难得资本运作与税收--企业所得税权威专家讲座稿教学材料

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长期股权投资的取得
以支付现金取得的长期股权投资
以发行权益性证券取得的长期股权投资
投资者投入的长期股权投资
通过非货币性资产交换取得的长期股权投资
通过债务重组取得的长期股权投资
会计与税收规定
结论：除另有规定者外，对长期股权投资成本的确认，
会计与税收没有差异，另有规定是指免税改组活动。
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债务重组双方会计处理2006
红光厂的会计处理：
借：应付账款 351 000 贷：主营业务收入200 000 应交税金—应交增值税 （销项税额） 34 000 营业外收入 117 000
同时结转相应的成本
大宇集团的会计处理：
借：营业外支出 117 000
原材料
200 000
应交税金——应交增值税
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合并企业的税收待遇
被合并企业将全部资产和负债转让给 合并企业，除与非股权支付额相对应部分 的资产外，合并企业接受的被合并企业的 全部资产和负债的计税基础应以原计税基 础确定。
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零收购
如被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产 几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务 的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允 价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所 得。
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被合并企业的税收待遇
不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴 纳所得税。被合并企业合并以前税收事项有合 并企业承继。
不视为出售旧股，购买新股处理。换得新股的 成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。
取得的非股权支付额，按规定确认财产转让所 得或损失，依法缴纳所得税。
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企业合并所得税政策与管理
控股合并----被合并企业存在、税收待遇不转移 吸收合并----被合并企业消失, 税收待遇转移
如：中铝与包铝， 新设合并-----双方消失，税收待遇转移 税收待遇：计税基础、亏损、税收优惠
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企业重组
资产负债表A
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资产负债表T
收问题 外国企业收购境内企业，内资企业变成外商投资企
业问题
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股权分置案例
广东博信投资控股股份有限公司股权分置改革案 沈阳合金投资股份有限公司法人股转让案
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重组业务税收待遇的核心问题
关于资产的计税基础问题 企业连续经营前提----计税基础不变 关于税收优惠是否递延的问题 关于亏损弥补限定条件
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长期股权投资的持有
会计规定 1.成本法 2.权益法
税收规定
结论：税法对持有收益的确定，类似会计核算的成 本法，企业实现的累计未分配利润，未来有可能转 化为处置收益或处置损失，而改变税收待遇。
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长期股权投资的处置
会计规定：处置投资时，投资的账面价值与实际取得收入 的差额，确认为当期投资损益。
国家税务总局关于做好限售股转让所得个人所得 税征收管理工作的通知 国税发 [2010]8号 2010-01-15
国家税务总局关于限售股转让所得个人所得税征 缴有关问题的通知 国税函[2010]23号 2010-01-18
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企业并购案例剖析
中资银行并购外国银行，股权收购问题 中资企业大举收购境外企业，计税基础确认问题 国家控股公司在二级市场增持控股公司股份问题 上市公司收购非上市公司，股权转让巨额增值的税
上市公司大小非解禁、非居民企业收购居民企业股权 上市公司收购非上市公司、非上市公司收购上市公司
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股权收购----股权支付
基本含义：股权收购就是股东变更 收购方式：股权支付 基本原理：钱---资产(股权) ---股权 税收待遇：计税基础不变，不确认损益
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资产收购----非股权支付
企业会计准则——债务重组（1998）
企业会计准则——债务重组（2001）
企业会计准则——债务重组（2006）
债务重组的税收待遇
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债务重组实质
上市公司为何热衷债务重组？ 资产负债表---利润表
债务重组的方式 货币资金还债 债务转为股份 “税转股”—资产评估增值与减值
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资本运作与税收
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资本运作的几种形式
企业法律形式改变 债务重组 股权收购 资产收购 合并 分立 企业清算
财税 [2009] 59号 财税 [2009] 60号
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新旧企业所得税法概述
中华人民共和国企业所得税法
中华人民共和国企业所得税暂行条例
中华人民共和国外商投资企业和外国企业 所得税法
基本含义：资产换取股权 收购方式：非股权支付 基本原理：钱---资产(股权)---钱(投资) 税收待遇：确认损益
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资产收购---股权支付
基本含义：资产换取股权（投资公司） 收购方式：股权支付 基本原理：钱---资产(股权)---投资 税收待遇：计税基础不变且不确认损益
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合并企业接受被合并企业全部资产的成本，须以 被合并企业原账面净值为基础确定。被合并企业 的股东视为无偿放弃所持有的旧股。
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企业分立所得税政策与管理
企业分立包括被分立企业将部分或全部资 产分离转让给两个或两个以上现存或新设 的企业(以下简称分立企业)，为其股东换 取分立企业的股权或其他财产。
新重组条例追溯至2008年1月1日起生效。
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以求真务实的态度 捍卫税法的尊严
关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知 国税发
【2000】118号
关于企业合并、分立业务有关所得税问题的通知
国税发【2000】119号
关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通 知 财税[2009]59
税收政策：企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、 转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余 额。 1.处置收益（一般情形 企业清算） 2.处置损失（有条件扣除） 结论：除特殊的三种情况，存在持有收益转换为处置收益 的问题，重复征收不可避免。
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债务重组与税收
债务重组业务实际上是债权人与债务人围绕偿还或 延期偿还债务进行的一系列经济交易。企业任何经 济交易都需要明确在会计上如何反映13，在计算所 得税方面如何处理。
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债务重组业务所得税处理原则
经济合理原则 所得与损失确认相对应的原则 反避税的原则
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债务重组业务实例分析1
2003年6月16日，红光厂因购买材料而欠大宇 公司货款及增值税款35.1万元，由于红光厂发 生财务困难，不能按合同规定归还欠款。2003 年12月16日，经双方协定，红光厂以其生产的 产品归还其全部欠款，该产品的不含税销售价 格为20万元，实际成本16万元，双方均为增值 税一般纳税人。
存续分立、新设分立
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企业分立税收待遇
被分立企业可不确认分离资产的转让所得或 损失， 不计算所得税。
被分立企业纳税事项由接受资产的分立企业继承。
分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本， 须以被分立企业的账面净值为基础结转确定，不得 按经评估确认的价值进行调整。
被分立企业的股东取得分立企业股权的成本应以放 弃的“旧股”的成本为基础确定。
—不得享受并购企业的超额利润
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企业重组业务税收政策的基本原则
税法界定特殊重组的目的是为了在税收"中性化"的 基础上达到公司的资产重组，重组所涉及的各方在 重新组合之际没有获得税收收益，也没有受到税收 不利的影响，即在税收方面将这种重组程序视为没 有发生过一样来对待，而不是简单理解给予税收优 惠。
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股份支付--收购Biblioteka Baidu认购同时产生
特殊性重组的条件是收购方支付给被收购方的 主要是股权支付，不是或很少是非股权支付额。 被收购方的股东只不过是从一个企业的股东转 换成为另一个企业的股东，其代价是付出了原 来投入企业的资产（资本），收购与认购同时 产生。
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一般性与特殊性重组税务处理比较
一般性税务处理
特殊性税务处理
条件 确定计税基础
没有特定条件 按公允价值确定
同时满足五个条件
接受让资产/股权原计税基础确定（与非 股权补价支付额对应确认的资产转让所得
或损失应计入计税基础）
资产转让应税所得
当期确认
可选择暂时递延（与非股权补价支付额对
/损失的确认
（重组交易发生时确认） 应确认的资产转让所得或损失均应在交易 发生时确认）
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企业清算所得税政策与管理
企业清算的管理 营业期限届满 股东会或者股东大会决议解散； 重组解散 依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销 依照公司法规定予以解散的。 清算所得的确认
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背景介绍－并购交易企业所得税税收制度的发展
2008年1月1日起实施的新企业所得税法和实施条例只提供了一般性原则，对 特殊并购交易的税务处理没有作出相关规定。
2009年4月30日，财政部、国家税务总局出台了关于企业重组业务企业所得 税处理若干问题的通知（财税【2009】59号）和关于企业清算业务企业所得 税处理若干问题的通知（财税【2009】60号）（新重组条例）。
（进项税额）34 000
贷：应收账款 351 000
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不符合条件债务重组的会计处理
大宇集团的会计处理：
借：原材料 200 000（现金 234 000）
应交税金—应交增值税（进项税额）34 000
贷：应收账款
234 000
应收账款差额351 000-234 000=117 000挂帐， 报税务机关审批。
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税法对企业特殊性重组的技术处理
第一，重组之际不存在税收的课征 第二，重组完成后，对并购企业应税利润的计算
是以被收购企业资产重组之前的税收要素为基础， 没有因重组行为使并购企业接受资产的计税基础 变化。 重组与不重组税收待遇一样，公司只是改善了有 关企业的结构，不是为了获得投入资本的净收益。
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资产负债表A或C
3+2 3+2
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企业合并的支付方式
支付现金 转让非现金资产 承担债务 发行权益证券
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非控制下的企业合并——购买法
合并成本
会计采用的是公允价计量、税法是采用成本法， 强调的是付出代价的补偿，还看是否有纳税能力。
商誉处理
合并成本大于或小于确认的各项可辨认资产、 负债的公允价值净额的差额，确认为商誉或负商誉。 每个会计期末，对商誉进行减值测试。 合并前的利润—税法限定性递延
关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知 财税
[2009]60号
企业重组业务企业所得税管理办法国家税务总局公告 2010年第4号
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资本运作中的个人所得税问题
财政部 国家税务总局 中国证券监督管理委员 会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所 得税有关问题的通知 财税[2009]167号 2009-12-31
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债务重组双方会计处理2001
红光厂的会计处理：
借：应付账款 351 000 贷：库存商品160 000 应交税金—应交增值税 （销项税额） 34 000 资本公积—其他资本公积 157 000
大宇集团的会计处理：
借：原材料 317 000 应交税金——应交增值税 （进项税额） 34 000 贷：应收账款 351 000
资产转让应税所得 确认因资产/股权转让而 （非股权补价或货币性补价÷被转让股权
/损失的计算
实现的利润/损失
的公允价值）X （被转让资产的公允价值
-被转让资产计税基础）
税务亏损及税务事 在合并和分立中，不得结
项结转
转
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在合并和分立中允许结转，但有限额 14
股权收购----非股权支付
基本含义：股权收购就是股东变更 收购方式：非股权支付 基本原理：钱---资产(股权) ---钱 税收待遇：确认损益 典型事件：
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资产增值、减值与税收
企业持有资产期间资产增值与减值问题
重组过程中增值或损失问题
资产评估损失的税收待遇 1.属于财产损失范畴
2.有条件限制评估 3.相关流转税问题
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长期股权投资所得税政策与管理
长期股权投资的取得 长期股权投资的持有 长期股权投资的处置
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