之间可以核对；3．支付给职工以及为职工支付的现金=附注中应付职工薪酬本期减少数（不一定完全等于，一般都能说得上原因）；4．取得投资收益收到的现金跟附注-投资收益之间有勾稽关系；5．处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金=非流动资产处置利得（营业外收入附注）-非流动资产处置损失（营业外支出附注）+处置资产净值（可以从固定资产、无形资产等附注中找到数据）；6．购建固定资产、无形资产和其他长期资产与各个长期资产附注中本期增加有一定的关系，但不是完全相等的关系，需要仔细分析。
所得税会计处理方法对财务报表的影响
所得税会计处理方法对财务报表的影响
所得税是一种由企业或个人按照其实际或预计的应纳税所得额支付的一种税收。
所得税会计处理方法，即企业在编制财务报表时处理所得税的方法，对财务报表会产生以下影响：
1. 资产负债表：
- 税收借款：企业需要归还或支付的应纳税所得额超过已缴纳的所得税金额，会计处理时需要在负债方面体现，因此会增加负债。
- 延期所得税负债：企业因为税法和会计准则之间的差异而导致未来可能支付的所得税，会计处理时需要在负债方面体现，因此会增加负债。
- 递延所得税资产：企业因为税法和会计准则之间的差异而导致未来可能享受的所得税减免或减少，会计处理时需要在资产方面体现，因此会增加资产。
2. 利润表：
- 所得税费用：企业在营业利润中计提的所得税费用，会减少税前利润，从而影响净利润。
- 净利润：净利润是税前利润减去所得税费用后的余额，因此所得税费用的增减会直接影响净利润的大小。
3. 现金流量表：
- 现金流量表中的税项：企业支付的现金所得税会计处理时体现在现金流出项，从而减少现金的流量。
所得税会计处理方法直接影响企业的负债、资产、利润和现金流量。
不同的所得税会计处理方法会导致不同的财务报表数据，从而影响财务报表的可读性和可比性。
企业需要根据税法和会计准则的要求，选择合适的所得税会计处理方法，确保财务报表的准确和可靠。
案例分析：会计利润与所得税费用调整过程
会计利润与所得税费用调整及相关勾稽关系会计利润与所得税费用调整过程，常见的合并报表的调整过程格式如下：相信很多财务同事基本都接触并填写过该表，而且都基本理解每个项目的含义。
对于集团公司的合并报表，根据各个子公司填写，然后汇总整理得到调整过程。
如下内容站在单体公司角度，通过举例讲解，重点分析其中三个容易填写错误的项目。
一、本期确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损在分析这三个项目之前，先记住一点：永久性差异的影响需要填写；确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损，由于对所得税费用无影响，无需填写在该表中。
举例1如下：假设当期利润总额100，确认信用减值损失20，企业所得税税率25%；递延所得税资产无期初余额（下同），无其他纳税调整项目。
所得税费用计算过程如下：注释1：递延所得税费用=递延所得税负债（期末-期初）-递延所得税资产（期末-期初），确认递延所得税资产的信用减值损失，对所得税费用无影响。
通过表1可以看出，上述所得税费用等于利润总额*所得税税率；可抵扣的暂时性差异对当期所得税和递延所得税的影响是一增一减，对所得税费用整体无影响。
二、重点分析其中容易出错的三个项目分析1：按法定/适用税率计算的所得税费用=利润总额*法定/适用税率如果利润总额为负值，很多财务同事就误以为此处应该填0，其实是错误的。
不管利润总额是正值或负值，按法定/适用税率计算的所得税费用=利润总额*法定/适用税率。
如果利润总额是负值，此处就是负值；同时根据当年亏损是否确认递延所得税资产，而相应在行“本期未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损的影响”反映。
分析2：使用前期未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损的影响此处指以前年度存在的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损，由于无法合理确定其转回期间可产生足够多的应纳税所得额而未对其确认递延所得税资产。
当期由于管理层认为满足确认条件或使用以前年度亏损，因此将使用前期未确认的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损的影响填在该行。
【会计实操经验】如何编制合并财务报表-
【会计实操经验】如何编制合并财务报表?本文小编将为大家介绍如何编制合并财务报表?(一)统一会计政策和会计期间在编制合并财务报表前,母公司应当统一子公司所采用的会计政策,使子公司采用的会计政策与母公司保持一致.子公司所采用的会计政策与母公司不一致的,应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整;或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表.同时,母公司应当统一子公司的会计期间,使子公司的会计期间与母公司保持一致.子公司的会计期间与母公司不一致的,应当按照母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整;或者要求子公司按照母公司的会计期间另行编报财务报表.(二)编制合并工作底稿合并工作底稿的作用是为合并财务报表的编制提供基础.在合并工作底稿中,对母公司和子公司的个别财务报表各项目的金额进行汇总和抵销处理,最终计算得出合并财务报表各项目的合并金额.(三)编制调整分录和抵销分录在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录,将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理.编制抵销分录,进行抵销处理是合并财务报表编制的关键和主要内容,其目的在于将个别财务报表各项目的加总金额中重复的因素予以抵销.在合并工作底稿中编制的调整分录和抵销分录,借记或贷记的均为财务报表项目(即资产负债表项目、利润表项目、现金流量表项目和所有者权益变动表项目),而不是具体的会计科目.比如,在涉及调整或抵销固定资产折旧、固定资产减值准备等均通过资产负债表中的”固定资产”项目,而不是”累计折旧”、”固定资产减值准备”等科目来进行调整和抵销.1.编制调整分录(1)对子公司的个别财务报表进行调整①对于非同一控制下企业合并取得的子公司,应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值,对子公司的个别财务报表进行调整,使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额.②子公司采用的会计政策、会计期间与母公司不一致的情况下,则需要考虑重要性原则,按照母公司的会计政策和会计期间,对子公司的个别财务报表进行调整.(2)将对子公司的长期股权投资按权益法进行调整.2.编制抵销分录在合并工作底稿中编制的调整分录和抵销分录,借记或贷记的均为财务报表项目(即资产负债表项目、利润表项目、现金流量表项目和所有者权益变动表项目),而不是具体的会计科目.(四)计算合并财务报表各项目的合并金额在母公司和子公司个别财务报表各项目加总金额的基础上,分别计算出合并财务报表中各资产项目、负债项目、所有者权益项目、收入项目和费用项目等的合并金额.其计算方法如下:1.资产类各项目,其合并金额根据该项目加总金额,加上该项目抵销分录有关的借方发生额,减去该项目抵销分录有关的贷方发生额计算确定.2.负债类各项目和所有者权益类项目,其合并金额根据该项目加总金额,减去该项目抵销分录有关的借方发生额,加上该项目抵销分录有关的贷方发生额计算确定.3.有关收入类各项目和有关所有者权益变动各项目,其合并金额根据该项目加总金额,减去该项目抵销分录的借方发生额,加上该项目抵销分录的贷方发生额计算确定.4.有关费用类项目,其合并金额根据该项目加总金额,加上该项目抵销分录的借方发生额,减去该项目抵销分录的贷方发生额计算确定.(五)填列合并财务报表会计生活根据合并工作底稿中计算出的资产、负债、所有者权益、收入、费用类以及现金流量表中各项目的合并金额,填列生成正式的合并财务报表.会计是一门很实用的学科，从古至今经历漫长时间的发展，从原来单一的以记账和核账为主要工作，发展到现在衍生出来包括预测、决策、管理等功能。
合并财务报表解析
第十节所得税会计相关的合并处理一、所得税会计概述二、内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理首先确认期初坏账准备对递延所得税的影响，借：未分配利润——年初〔期初坏账准备余额×所得税税率〕贷：递延所得税资产然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末坏账准备余额×所得税税率假设坏账准备期末余额大于期初余额借：所得税费用〔坏账准备增加额×所得税税率〕贷：递延所得税资产假设坏账准备期末余额小于期初余额借：递延所得税资产贷：所得税费用〔坏账准备增加额×所得税税率〕【教材例25-33】甲公司为A公司的母公司。
甲公司本期个别资产负债表中应收账款中有1 700万元为应收A公司账款，该应收账款账面余额为1 800万元，甲公司当年对其计提坏账准备100万元。
A公司本期个别资产负债表中列示有应付甲公司账款1 800万元。
甲公司和A公司适用的所得税税率均为25%。
甲公司在编制合并财务报表时，其合并抵消处理如下：〔1〕将内部应收账款与应付账款相互抵销，其抵销分录如下：借：应付账款 1 800贷：应收账款 1 800〔2〕将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销，其抵销分录如下：借：应收账款 100贷：资产减值损失 100〔3〕将甲公司对内部应收账款计提坏账准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消。
本例中，甲公司在其个别财务报表中，对应收A公司账款中计提坏账准备100万元，由此导致应收A公司账款的账面价值调整为1 700万元与其计税根底1 800万元之间的差额100万元，那么形成当年暂时性差异。
对此，按照所得税会计准那么的规定，应当确认该暂时性差异相应的递延所得税资产25万元〔100×25%〕。
甲公司在其个别财务报表中确认递延所得税资产时，一方面借记“递延所得税资产〞科目25万元，另一方面贷记“所得税费用〞科目25万元。
在编制合并财务报表时随着内部应收账款及其计提的坏账准备的抵消，在合并财务报表中该应收账款已不存在，由甲公司在其个别财务报表中因应收A公司账款账面价值与其计税根底之间形成的暂时性差异也不存在，对该暂时性差异确认的递延所得税资产那么需要予以抵消。
【会计实操经验】企业所得税的计算方法
【会计实操经验】企业所得税的计算方法企业所得税是指对取得应税所得、实行独立经济核算的境内企业或者组织，就其生产、经营的纯收益、所得额和其他所得额征收的一种税。
应纳所得税额=应纳税所得额×税率-减免税额-抵免税额所得税=应纳税所得额 * 税率(25%或20%)应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损(一)企业所得税的纳税人企业所得税的纳税义务人应同时具备以下三个条件：1.在银行开设结算账户;2.独立建立账簿，编制财务会计报表;3.独立计算盈亏。
(二)企业所得税的征税对象是纳税人每一纳税年度内来源于中国境内、境外的生产、经营所得和其他所得。
(三)企业所得税的计税依据是应纳税所得额应纳税所得额=年收入总额-准予扣除的项目(四)企业所得税的应纳税额1.收入总额(1)生产、经营收入：(2)财产转让收入：(3)利息收入：(4)租赁收入;(5)特许权使用费收入：(6)股息收入：(7)其他收入：包括固定资产盘盈收入，罚款收入，因债权人缘故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，逾期没收包装物押金收入以及其他收入。
2、纳入收入总额的其他几项收入(1)企事业单位技术性收入减免税均以主管税务部门批准的“技术性收入免税申请表”为依据，未经税务机关审批的所有收入，一律按非技术性收入照章征收企业所得税。
(2)企业在建工程发生的试运行收入，应并入收入总额予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。
(3)对机构(企事业单位)从事证券交易取得的收入，应计入当期损益，按规定征收企业所得税。
不允许将从事证券交易的所得置于账外隐瞒不报。
(4)外贸企业由于实施新的外汇管理体制后因汇率并轨、汇率变动发生汇兑损益，可以在计算应纳税所得额时进行调整，按照直线法在5年内转入应纳税所得额。
(5)纳税人享受减免或返还的流转税，以及取得的国家财政性补贴和其他补贴收入，除国家另有文件指定专门用途的，都应并入企业所得，计算缴纳所得税。
公司合并的相关财务和税务处理及例解
公司合并的相关财务和税务处理及例解所谓的企业合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。
根据《中华人民共和国公司法》（中华人民共和主席令第63号）的规定，公司合并可以采取吸收合并或者新设合并。
一个公司吸收其他公司为吸收合并，被吸收的公司解散。
两个以上公司合并设立一个新的公司为新设合并，合并各方解散。
公司合并的财务处理分为同一控制下的公司合并和非同一控制下的公司合并的财务处理。
同一控制下的公司合并的财务处理采用权益结合法，非同一控制下的公司合并的财务处理采用购买法。
（一）合并方为进行企业合并发生的有关费用的处理：计入当期损益财会（2014〕14号第五条新增规定，“合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。
” 即无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益“管理费用”科目。
另外，财会（2014〕14号第六条规定：”与发行权益性证券直接相关的费用，应当按照《企业会计准则第37号一一金融工具列报》（CAS37］的有关规定确定。
” 根据CAS37规定，发行权益性证券的直接相关费用，应当冲减发行权益性证券收到的对价后计入相关权益项目。
案例分析:同一控制下以发行的权益性证券作为合并对价的会计处理1、案情介绍甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司60%股权。
为取得该股权，甲公司增发4000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5 元；支付承销商佣金50万元，发生与企业合并相关的审计、评估费用10万元。
取得该股权时，A公司净资产账面价值为10000万元。
假定甲公司和A公司采用的会计政策相同。
企业合并递延所得税会计处理
企业合并递延所得税会计处理企业合并递延所得税是一种涉及到财务会计处理的复杂情况。
在企业合并的过程中，递延所得税可以处理为一项资产或负债。
这种方式的会计处理可以允许企业将未来的税款延迟支付，从而提高现金流和净利润。
企业合并递延所得税的会计处理方式有多种，其中最常见的是资产负债表方法和价格债务等值原则。
资产负债表法要求将递延所得税处理为一项负债，进而将其记入负债中。
价格债务等值原则则将递延所得税处理为一项负债，并且将其与其他负债合并计算，从而得出企业的总负债。
在会计处理过程中，需要首先确认递延所得税的金额，以便可以进行正确的账务处理。
这里需要考虑到因企业合并而产生的利润、税率变化等因素的影响。
同时，还要注意到递延所得税的实现环节。
对于能够实现的递延所得税资产，可以利用这种方式进行报表处理，从而提高企业的现金流和净利润。
对于无法实现的递延所得税资产，则需要将其处理为负债。
因此，企业在处理递延所得税方面需要考虑到多种因素，并通过不同的会计处理方式来达到合理的结果。
在整个处理过程中，需要遵循合规性、准确性、及时性等原则，确保结果真实有效，并且为企业提供指导性的意义。
合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理
合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理许芳霞（河南商业高等专科学校河南郑州450045）摘要：合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理包括：一是将非同一控制下控股合并取得的子公司个别财务报表中固定资产的账面价值调整为公允价值时所进行的递延所得税处理；二是与购买方固定资产价值中包含的未实现内部销售利润相关的递延所得税的处理；三是与内部购买方计提固定资产减值准备相关的递延所得税的处理。
关键词：合并财务报表固定资产递延所得税合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理包括：一是将非同一控制下控股合并取得的子公司个别财务报表中固定资产的账面价值调整为公允价值时所进行的递延所得税处理；二是与购买方固定资产价值中包含的未实现内部销售利润相关的递延所得税的处理；三是与内部购买方计提固定资产减值准备相关的递延所得税的处理。
一、将非同一控制下控股合并取得的子公司个别财务报表中固定资产的账面价值调整为公允价值时所进行面价值＝企业集团取得该固定资产的成本－企业集团累计折旧－企业集团计提的减值准备，其账面价值中不再包含未实现内部销售利润。
但由于所得税是以独立的法人实体为对象计征的，而不是以企业集团这一会计主体而非法律主体为对象计征的。
因此，关于合并财务报表中固定资产的计税基础，是从购买并使用该固定资产的企业来考虑的，其固定资产的计税基础＝纳税主体（内部购买方）固定资产原价（包含未实现内部销售利润）－税法累计折旧（包含未实现内部销售利润），不难看出，固定资产计税基础中包含有未实现内部销售利润。
这样，由于编制合并财务报表，导致固定资产账面价值与其纳税主体固定资产计税基础之间产生的暂时性差异，也就是因未实现内部销售利润而产生的暂时性差异对纳税的影响，按会计准则解释1号规定，应在合并资产负债表中确认一项递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用。
【会计实操经验】财务报告附注中所得税费用项下-“会计利润与所得税费用调整过程”相关项目如何填列
【会计实操经验】财务报告附注中所得税费用项下 “会计利润与所得税费用调整过程”相关项目如何填列1.利润总额。
以合并财务报表中利润总额数填列。
2.按法定税率计算的所得税费用。
以合并财务报表利润总额数，按照25%的法定所得税率计算得出。
3.适用不同税率的影响。
填列所得税优惠税率的影响数，如高新技术企业按15%税率征收、处于减半期企业按12.5%税率征收、处于免征期企业按零税率征收、境外业务适用税率与境内投资方税率差异影响等。
4.调整以前期间所得税的影响。
反映本年度对上年度所得税进行汇算清缴时，最终汇算清缴结果与上年末计算的应交所得税存在差异而发生的补（退）税额，且不属于前期会计差错的部分。
5.非应税收入的影响。
反映本年度会计上计入当期损益但税法规定为(1)免税收入，包括：国债利息收入;符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益;符合条件的非营利组织的收入。
(2)按税法规定的免征、减征收入项目包括：从事农、林、牧、渔业项目的所得；从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得;符合条件的技术转让所得；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，就其来源于中国境内的所得。
(3)减计收入，如企业综合利用资源减计收入优惠等。
本项目以“-”号填列。
6.不可抵扣的成本、费用和损失的影响。
填列按税法规定，不予扣除的永久性的成本、费用和损失项目差异，或虽可抵扣，但超过了税法规定的抵扣限额，主要包括：超标准业务招待费、使用不征税收入形成的支出等。
7.使用前期未确认递延所得税资产的可抵扣亏损的影响。
(1)以前年度存在的某项可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损，以前年度因为无法合理确定其转回期间可产生足够多的应纳税所得额而未对其确认递延所得税资产，本期末管理层认为满足递延所得税资产确认条件，故在本期确认递延所得税资产并贷记本期“所得税费用—递延所得税费用”。
企业减资中的个别报表、合并报表及所得税处理案例分析_会计学堂
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企业减资中的个别报表、合并报表及所得税处理案例分析减资是指公司根据需要,依照法定条件和程序,减少公司的资本总额.实务中,企业可根据实际情况,使各股东按照出资比例或持股比例同步减少出资,即减资后各个股东的股权比例或持股比例不发生变化;也可以是各个股东改变原出资比例或者持股比例而减少出资,有的股东减少出资,有的股东则不减少出资.此外,减资还可以采取返还出资、免除出资义务或以赊销股权或者股份等方式.一、减资企业的个别会计报表处理例1:某股份制公司净资产构成为实收资本500万元(每股1元),资本公积(股本溢价)100万元,未分配利润300万元,现因为资产瑕疵需要减资.经股东大会批准减少100万股,公司以现金250万元回购100万股并注销.被减资公司的账务处理,首先按减少实收资本的金额减少实收资本,减资款超出所减少的实收资本的差额依次冲减资本公积(资本溢价)、盈余公积、未分配利润.会计处理(单位:万元)为:借:股本 100资本公积 100未分配利润 50贷:银行存款 2501.除少数特殊行业(大多为金融业)对企业注册资本有最低限额规定外,在2014年3月1日执行修订后的《公司法》中,已经取消了对于股份有限公司最低注册资本500万元的限制,并不再限制公司设立时全体股东(发起人)的首次出资比例、公司全体股东(发起人)的货币出资金额占注册资本的比例,以及公司股东(发起人)缴足出资的期限.因此例1中减资后的注册资本符合新公司法的要求.2.在减资过程中发生的各种交易费用及其他费用的处理原则在企业会计准则中没有规定,笔者建议可以参照企业发行权益性证券过程中发生的各种交易费用的处理原则,即《企业会计准则第37号──金融工具列报》第二十三条的相关规定,与权益性交易相关的交易费用应当从权益中扣减.交易费用指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用.增量费用指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用.企业发行或取得自身权益工具时发生的交易费用(例如登记费,承销费,法律、会计、评估及其他专业服务费用,印刷成本和印花税等),可直接归属于权益性交易的,应当从权益中扣减.终止的未完成权益性交易所发生的交易费用应当计入当期损益.因此,对于减资中涉及的相关费用也应以此方式处理.如例1中减资发生审计评估费用2万元,广告费1万元.则广告费1万元需直接计入当期损益,与减资直接相关的审计评估费2万元则应当从权益中扣减,例1中借方的未分配利润数字应为52万元.3.对在减资过程中发生的应冲减权益的各种交易费用(如审计评估费用),还需注意如取得的为增值税专用发票,则可以抵扣进项税额.实务中很多企业对该问题存在疑问.《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十条中规定,下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;本条第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用.因此对在减资过程中发生的应冲减权益的各种交易费用,如取得增值税专用发票,不属于第十条所列举不得抵扣的事项,即可以抵扣进项税额.4.对现金流量表的处理原则是:(1)该减资企业的现金流量中应将250万元作为支付其他与筹资活动有关现金.(2)该减资企业母公司个别报表──现金流量中应将250万元作为收回投资收到现金.(3)该减资企业母公司的合并现金流量中应将250万元作为支付给少数股东的金额,即作为支付其他与筹资活动有关现金.5.减资企业的所有者权益变动表中应将250万元列入所有者投入和减少资本列中其他行.二、减资企业的所得税处理《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号,以下简称34号公告)规定,投资企业撤回投资或减少投资,其取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回.相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得,其余部分确认为投资资产转让所得.例2,A公司2015年以1 000万元注册M公司,占M公司30%股份,2016年1月经股东会决议,同意A公司抽回其投资,A公司分得现金2 500万元.截止2015年年底,M公司共有未分配利润和盈余公积3 000万元.按照A公司注册资本比例计算,A公司应该享有900万元.因此,A公司股权撤资所得=2500-1 000-900=600(万元).需要说明的是《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税若干问题的通知》(国税函[2010]79号,以下简称79号文)第三条规定,企业转让股权收入,应于转让协议生效且完成股权变更手续时,确认收入的实现.转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得.企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额. 34号公告强调的是减资过程中留存收益可作为股息所得额应属于特殊情况的税务处理原则.而79号文则是一般情况下的处理原则,即按比例享有的留存收益部分不能减少股权转让所得.因此很多企业发生处置股权业务时多采用先分配留存收益再股权转让的方式处理.此外,类似34号公告中留存收益可以按投资企业所占比例作为股息所得的处理方式除了减资业务外还有企业清算业务.其具体税务处理原则可以参照《财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)中的相关规定.在实务操作中,国家税务总局在2014年新修订的《企业所得税汇算清缴表》第A107011(股息红利优惠明细表)中专门设置了"撤回或减少投资确认金额"栏目,并在填报说明中解释了填写原则及表内、表间关系等.对有涉及减资业务的企业可以按照该填报说明的要求及表中的勾稽关系进行填写.三、减资企业母公司的合并会计报表处理例3:子公司A的实收资本1 000万,资本公积2 000万,未分配利润2 000万元,合计所有者权益5 000万.母公司B持股80%,少数股东合计持股20%.其中,少数股东中的一半(即占A股权10%的股东)按照原出资金额减资.减资后A公司的实收资本变化为900万,资本公积2000万,未分配利润2 000万元,合计权益变为4 900万.减资后母公司B的持股比例变为88.89%(800/900),其享有的所有者权益为4900×88.89%=4 355.56(万元).而B原来占有4 000万元,等于在所有者权益中原少数股东所享有的份额中的355.56万元让渡给了大股东B.因此,在B的合并会计报表中应按"权益性交易"原则处理,将355.56万元在B的合并会计报表中增加资本公积(股本溢价)科目.该业务在合并口径的报表处理相当于母公司B购买子公司A的少数股东所拥有的子公司股权.因此,合并报表的处理原则可以参考《企业会计准则第33号──合并财务报表》第四十七条的规定:母公司购买子公司少数股东拥有的子公司股权,在合并财务报表中,因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额,应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价),资本公积不足冲减的,调整留存收益.子公司A的个别报表会计处理(单位:万元):借: 实收资本 100贷:银行存款 100母公司B的合并报表──资产负债表借: 实收资本 900资本公积 2 000未分配利润 2 000贷:少数股东权益 544.44资本公积(股本溢价) 355.56长期股权投资 4000上述会计分录中的长期股权投资金额是按照原持股比例采用权益法计算后的得出的(长期股权投资成本800万元,权益法核算3 200万元,合计金额4 000万元).少数股东权益544.44万元是根据减资后少数股东的持股比例变为11.11%(100/900)计算的,其享有的所有者权益金额为4900×11.11%= 544.44(万元).该案例中还需要注意以下几点:1.资本公积──股本溢价金额355.56万元属于权益性交易形成,如B公司今后处置A 公司则不能转出,该金额应永久保留在B公司的合并会计报表中.B公司编制合并报表时需通过利润分配──期初未分配利润科目进行勾稽.2.在B的合并报表──损益表中应区分减资之前和之后分段计算少数股东损益(假如减资导致少数股权变化).3.在B的合并报表──现金流量表中应将支付给少数股东减资金额作为支付其他与筹资活动有关现金.例4:本公司系A公司母公司.A公司原实收资本为1 000万元,2014年11月末A公司所有者权益1 200万元(资本1 000万元、盈余公积10万元,未分配利润190万元).2014年12月实现净利润20万元.2015年1月~8月实现净利润为80万元,9月~12月实现净利润为20万元.本公司原持有A公司70%的股权(账面长期投资为700万元),其他300万元股权系少数股东持有.2014年11月30日,A公司减资300万元,但只是少数股东单方面减资300万元.根据决议和有关协议约定,减资时少数股东以2014年11月30日净资产为依据收回360万元,另外A公司需按5%的利率支付从2014年12月1日至变更完成日(实际退款日)止的利息.A公司所有法律变更手续及款项支付均于2015年8月31日完成,实际退款373.50(360+13.5)万元利息(少数股东出具发票).A公司减资时点为2014年11月30日还是2015年8月31日?在合并报表中母公司如何处理?少数股东的减资日应当是少数股东不再享有股东权利的开始日期.在例4中,如果减资的股东会决议在2014年11月30日或之前作出,少数股东自2014年11月30日后不再享有和承担A公司的盈利或亏损,其对A公司只有债权(收取减资款和约定利息的权利),则可以认为2014年11月30日作为减资日.母公司合并报表层面体现为收购少数股权的权益性交易(因为子公司净资产份额和减资款相同,故调整资本公积的金额为零).但后续合并报表层面也需要体现出合同约定的利息支出(计入财务费用).。
CPA会计-超简单的合并财务报表
合并财务报表目录第一部分：同一控制下的企业合并 (2)1、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制 (2)2、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制 (2)第二部分：非同一控制下的企业合并 (5)1、非同一控制下取得子公司购买日合并财务报表的编制 (5)2、非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制 (5)第三部分：内部商品交易的合并处理 (7)一、不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销 (7)二、存货跌价准备的合并处理 (7)三、内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理 (8)第四部分：内部债权债务的合并处理 (8)一、内部债权债务项目本身的抵销 (8)二、内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销 (9)三、内部应收账款计提坏账准备的抵销 (9)四、内部应收款项相关所得税会计的合并抵销处理 (10)第五部分：内部固定资产交易的合并处理 (10)一、未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销 (10)二、发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销 (11)第六部分：内部无形资产交易的合并处理 (11)一、未发生变卖或报废的内部交易无形资产的抵销 (11)二、发生变卖情况下的内部无形资产交易的抵销 (12)第七部分：特殊交易在合并财务报表中的会计处理 (12)一、追加投资的会计处理 (12)二、处置对子公司投资的会计处理 (14)三、因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释 (15)四、交叉持股的合并处理 (16)五、逆流交易的合并处理 (16)六、其他特殊交易 (16)第八部分：所得税会计相关的合并处理 (17)第九部分：合并现金流量表的编制 (18)第一部分：同一控制下的企业合并1、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制（1）合并过程中发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不涉及抵消处理。
（2）抵消分录：借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益借：资本公积贷：盈余公积未分配利润留存收益按照个别报表的列示金额乘以股权比例确定【提示】a.同一控制下企业合并不产生新商誉。
【会计实操经验】合并财务报表编制中抵销盈余公积的方法
【会计实操经验】合并财务报表编制中抵销盈余公积的方法一、长期股权投资核算方法和盈余公积的抵销与调整根据新会计准则的规定，母公司对子公司长期股权投资的核算在个别财务报表上应采用成本法，编制合并财务报表时，可先调整为权益法，然后与子公司的所有者权益进行抵销。
那么，将成本法调整为权益法时，是否需要相应地调整盈余公积的金额呢？由于母公司对子公司长期股权投资的核算在个别财务报表上采用成本法，子公司当年的净利润并没有在母公司个别财务报表中进行相应地确认，而编制合并财务报表时对子公司计提的盈余公积进行了全额抵销，这意味着子公司当年的净利润全部转入了合并未分配利润中。
这种做法是否合理，仍然需要从编制合并财务报表的目的出发，前面的分析指出，子公司盈余公积的抵销不是因为母公司对子公司的长期股权投资采用权益法核算时已对确认的投资收益计提了相应的盈余公积，而是因为从经济主体的角度看，子公司被视为一个分支机构或分部，不应存在所有者权益项目。
因此，子公司盈余公积的抵销同母公司对子公司投资所采用的核算方法无关。
事实上，将子公司当年的净利润全部作为母公司的未分配利润，从经济主体角度看并无不妥，因为母公司可以随时通过清算或转让子公司来实现子公司的留存收益（包括盈余公积和未分配利润）。
即使这样，仍应该考虑如下两个问题：1.公司法是否认可母公司对子公司投资采用成本法，并在此基础上计提盈余公积。
我国公司法并没有直接涉及这个问题，但公司法规定，公司财务会计报告应当依照法律、行政法规和国务院财政部门的规定编制。
显然，这个问题实际上取决于会计准则的规定。
如果准则规定，公司应当根据权益法下的投资收益或基于合并净利润来计提盈余公积，那么调整为权益法时，同时调整盈余公积就是恰当的。
不过，根据经济主体的合并净利润来计提盈余公积，缺乏法律依据，因为公司法只规范法律主体，不规范经济主体。
由于权益法本质上也是从经济主体的角度出发的，因此母公司从法律主体的角度出发，根据成本法下的来自子公司的投资收益来计提盈余公积可能最能体现公司法的意图。
【会计实操经验】非同一控制下企业合并时递延所得税的考虑
【会计实操经验】非同一控制下企业合并时递延所得税的考虑企业会计准则18号所得税第十一条除下列交易中产生的递延所得税负债以外, 企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债:(一)商誉的初始确认.(二)同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认:1.该项交易不是企业合并;2.交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损).与子公司、联营企业及合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债,应当按照本准则第十二条的规定确认.第十三条企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限,确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产.但是,同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认:(一)该项交易不是企业合并;(二)交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损).资产负债表日, 有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的, 应当确认以前期间未确认的递延所得税资产.企业会计准则18号所得税应用指南四、递延所得税的特殊处理(二)企业合并中产生的递延所得税由于企业会计准则规定与税法规定对企业合并的处理不同,可能会造成企业合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础的差异.比如非同一控制下企业合并产生的应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异,在确认递延所得税负债或递延所得税资产的同时,相关的递延所得税费用(或收益),通常应调整企业合并中所确认的商誉. 案例12016年6月30日(购买日),甲公司以现金10000万元收购了乙公司100%的股权并取得对乙公司的控制权,形成一项非同一控制下控股合并.乙公司账面股东权益总额为8000万元.其中,股本5000万元,资本公积1000万元,盈余公积500万元,未分配利润1500万元.乙公司的应收账款账面价值为2000万元,经评估的公允价值为1500万元;存货的账面价值为5000万元,经评估的公允价值为6000万元.其他资产、负债的账面价值与评估价值一致.甲、乙公司的企业所得税税率均为25%,甲公司拟长期持有对乙公司的股权,乙公司的资产和负债的账面价值与计税基础一致.【解析】第一步确定合并成本10000万元第二步计算取得的可辨认净资产的公允价值①合并财务报表中应收账款账面价值为1500万元,存货账面价值6000万元.②考虑递延所得税的影响根据企业所得税法规定,在购买日乙公司的资产和负债的计税基础还是原来的账面价值,购买日子公司资产和负债的公允价值(即合并财务报表中的账面价值)与其计税基础(本案例为个别财务报表中的账面价值)之间的差异,形成暂时性差异.在符合有关原则和确认条件的情况下,编制购买日合并财务报表时,需要对该暂时性差异确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债.本例中,乙公司的应收账款的公允价值低于其计税基础的金额为500万元,形成可抵扣暂时性差异,(假定符合确认递延所得税资产的条件),对其确认递延所得税资产125万元(500×25%);存货的公允价值高于其计税基础的金额为1000万元,形成应纳税暂时性差异,应当对其确认递延所得税负债250万元(1000×25%).据此,考虑递延所得税影响后,乙公司可辨认净资产公允价值为8375万元(8000-500+1000+125-250).第三步合并成本与享有的乙公司可辨认净资产公允价值的份额进行比较合并成本10000万元,享有的乙公司可辨认净资产公允价值的份额为8375万元(8375×100%)合并财务报表中商誉账面价值为1625万元(10000-8375).(合并底稿中)参考调整分录:借:存货 1000递延所得税资产 125贷:应收账款 500递延所得税负债 250资本公积 375(合并底稿中)参考合并抵销分录借:股本 5000资本公积 1375(1000+375)盈余公积 500未分配利润 1500商誉 1625贷:长期股权投资 10000案例2(接上例),假设甲公司企业所得税税率15%,乙公司企业所得税税率25%,且预计未来一段时间内不变.其余条件相同.【解析】所得税准则十八条规定递延所得税资产和递延所得税负债的计量,应当反映资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响,即在计量递延所得税资产和递延所得税负债时,应当采用与收回资产或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础.因为有关资产在收回、处置、出售或被耗用时,相关的税务后果将体现在被合并方(子公司)的纳税申报表中,按子公司的企业所得税税率予以扣除.(负债同理).因此在确定递延所得税影响的适用税率时,应当采用被合并方(子公司)的适用税率进行计量.因此案例2的处理结果和案例1相同.会计是一门很实用的学科，从古至今经历漫长时间的发展，从原来单一的以记账和核账为主要工作，发展到现在衍生出来包括预测、决策、管理等功能。
【会计实操经验】合并报表编制时适用税率的确定
【会计实操经验】合并报表编制时适用税率的确定无论初次编制合并会计报表还是连续编制合并报表，只要涉及到内部销售存货中未实现的利润或者存货减值准备余额的变动，都应当根据适用税法规定，按照所得税准则，按预期收回该资产或清偿该负债期间的适用所得税税率为基础确定递延所得税资产和负债。
当集团内部适用税率不同，进行合并报表的所得税处理时，应当分别就不同资产、负债所属纳税主体的适用税率，按照所得税准则的规定确定递延所得税资产或负债。
案例解析（一）首次编制合并会计报表时母公司2008年向子公司销售商品100件A产品，每件售价4元，每件成本2元，子公司2008年对外销售A产品20件，其余部分形成期末存货，当年年底A产品每件可变现净值3万元，子公司按单个存货项目计提存货跌价准备，存货跌价准备在结转销售成本时结转；税法规定，企业的存货以历史成本作为计税基础，母子公司企业所得税率都为25%。
2008年与存货相关的合并抵消分录如下：1.抵销子公司存货中包含的内部利润借：营业收入400（100*4）借：营业成本贷：存货160[80*（4-2）2.税法上认可的存货内部销售的成本为80*4=320元，会计上存货内部销售合并报表的账面价值为80*2=160元，这就形成了可抵扣的暂时性差异320-160=160元，确认内部销售存货利润形成的递延所得税资产借：递延所得税资产40（160*25%）贷：所得税费用3.2008年子公司计提减值=80*（4-3）=80，集团公司角度可变现净值3元大于成本2元，不需要计提减值，所以合并报表应该抵销子公司计提的存货减值准备借：存货-存货跌价准备 80[80*（4-3）贷：资产减值损失4.抵销子公司计提存货减值准备确认的递延所得税资产借：所得税费用20（80*25%）贷：递延所得税资产20 当然，也可以将第2和第4步分录合并处理如下：借：递延所得税资产20 [（160-80）贷：所得税费用（二）连续编制合并会计报表时接上例，子公司2009年对外销售A产品40件，其余部分形成期末存货，当年年底A产品每件可变现净值2.5万元，2009年与存货相关的合并抵消分录如下：1.抵消A产品上年影响数：借：未分配利润-年初贷：营业成本借：存货-存货跌价准备贷：未分配利润-年初借：递延所得税资产20 [（160-80）贷：未分配利润-年初2.抵消40件未对外销售形成期末存货的产品本年影响数：借：营业成本80 [40*（4-2）贷：存货由于另40件产品已实现了对外销售，不再存在可抵扣的暂时性差异，抵消已实现销售存货的内部收益对所得税的影响借：所得税费用20 （80*25%）贷：递延所得税资产3.抵消本期出售40件产品存货跌价准备借：营业成本40[40*（4-3）贷：存货-存货跌价准备由于子公司按单个存货项目计提存货跌价准备，40件已销售存货跌价准备产生的暂时性差异也应随之转销借：递延所得税资产10（40*25%）贷：所得税费用4.2009年子公司对所剩40件存货计提减值=40*（3-2.5）=20，集团公司可变现净值2.5元大于成本2元，不需要计提减值，所以合并报表应该抵销子公司计提的存货减值准备借：存货-存货跌价准备贷：资产减值损失抵消子公司计提存货跌价准备确认的递延所得税借：所得税费用5（20*25%）贷：递延所得税资产或者将第2、3、4步递延所得税合并调整为：借：所得税费用15（80+20-40）贷：递延所得税资产（三）连续编制合并会计报表时接上例，子公司2010年对外销售A产品20件，其余部分形成期末存货，当年年底A产品每件可变现净值回升为4.5万元，2008年与存货相关的合并抵消分录如下：1、抵消A产品上年影响数：借：未分配利润-年初贷：营业成本借：存货-存货跌价准备60（80+20-40）贷：未分配利润-年初借：递延所得税资产5 （20-15）贷：未分配利润-年初2、抵销本期库存20件A产品内部销售存货中未实现的利润：借：营业成本贷：存货抵消另20件已实现对外销售 A产品转销的递延所得税借：所得税费用10 （40*25%）贷：递延所得税资产3.2010年末可变现净值回升，子公司可变现净值大于成本价，所以子公司将2010年初存货跌价准备账面余额60元全部冲回，冲回时已销售的部分计入营业成本项目，未销售形成期末存货的的部分计入资产减值损失项目借：资产减值损失营业成本贷：存货-存货跌价准备2010年末存货跌价准备账面余额为0，不再存在暂时性差异，抵消子公司冲回存货跌价准备调整的递延所得税资产借：递延所得税资产15 （60*25%）贷：所得税费用或者将第2、3步递延所得税合并调整为：借：递延所得税资产5（60-40）贷：所得税费用至此，由存货跌价准备形成的暂时性差异为0，存货跌价准备确认的递延所得税资产账面余额也为0.会计是一门很实用的学科，从古至今经历漫长时间的发展，从原来单一的以记账和核账为主要工作，发展到现在衍生出来包括预测、决策、管理等功能。
会计实务：合并会计报表中所得税的会计处理(二)
合并会计报表中所得税的会计处理（二）二、内部销售固定资产、无形资产形成未实现内部销售利润的所得税处理问题企业集团内部销售固定资产、无形资产，购买企业作固定资产、无形资产使用时，销售企业将高于或低于账面价值的部分确认为当期损益并单独计算所得税，而购买企业以支付的价款（含未实现内部销售利润）计提折旧费，从企业集团整体来看，销售企业确认的损益通过购买企业计提折旧费或摊销无形资产冲回。
因此，母公司在内部交易当期统一计算所得税时，应将销售企业确认的损益作时间性差异处理，如销售价款高于账面价值为应纳时间性差异，销售价款低于账面价值为抵减时间性差异，采用纳税影响法将其递延至购买企业计提折旧费或摊销无形资产视同内部销售利润实现时转回。
通过上述分析，交易当期母公司在编制合并会计报表时应将销售企业在单独纳税时多交的企业集团已递延的所得税进行抵销。
在连续编制合并会计报表的情况下，由于该固定资产、无形资产仍为购买企业所使用，首先将以前会计期间内部固定资产、无形资产交易确认损益即未实现内部销售利润涉及的多交所得税对期初未分配利润的影响予以抵销（该金额为每期初“递延税款”的余额），然后将本期母公司统一计算所得税时因购买企业计提折旧或摊销无形资产视同未实现内部销售利润实现转回的所得税进行抵销。
现举例说明：例2：2001年12月20日乙子公司将原值600万元，已提折旧300万元，尚可使用4年的设备以500万元出售给丙子公司，丙公司采用直线法计提折旧。
假定母公司当年合并利润为1000万元，除未实现内部销售利润外无其他纳税调整事项，双方所得税率均为33％。
根据题意作以下分析及会计处理：1. 2001年内部销售固定资产形成的未实现内部销售利润的所得税计算和抵销分录编制。
（1）未实现内部销售利润对母公司统一计算所得税的影响：乙公司分别纳税情况下所得税和应纳所得税99万元［（600－300）×33％］；母公司统一计算所得税时企业集团应纳所得税231万元｛［1000－（600－300）］×33％｝；未实现内部销售利润对企业集团所得税的影响（递延税款贷方）99万元（300×33％）；母公司统一计算所得税时企业集团合并所得税费330万元（231＋99）。
企业合并的账务处理
企业合并的账务处理企业合并的账务处理企业合并的账务处理《企业会计准则第20号——企业合并》（以下简称企业合并准则）是中国第一个正式颁发的企业合并准则，较之以前的各种规定，它更加系统、全面地规范了中国企业合并行为的会计处理方式，使企业在处理合并业务所涉及的确认、计量和报告时有据可依、有章可循。
除《企业会计准则第20号——企业合并》以外，与企业合并有关的事项还分别在《企业会计准则第2号——长期股权投资》（以下简称长期股权投资准则）以及《企业会计准则第33号——合并财务报表》（以下简称合并财务报表准则）中有所涉及。
其中，企业合并准则规范了企业合并的确认和初始计量，长期股权投资准则对企业合并中形成的长期股权投资的初始计量和后续计量进行了规范，企业合并的信息披露则是通过合并财务报表准则予以规范。
在对企业合并进行会计处理时，应注意以下几大问题：一、企业合并的判断标准（一）同一控制下企业合并的判断同一控制下的企、I业合并是指参与合并的企业在合并前后一年以上（含一年）均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。
“同一方”是指对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的投资者：“相同的多方”是指根据投资者之问的协议约定，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表一致意见的两个或两个以上的投资者。
在判断企业合并是否属于同一控制下的企业合并时应遵循实质重于形式的原则，综合考虑构成企业合并交易的各方面情况。
在上市公司年报中，我们经常会看到这种提示，例如：云南白药集团股份有限公司在《关于2021年期初资产负债表相关项目及其金额调整的报告》中指出，合并方本公司与被合并方兴中制药、云健制药以及金殿制药在合并前后均受云南医药集团的最终控制，且该控制并非暂时性的。
因此，本年报表合并范围新增3家子公司均为同一控制下企业合并。
（二）非同一控制下的企业合并的判断参与合并的企业在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
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二、内部销售固定资产、无形资产形成未实现内部销售利润的所得税处理问题
企业集团内部销售固定资产、无形资产，购买企业作固定资产、无形资产使用时，销售企业将高于或低于账面价值的部分确认为当期损益并单独计算所得税，而购买企业以支付的价款（含未实现内部销售利润）计提折旧费，从企业集团整体来看，销售企业确认的损益通过购买企业计提折旧费或摊销无形资产冲回。
因此，母公司在内部交易当期统一计算所得税时，应将销售企业确认的损益作时间性差异处理，如销售价款高于账面价值为应纳时间性差异，销售价款低于账面价值为抵减时间性差异，采用纳税影响法将其递延至购买企业计提折旧费或摊销无形资产视同内部销售利润实现时转回。
通过上述分析，交易当期母公司在编制合并会计报表时应将销售企业在单独纳税时多交的企业集团已递延的所得税进行抵销。
在连续编制合并会计报表的情况下，由于该固定资产、无形资产仍为购买企业所使用，首先将以前会计期间内部固定资产、无形资产交易确认损益即未实现内部销售利润涉及的多交所得税对期初未分配利润的影响予以抵销（该金额为每期初“递延税款”的余额），然后将本期母公司统一计算所得税时因购买企业计提折旧或摊销无形资产视同未实现内部销售利润实现转回的所得税进行抵销。
现举例说明：例2：2001年12月20日乙子公司将原值600万元，已提折旧300万元，尚可使用4年的设备以500万元出售给丙子公司，丙公司采用直线法计提折旧。
假定母公司当年合并利润为1000万元，除未实现内部销售利润外无其他纳税调整事项，双方所得税率均为33％。
根据题意作以下分析及会计处理：
1. 2001年内部销售固定资产形成的未实现内部销售利润的所得税计算和抵销分录编制。
（1）未实现内部销售利润对母公司统一计算所得税的影响：乙公司分别纳税情况下所
得税和应纳所得税99万元［（600－300）×33％］；母公司统一计算所得税时企业集团应纳所得税231万元｛［1000－（600－300）］×33％｝；未实现内部销售利润对企业集团所得税的影响（递延税款贷方）99万元（300×33％）；母公司统一计算所得税时企业集团合并所得税费330万元（231＋99）。
母公司编制企业集团所得税分录为：借：所得税330万元；贷：应交税金231万元，递延税款99万元；
乙子公司单独纳税的所得税分录为：
借：所得税 99万元；
贷：应交税金 99万元。
（2）母公司编制合并会计报表抵销分录为：
借：递延税款 99万元；
贷：所得税 99万元。
2. 2002年首先抵销2001年末未实现内部销售利润涉及的所得税对期初未分配利润的影响：本期由于丙子公司计提折旧而使母公司在统一计算企业集团所得税时，应视同未实现内部销售利润75万元（300÷4）得以实现，将其转回的所得税进行抵销。
（1）抵销期初未实现内部销售利润涉及的所得税时，会计分录为：
借：递延税款 99万元；
贷：期初未分配利润 99万元。
（2）抵销本期因计提折旧而使未实现内部销售利润视同实现转回的所得税24.75万元（75×33％）时，会计分录为：
借：所得税 24.75万元；
贷：递延税款 24.75万元。
通过上述会计处理，企业集团合并会计报表就记录了因购买企业计提折旧而实现的内部销售利润产生的所得税费用，尚未实现的内部销售利润225万元（300－75）对所得税的影响金额24.75万元（225×33％）则继续作递延税款处理。
3. 2003年因2001年购买企业计提折旧而使未实现内部销售利润得以部分实现，转回2
4.75万元所得税费用，因此在抵销未实现内部销售利润涉及的所得税对期初未分配利润的影响时应按“递延税款”余额74.25万元抵销。
（1）抵销期初未实现内部销售利润涉及的所得税时，会计分录为：
借：递延税款 74.25万元；
贷：期初未分配利润 74.25万元。
（2）抵销本期因计提折旧而视同实现部分利润转回的所得税时，会计分录为：借：所得税 24.75万元；
贷：递延税款 24.75万元。
以后两年的抵销分录与此类似，不再重述。
会计学堂问答：https:///ask/。