第二十四章 国际逃税与避税

[案例3]
• 甲国国内税法规定对其汇出境外的股息、利息等所得 须征收20％的预提税；乙国税法则规定对其汇出境外的 股息、利息等所得征收30％的预提税。同时为协调甲、 乙两国税收利益，两国签订税收协定，规定发生在两国 之间的同类所得只征收5％的预提税。今有丙国A公司贷 款给甲国B公司，每年B公司需向A支付200万美元的利 息；为减轻预提税负，A公司在乙国租用一个邮箱，冒 充乙国居民，使利息的预提税税度由20％降为5％。 这是利用邮箱方式滥用税收协定避税的一种方式。按 A公司在两国的正常身份，200万美元利息应纳预提税40 万美元；冒充乙国居民后，仅负担预提税10万美元。
• 由此税务机关认为H公司存在关联企业之 间转移定价、逃避税收的行为，并根据 已掌握的H公司转移定价的有关资料，根 据《外商投资企业和外国企业所得税法 实施细则》对H公司从1992年至1996年5 年间应税所得额进行调整，并对H公司下 达通知，要求其限期补交所欠税款和罚 金。
国际税收无差别待遇争议的案例
我们来分析这样做的避税效应：
（一）正常支付股利时的税负： 乙公司应纳税额＝150万元×20％＝30万元 丙公司应纳预提税税额＝80万元×20％＝16万 共应纳预提税税额：30＋16＝46万元 30 16 46 （二）以商品代替股息支付时的税负： 乙、丙公 司将商品以低价售给甲公司，甲公司从中获得 与股息等值的回报，乙丙公司因支付方式改变， 且无盈利，既可避免所得税，又不必纳预提税。
我们来分析这样做对各国税负的影响:
(一) 在正常交易情况下的税负:甲公司应纳所 得税=(3000-2600)×1000×50%=200000 (元) 乙公司应纳所得税 =3000×20%×1000×60%=360000(元) 则对此项交易，该跨国公司应纳所得税额合 计=200000十360000=560000(元 ）
国际避税案例分析
• 某跨国公司总部设在A国，并在B国、C国、D国 分设甲、乙、丙三家子公司。甲公司为在C国的乙公 司提供布料，假设有1000匹布料，按甲公司所在国 的正常市场价，成本为每匹2600元，这批布料应以 每匹3000元出售给乙公司；再由乙公司加工成服装 后转售给D国的丙公司，乙公司利润率20% ；各国 税率水平分别为:B 国50% ,C 国60% ,D 国30%。该跨 国公司为逃避一定税收，采取了由甲公司以每匹布 2800元的价格卖给D 国的丙公司，再由丙公司以每 匹3400元的价格转售给C 国的乙公司，再由C国乙公 司按总价格3600000元在该国市场出售。
• 在国际避税情形下，避税被视为不道德的行为， 但还不构成直接的违法行为。国际避税行为是 公开地利用税法条文本身存在的漏洞和含糊， 通过合法手段取得减轻或解除纳税责任的效果。 • 由于国际逃税行为是违背法律的行为，所以， 一旦为有关当局查明属实，纳税人就要为此承 担相应的法律责任。在各国税法上，根据逃税 的情节的轻重，有关当局可以对当事人作出行 政、民事以及刑事等不同性质的处罚。
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• (1)该跨国公司通过上述方法减少纳税多 少万美元? • (2)甲、乙、丙三国的税收有何变化? • (3)跨国公司的国际避税方式是什么? • (4)针对这种避税方式，国际通行的反避 税方法是什么?依据我国法律如何具体操 作?
案例分析题
(1)本应纳税额： A向甲国(240—200)x20％=8(万美元)； C向丙国(300—240)×50％=30(万美元)； 跨国公司共应纳税8+30=38(万美元)。 • 采取避税方法后纳税额： • A向甲国(210—200)×20％=2(万美元)； • B向乙国(280—210)×30％=21(万美元)； • C向丙国(300—280)x50％=10(万美元)； • 跨国公司共应纳税2+21+10=33(万美元)。 • 减少纳税额：38-33=5(万美元)。 •
• 【案情介绍】 • A国与B国订立的《避免双重征税协定》中 规定：“缔约一国不应对另一国的产品征收任 何形式的超过国内类似产品直接或间接承受的 国内税负，不论其为直接或间接。”在税收协 定签订后6个月，A国政府决定对汽车征收特别 消费税。但是计算方法依汽车是本国生产还是 进口有所不同，国产汽车以出厂价作为计税依 据，而进口汽车按出厂价加一定的比例税率征 收附加税。
掌握主要定义
• 一、跨国联属企业：又称跨国关联企业，通常是指分 处在两个或两个以上国家境内，彼此间在资金、经营、 购销等方面存在直接或间接的拥有或控制关系的企业 和其他经济组织，也包括在上述方面直接或间接地同 为第三者所拥有或控制的企业 。 • 二、转移定价：转让定价，指跨国联属企业之间进行 交易时，为了集团利益或出于经营目标的需要，在交 易定价和费用分摊方面，不是根据独立竞争市场原则 和正常交易价格，而是人为地故意抬高或压低交易价 格或费用标准，从而使关联企业某一实体的利润转移 到另一实体的帐上。
• 纳税人利用基地公司进行避税的的主要方式： ①以基地公司作为独立公司，将货物低价出售 给基地公司，后者再按市场价出售给买主。这 样就将产品的利润转移到基地公司账户上，从 而获得免税或按低税率纳税的好处；②以基地 公司作为持股公司，将跨国公司在各地的子公 司的所得以股息形式汇到基地公司帐上，以逃 避母公司所在国对股息的征税；③以基地公司 作为信托公司，将在避税港外的财产虚构为基 地公司的信托财产。这样纳税人就可以把实际 经营的这些财产的收益，挂在基地公司名下， 并逐步转移到避税港，取得免税或少纳税的好 处。
（三） 防止国际逃税与避税的国际法措施
• １. 情报交换。 • ２. 在征税方面的相互协作。
反避税的案例
• 【案情介绍】 • 美国S公司与荷兰的两家子公司共同组 成一家境外合伙企业P，S公司投入50％ 的资金，其余的资金由其在荷兰的两家 子公司向荷兰A银行贷款后入股，P企业 主要从事证券投资业务。合伙契约规定： 当P企业赢利时，荷兰的两家公司享有利 润的95％；当P企业亏损时，S公司承担 90％的亏损。第二年，美国税务局进行 核查后认定S公司规避美国税法，责令S 公司就P公司的所有利润申报纳税。S公 司不服，遂向美国税务法院提起诉讼。
• 三、资本弱化：即隐蔽的股份投资，是 指跨国投资人利用股份融资与贷款融资 的国际税负差异，把本来应以股份形式 投入的资金转为采用贷款方式提供，从 而达到逃避或减轻其本应承担的国际税 负的目的。 • 四、套用税收协定 • 五、基地公司
第三节管制国际逃税和避税的国内法措施
• （一） 防止国际逃税与避税的一般国内法措 施 1. 实行税务登记制度。2. 加强国际税务申报 制度3. 强化会计审查制度。4. 实行所得评估 制度。 （二） 防止国际逃税与避税的特别国内法措施 1. 防止跨国关联企业利用转移定价和不合理分 摊成本费用逃税与避税的法律措施。 2. 防止跨国纳税人利用避税港逃税与避税的 法律措施。
利用转移定价逃税的案例
• 【案情介绍】 • 1991年，国际著名跨国公司M公司在北京建立一 外资企业——H公司，主要生产某系列饮料，产品 80％以上外销。1997年，税务机关通过对H公司的 年终会计报表以及企业的账簿审查发现：在1992年 至1996年5年间，平均外销产量占销售数量的82％， 而外销利润仅占H公司利润的45％。经调查后发现： H公司的产品外销由M公司负责，外销产品每箱饮 料以实际成本加1美元利润的价格计算；H公司的原 材料除水之外，大部分由M公司采购，主要原材料 糖浆为M公司技术秘密，价格高低全由M公司确定； 且H公司的生产成本中不包括固定资产折旧。
第二节 国际逃税与避税方式
一、 国际逃税的主要方式 1. 不向税务机关报送纳税资料。 2. 谎报所得和虚构扣除。 3. 伪造账册和收付凭证 二、 国际避税主要方式 1. 利用居所转移避税，即利用纳税人的跨国移动进行 国际避税。 • 2．征税对象的跨国移动 ． • （1）跨国联属企业利用转移定价避税。（2）利用避 税港避税。 • 3.资本弱化 资本弱化 4.套用税收协定 套用税收协定 • • • • • •
• (2)本应得到税收：甲国8万美元；乙国0；丙国30万美 元。 • 采取避税方法后得到税收：甲国2万美元；乙国21万美 元；丙国10万美元。 (3)该跨国公司采取的国际避税方式是跨国联属企业的转 移定价。 (4)针对这种避税方式，国际通行的反避税方法是通过正 常交易原则进行调整。具体按照《中华人民共和国外商 投资企业和外国企业所得税法实施细则》第54条操作。 第54条规定：“企业与关联企业之间的购销业务，不按 独立企业之间的业务往来作价的，当地税务机关可以依 照下列顺序和确定的方法进行调整：按独立企业之间进 行相同或者类似业务活动的价格；按再销售给无关联关 系的第三者价格所应取得的利润水平；按成本加合理的 费用和利润；按其他合理的方法。”
[案例2]
• A国的跨国甲公司在B国和C国有乙、丙两 家子公司。乙公司当年盈利3000万元，按5％ 的固定股利率，年终应向甲公司支付股息： 3000×5％＝150万元；丙公司当年盈利2000万 元，按4％的固定股利率，年终应向甲公司支 付股息征收20％的所得税。为逃避这部分税收， 乙公司、丙公司将市场价值400万元和200万元 的商品公别以250万元、120万元卖给了甲公司， 以代替股息支付。
(二) 在非正常交易情况下的税负:
甲公司应纳所得税=(2800－2600)×1000×50%=100000(元） 乙公司应纳所得税=(3600000－3400000)×60%=120000(元） 丙公司应纳所得税=(3400－2800)×1000×30%=180000(元) 则该跨国公司应纳所得税合计 =100000+120000+180000=400000(元) 比正常交易节约税收支付: 560000-400000=60000 （元） 这种避税行为的发生，主要是由于B、C、D 三国 税负差异的存在， 给纳税人利用转让定价转移税负提 供了前提。
第二十四章国际逃税与避税
• 本章重点：掌握国际逃税和避税的方法 本章重点： • 学习方式：案例教学，理论联系实际 学习方式：案例教学，
第一节 国际逃税与避税概述
• 一、概念： 概念：
国际逃税是指跨国纳税人利用国际税收管理和合作上的困难与 国际逃税 是指跨国纳税人利用国际税收管理和合作上的困难与 漏洞，采用种种隐蔽的非法手段， 漏洞，采用种种隐蔽的非法手段，以达到逃避有关国家税法或者 国际税收条约规定的纳税义务。 国际税收条约规定的纳税义务。 • 国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定上的差异 是指跨国纳税人利用各国税法规定上的差异， 国际避税 是指跨国纳税人利用各国税法规定上的差异 ， 采取变 更经营地点或经营方式等种种公开的和手段， 更经营地点或经营方式等种种公开的和手段，以谋求最大限度减 轻国际纳税义务的行为。 轻国际纳税义务的行为。 • 二、区别：跨国纳税人的逃税行为是法律上的明确禁止行为。从 区别：跨国纳税人的逃税行为是法律上的明确禁止行为。 主观要件上讲，使纳税人有意识地采取错误陈述、 主观要件上讲，使纳税人有意识地采取错误陈述、谎报或藏匿有 关纳税情况和事实等违法手段，达到少交或不缴税款的目的， 关纳税情况和事实等违法手段，达到少交或不缴税款的目的，其 行为具有欺诈性质。 行为具有欺诈性质。 • •
• A国是B国汽车的主要进口国，由于该特 别消费税的征收，B国汽车出口数量下降。 B国因而向A国发函，认为A国违反了双方 间的税收协定，要求A国立即取消对进口 汽车的歧视待遇。双方因此发生争议。
案例ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ关联企业转移定价
• • • • • 某跨国公司在甲、乙、丙国有A、B、C三个 关联公司，三个国家的公司所得税税率分别为 20％、30％和50％。A公司为C公司生产组装电 视机的零部件。A公司以200万美元的成本生产 了一批零部件，本应以240万美元的价格直接 售给C公司，经C公司组装后按300万美元的总 价格投放市场。为减轻税负，A公司将该批货 物以210万美元的价格卖给B公司，B公司以280 万美元的价格卖给C公司，C公司组装后以300 万美元的价格投放市场。问：